融资租赁税收法律问题探究

1、融资租赁税收法律问题探究摘要：伴随着上海自贸区总体方案的出台，融资 租赁业迎来新一轮的发展机遇。但由于我国税收立法的缺 位，融资租赁业的相关税收法律制度始终呈现体系破碎化、 优惠不均衡等问题，这些问题在'营改增”之后依然存在。 本文立足于上海自贸区建设的大背景，从法律层面剖析融资 租赁业税收问题，并提出相关建议，力求为自贸区建设和融 资租赁业的发展勾勒出一条法律路径。关键词：自贸区；融资租赁；税收；法律中图分类号：d922. 28文献标识码：a=文章编号： 1003-9031(2014)01-0074-04 doi : 10. 3969/j. issn. 1003-9031. 2014

2、. 01. 15融资租赁业起源于20世纪中叶的美国，随后在全球迅 猛发展，现已成为融资服务和流通领域里的重要行业，为世 界各国的经济发展提供了强大的动力。以日本为例，日本的融资租赁投资额与日本gdp存在协整关系，日本融资租赁投资每增长1%,经济增长0. 425%1。在全球范内，其市场渗透率一般为15%30%,工业发达国家的市场渗透率一般可 达20%50%,是仅次于资本市场、银行信贷的第三大融资方为了扩大国际经济合作和技术交流，开辟利用外资的新 渠道，吸收引进国外的先进技术和设备，我国从发达市场经 济国家引入了融资租赁业。从30余年的发展历程看，融资 租赁业在推动市场化进程、盘活规定资产、优化资

3、源配置、 满足企业技术改造的需要、提高企业技术水平、促进中小企 业发展、引导消费、增加就业等方面发挥了积极的作用。但 是，由于我国融资租赁业自身以及赖以生存和发展的外部环 境方面存在诸多问题，目前我国的融资租赁业还远未达到应 有的规模，与我国在世界经济中的地位不相称。据了解，我 国设备投资中采用租赁形式的比重只有2%左右，每年的融资 额还不到美国的1%,日本的2%,韩国的10%20造成这一 结果的原因有很多，在诸多原因中，融资租赁立法相对滞后, 税收环境不完善显得尤为突出。一、上海自贸区内发展融资租赁业的重要性伴随着国务院正式批准设立中国（上海）自由贸易实验 区（以下简称上海自贸区）以及自由贸

4、易实验区总体方案（以 下简称自贸区方案）的出台，融资租赁业迎来了新一轮的发 展机遇。融资租赁兼具融资、融物双重属性，其在扩大设备 销售、改进企业技术装备、缓解中小企业因抵押物不足而融 资难等方面都具有重要的作用。此次上海自贸区政策的出台 其主要目的就在于通过企业等改革主体在政府的引导下分 析总结出促进自身发展的制度需求，形成可操作的具有示范 性的具体法律法规，带动全国新一轮的开放热潮，同时达到 刺激经济增长，促进投资、贸易的自由化的预期效果。所以, 要使资本市场参与到自贸区建设中来，融资租赁是一个有效 的手段。与其他行业相比，融资租赁业有着自己特殊的优势。首 先，融资租赁是动员私人投资参与实业

5、投资的有效渠道；其 次，从投资安全角度考量，融资租赁是保障私人投资安全回 收的有效措施；再次，融资租赁可提高私人投资人的投资收 益率，调动民间投资的积极性。这些特性都与上海自贸区 “扩大服务业开放、推进金融领域开放创新，建设具有国际 水准的投资贸易便利、监管高效便捷、法制环境规范的自由 贸易试验区”的目标相呼应。因此，国务院在自贸区总体方案中明确提出：“允许和 支持各类融资租赁公司在试验区内设立项目子公司并开展 境内外租赁服务，将试验区内注册的融资租赁企业或金 融租赁公司在试验区内设立的项目子公司纳入融资租赁出 口退税试点范围。”由此可见，在此次自贸区建设中，我国 政府对融资租赁业给予了高度的

6、关注和重视，尤其在税收法 律层面，中央给予了较大力度的支持。二、我国融资租赁税收法律制度概览税收法律制度作为完善融资租赁外部环境的主要支柱， 直接影响着融资企业的运营成本，关系到融资租赁业的长远 发展。自融资租赁业在中国出现以来，相关税收法律制度的 调整与完善就与此行业的发展紧密相连。但是迄今为止，我 国并未出台一部系统规定融资租赁业税收制度的法律，相关 规定只散见于大量税收法律法规之中，多为解决单一问题而 制定，没有形成一定的体系。（一）“营改增”试点之前的融资租赁法律制度“营改增”试点之前，融资租赁企业主要缴纳营业税， 辅之以增值税等其它税种见表1 3。由表1可知，长期以来，我国根据营业税

