浅析某加工贸易公司转移定价中的避税与反避税措施

1、    浅析某加工贸易公司转移定价中的避税与反避税措施    宋小其摘要：随着我国进一步加大开放领域，跨国公司在我国的经营进入成熟期，相关方对跨国公司转移定价问题及由此产生的避税与反避税问题也给予了充分关注。一些跨国公司采用转移定价进行避税的现象对我国市场环境和税收收入等造成了比较严重的影响，我国政府需要采取各种综合手段维护市场环境秩序，完善反避税措施，使企业在健全的法制环境下进行合法合规的交易活动。本文结合笔者所熟知的某跨国公司在上海工厂的转移定价状况，参考税基侵蚀和利润转移项目行动计划（beps行动计划），首先简述转移定价的概念以及转移定价的可能影响

2、，详细介绍了该公司的转移定价架构，分析其中常用的避税措施并对此提出具体反避税建议，最后从宏观政策角度提出反避税对策，希望本文能够给相关方面提供帮助。关键词：跨国公司;转移定价;避税;反避税现阶段，我国在实施转移定价税制的过程中，避税问题日益突显出来。基于这样的背景，为了营造健康的市场环境，防止避税现象对我国税收造成不良影响，必须要对避税措施进行研究并采取国际反避税措施。本文结合某跨国公司在上海工厂的转移定价方法就跨国公司转移定价中的常用避税策略行分析并提出反避税的微观建议和宏观策略，希望能为跨国公司的健康营运和我国税收的稳定提供参考。一、转移定价理论及企业背景转移定价的理论在上世纪70年代被提

3、出，主要是针对跨国公司提出的一种特殊定价方法，用于结算跨国公司总部和各地区分公司之间以及各个分公司之间的产品和劳务转移。主要体现在公司内部的子公司之间、子公司与子公司之间彼此提供产品、劳务或技术所采用的定價，也是跨国公司最常使用的国际资金调度管理手段。在实际操作中，转移定价已被证实为一种主要的避税工具，其不以独立交易为原则，以获取税收利益为唯一或主要目的，并以形式符合税法规定、但与其经济实质不符的方式获取税收利益，方按市场供求关系的变化和独立竞争原则进行确立，而是根据跨国公司或者集团公司的战略目的和整体利益最大化的原则由总公司上层决策者而确定。笔者所了解的公司（以下简称“j公司”）为某欧洲跨国

4、公司在沪的组装工厂，工厂产品以加工贸易出口为主，中国国内销售为辅。其供应链传递方式为：国外关联公司提供关键零部件至上海组装工厂，上海组装工厂在完成组装后销售至海外销售公司或中国国内销售公司并再销售给代理商或终端客户。在此过程中，诸多环节涉及转移定价。在目前的组织形式中，j公司所属集团的组织架构和j公司业务性质，转移定价体系和策略在我国的外资企业中具有很强的代表性。二、转移定价避税对我国造成的影响（一）减少我国税收收入在日益开放的今天，来源于跨国公司的税收在中国财政收入中占据主导地位，从所得税的角度来看，我国的外企所得税率应为25%。随着我国跨国公司的数量和规模逐渐增加，我国税收中来源于外国公司

5、的税收所占的比例或金额应该越来越大。然而跨国公司以高价进口原材料、半成品和机器设备等，再将其以较低的价格出口到国外，这样能够有效减少纳税的基数，并且一系列的数据表明在华外资企业的投资亏损额仍然较大，不少企业还会把利润转移到设在避税地的控股公司来进行避税，同时，我国对转移定价问题和其他避税问题的调查也显示有相当数量的在华跨国公司虚亏实盈，此现象在跨国公司的在华加工贸易型工厂上尤甚。这些方式都大大减少了我国的税收收入。（二）破坏市场竞争公平性全球不同国家的税率不同驱动了各跨国公司采取转移定价来调整设计进出口商品和劳务价格以降低公司税负。要实现税收对于各类经济体的利益的平衡作用就必须保证各类经济体都

6、处于平等的位置上。那么首先就要保证税负的公平性。跨国公司常常利用转移定价降低税务，从而有效打击了国内的竞争对手争夺国内市场。同时，跨国公司会以较低的价格从国外子公司进口所需材料，再以较低的价格在国内市场进行销售。由于价格的优势，跨国公司很容易在市场竞争中占据优势，这也会打破市场竞争的平衡，损害合法经营的公司利益。（三）侵吞他人利益跨国企业合作者的利润收入对于我国引进外资收入具有十分重要的作用，但是部分合作者不了解国家市场实际情况，在其实施投资的过程中只能通过跨国公司来实施投资流程，在转移定价的影响下，合作者的利益会出现不利的变化。并且由于跨国公司转移定价行为逐渐频繁，使得合作者出现零利润甚至负