7、税目注释（试 行稿）（国税发1993 149号）与国家税务总局关于融资 租赁业务征收流转税问题的通知（国稅函20001514号）之 规定，将融资租赁企业分为'经相关部门批准的融资租赁公 司''与"其它融资租赁公司”以确定不同的税种、税基。（二）"营改增”试点之后的融资租赁法律制度2011年底，财政部会同国家稅务总局下发了关于在上 海市开展交通运输业和部分现代服务业营业稅改征增值税 试点的通知（财税20111111号），标志着融资租赁业“营 改增”正式在上海开始试点。此后，在试点范围内，融资租 赁企业从营业税纳税人转换为增值稅纳税人，一般纳税人按 17

8、%的稅率缴纳增值税，小规模纳税人则按3%的税率缴纳。 对经批准经营融资租赁业务的试点纳稅人中的一般纳稅人 提供有形动产融资租赁服务，其增值税实际税负超过3%的部 分实行增值税即征即退政策。同时又规定：纳税人在试点前 签订的尚未执行完毕的租赁合同在合同到期之前继续按照 现行营业税政策规定缴纳营业税4。'营改增”政策的出台较大程度减轻了试点范围内融 资租赁企业的税收负担。尤其是对于承租方而言，可以通过 租赁公司开具的增值稅发票抵扣进项税额，避免了重复征 税，大大降低了其运营成本，实现了融资租赁业的结构性减 税。这在很大程度上促进了融资租赁行业的快速发展。以上 海自贸区所在的浦东新区为例，“

9、营改增”政策开始试点的 半年内，融资租赁业的税收增幅接近80%,成为金融企业中 增幅和成长最快的一个行业5。三、我国融资租赁业税收法律制度的存在问题行业的健康成长是对法律、政策最好的回应，而继续深 化改革，推动融资租赁业税收法律制度建设则是在自贸区建 设中的重要任务，也是经济发展与法制建设的良性互动中的 题中应有之意。在建设上海自贸区的大背景之下，我们应当 清醒的看到，融资租赁业税收法律制度还存在着许多不足之 处，存在着许多与自贸区方案不相适应的地方亟待修正。（一）相关税收法律缺位，立法层级低长期以来，我国税收制度始终存在着“政策性有余，法 律性不足”的缺陷，融资租赁税收制度也无例外。融资租

10、赁法（草案）早在十届人大召开时就被列入了立法规划， 并连续公布了三次草案，但却始终未能经审议通过。由于我 们没有一部法律对融资租赁的法律性质作出定位，其到底是 属于金融服务，还是货物销售，还是财产租赁，一直众说纷 纭。交易性质的不明确直接导致了稅收过程中由谁折旧、应 税所得额的确定等问题无法解决。融资租赁业的税收法律渊 源散见于财政部、国家税务总局制定的部门规章或规范性文 件之中，在缺乏统一指导思想的情况下，这些部门规章、文 件各自为政，有的长期未经修订，时效性差；有的朝令夕改, 导致企业无所适从，严重影响了行业的健康发展。这样的现 状是与'税收法定主义”原则相违背的。同时，地方立法的

11、缺位也不利于融资租赁业“先行先 试”的改革模式在上海自贸区开展。在此次自贸区方案中， 中央明确指出要完善法制保障，同时要求上海市要通过地方 立法，建立与试点要求相适应的试验区管理制度。因此，无 论是针对现实需求还是自贸区方案，中央和上海市都应当在 法律层面予以回应。（二）不同类型融资租赁企业之间存在税收差别待遇从上文我们不难看出，在''营改增”之前，融资租赁企 业就被人为地分为“经相关部门批准的融资租赁公司”和 “其他融资租赁公司”两种。经相关部门批准的融资租赁公 司主要有两类，一类是银监会批准的近20家有金融牌照的 融资租赁公司；另一类是1000多家没有金融牌照的在商务 部监

12、管之下的其他中外资融资租赁公司6。除此之外更多 的是没有资质的融资租赁公司，它们税收负担较重，面临资 金困局，严重制约其融资租赁业务的开展。根据世界银行集团国际金融公司课题组2006年对全国 融资租赁企业展开的一项调查显示，“降低行业准入门槛， 放宽审批程序，让更多的企业平等竞争”位列企业家们反映 的十大诉求之一。下文将对两类融资租赁企业间的差别待遇 进行论述：1一般纳稅人认定问题在一般纳税人认定上，经批准与未经批准的融资租赁企 业待遇截然不同。根据中华人民共和国增值税暂行条例实 施细则第二十八条第一款之规定，未经批准的融资租赁企 业，年应征额超过人民币伍拾万元的（币种下同），应认定 为一般纳

13、税人。而根据国家稅务总局有关营改增的规定，经 批准的融资租赁企业，应税服务年销售额超过伍佰万元，应 认定为一般纳税人。我们不难看出，在试点区域内，两种类 型的融资租赁企业一般纳税人认定标准相差达十倍。2.享受税收优惠问题在税收优惠方面，对经批准经营融资租赁业务的试点纳 稅人中的一般纳税人提供有形动产融资租赁服务，其增值税 实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策，显然未经 审批的企业则不再这一税收优惠的范围之内。政策的倾斜使得大部分中小型融资租赁企业不得不承 担比“经审批设立”的融资租赁企业更重的税负，这是显失 公平的。这样的差别待遇违背了自贸区建设的基本精神，也 与自贸区方案的相关规定相

14、抵触。自贸区方案中明确指出， 政府应当加快职能转变，推进政府管理由注重事先审批转为 注重事中、事后监管。这就是为了取消市场中人为设定的不 合理门槛，让企业享受充分的自由，在市场中自主竞争，自 由发展。（三）稅收优惠力度不足从美国、日本、英国等世界发达国家的实践来看，在融 资租赁业发展的初期，各国政府都在立法层面给予融资租赁 企业较大的税收优惠，以促进行业的发展，从而刺激国民经 济增长。以英国为例，根据1960年英国税法规定，对新设 备实行投资减税同样适用于融资租赁。1986年税法修正案中 又增加了 "25%减值减税”条款，即对于各种类型的机械设 备和厂房，一律按25%逐年减值减税，使

15、得纳税延期，将出 租人本来应在以后若干年中逐年享受的折旧提前到头年一 次享受，从而获得时间差上的收益。就我国而言，虽然''营 改增”后，融资租赁业获得了 “即征即退”等税收优惠，但 是正如上文所述，这些优惠政策是片面的、有倾向性的，同 时这些优惠的力度尚且不足，并不能很好地促进融资租赁企 业，尤其是中小型融资租赁企业的发展。四、解决方案（一）制定统一的融资租赁税收法规税收法定主义原则是税法的首要原则。融资租赁业在税 收方面面临的许多问题归根结底是缺乏一部统一的税收法 规造成的。融资租赁法律关系比较复杂，涉及三方当事人、 两份合同、增值税、所得税等多税种，零散的法律规范必然 无法

16、全面有效地调其税收法律关系。同时，融资租赁业在中 国是一个相对新兴的行业，规范化的法律法规和明确的定位 有助于其健康发展。因此，融资租赁法的出台刻不容缓, 并且该法应对税收问题设专章予以规定，以结束令出多门的 情况。在融资租赁法中，我们可以借鉴日、韩等新兴发 达国家的立法模式，就融资租赁行业税收问题做原则性规 定，以贯彻我国立法法第8条的法律保留原则。同时为 提高效率，弥补人大立法的滞后性，还可授权行政机关在自 身立法权的范围内，制定法规，就融资租赁行业的具体税收 问题作出规定。在中央立法的同时，地方立法也是完善融资租赁税收法 律制度的重要途径。在自贸区建设过程当中，根据自贸区总 体方案要求，

17、上海市政府应当在地方立法上有所作为。但是, 长期以来，我国地方政府事权与财权严重不匹配，这就出现 了学者们所谓的“最高行政机关税收立法权越位，地方权力 机关税收立法权缺位”的状况。就融资租赁业税收问题而 言，上海市在适当时机应当根据自贸区总体方案，在现有的 法律框架内针对自贸区内融资租赁业税收问题制定一部统 一的地方法规，为自贸区内融资租赁企业提供一个简税制、 宽税基、低税率的税收法律环境。 （二）降低准入 门槛，对企业平等对待目前，公司注册资本登记制度改革正在有条不紊地推 进，在自贸区方案中，中央明确指出政府应当加快职能转变, 推进政府管理由注重事先审批转为注重事中、事后监管。因 此，在自贸

18、区范围内，不应当在人为地把融资租赁企业划分 为“经相关部门批准的融资租赁公司”和“其他融资租赁 公司”，同时将融资租赁企业的市场准入模式由“审批制” 改为“备案登记制”，凡是符合公司设立条件的企业都能够 平等的进入自贸区进行自由竞争，并且在税收法律政策上一 视同仁。（三）扩大税收优惠规模在下一步的增值税扩围过程中，上海市可以通过地方立 法的方式，在自贸区范围内将“即征即退”等税收优惠稳步 推进到融资租赁全行业，并在此基础上对自贸区内的融资租 赁企业给予定向税收优惠。根据资本自身的趋利性，在假设 其他条件（如金融监管宽松程度、政治因素等）均相等的前 提下，其必将流向价格较为低廉（即税收优惠幅度更大）的 那一方，在自贸区范围内，通过税收优惠政策的引导，可以 鼓励融资租赁企业投资于有利于技术创新、有利于节约资 源、有利于环境保护的机器设备租赁。五