7、利润的情况，大大降低了我国引进外资的收益。跨国公司在我国经营的过程中既想尽可能的赚钱，又不想合法缴纳税金，这将是一种严重危害我国经济主体和个人利益的方式。三、j公司转移定价策略方式，分析和反避税建议（一）集团层面的定价指引。j公司所属集团的税务部门和定价部门制定了比较明确的定价指引，包括从零件工厂到组装工厂，从组装工厂到贸易公司，从零件工厂到区域备件中心，从备件中心到贸易公司或者售后服务公司。这些指引被用于日常业务运营。在定价指引上，均已书面说明此价格是按独立性交易原则及“arms-length”制定。笔者认为，这些指引至少有两个地方可供用于反避税参考。1.支撑这些毛利率或加成率的市场数据如何

8、获得的，可信程度如何？市场真实水平如何？2.各国的经济发展水平和行业发展水平不一致，所以此指引不应被统一应用到所有国家。（二）工厂和贸易公司的不同定价策略。j公司在华采用两种定价方法：成本加成法和销售倒减法。成本加成法（fcmu）用于被定义为合约生产商的组装工厂至海外贸易公司之间的定价。其逻辑是用合约生产商的全部生产成本乘以给定的加成率。在实际运行中，笔者发现，企业不能保证全部生产成本被全部用于定价计算;实际使用的加成率与市场真实水平有差距，通常低于可比市场的中位数水平。此处可用于反避税调查。笔者还认为，如果全部成本均已被考虑，而且加成率接近市场水平，可以采用“预约定价安排”作为特殊反避税措施

9、。销售倒减法用于同样被定义为合约生产商的组装工厂和中国国内贸易公司之间。其逻辑是将国内的贸易公司和组装公司两个不同的法人实体看作一个纳税主体，并将毛利在这两个实体间进行分配。具体做法是用最终售价扣除国内贸易公司预算或设计的毛利率，将剩余的利润（或亏损）全额留在工厂。显然此定价方法给跨国公司创造了宽阔的避税空间：预计毛利率可以用于调整利润减少税负的工具。在此情况下，组装工厂给予海外贸易公司和国内贸易公司的价格是不同的，且有巨大差异，这不符合独立交易原则。为此，笔者建议反避税的具体措施是要求跨国公司提供可比市场利润水平，细分应纳税所得变动原因，审核关联公司之间的利润分割比例。（三）借助国际会计师事

10、务所的力量编写年度转移定价报告及同期报告。我国的税务体系建设已经相当成功，但对于反避税方面的理论，经验，特别是基层执法队伍的反避税水平仍然相对薄弱（目前针对转移定价方面的反避税调整直接由省级税务局负责）;另外虽然我国的对外开放已经进入成熟期，但我们还是需要吸引更多的外资企业来促进经济的发展，而且单一转移定价反避税调整耗时耗力，这些因素掣肘了税务当局对具体转移定价的调查。正式基于这些背景和心理，跨国公司通常利用国际知名会计师事务所的专业知识来协助编写年度转移定价报告和同期报告。以j公司为例，其每年均邀请普华永道会计师事务所审核其前一年度的转移定价情况并编写辩证报告。报告的编制通常采取避实就轻，笼

11、统模糊的方式进行;所采用的市场标准在行业内尚未获得统一认可，这些都给具体的基层税务人员增加了执法难度。笔者认为，此时应该更多采用实质重于形式的原则来进行反避税调查，对于加工贸易公司，可以从采购和销售两端同时来进行转移定价调查。四、跨国公司转移定价中反避税对策（一）加强国际反避税合作由经合组织召开并形成的税基侵蚀和利润转移项目行动计划（beps行动计划）是个非常良好的开端。加强国际合作，可以从多个方面着手。1.加强实施全球性监督，提供国别报告。我国在避税问题上的价值观念和法律制度与其他国家都有差异，那么在国际合作过程中，能够求同存异，共同对跨国公司转移定价现象进行监管，对其违法经营的行为进行严厉

12、处罚，提升反避税管理的效率。2.在国际合作中，为了加强各个国家关于跨国公司税收实际情况的情报有效沟通和交换，要设置国际税收管理中心，为各国反避税管制的实施提供重要的决策支持。3.成立更多层面的反避税调查机构，培养更多的反避税税务人员，为跨国公司适当施压，达到约束其经营行为的目的。4.结合国际经济运行实际情况，建立国际反避税行业数据库。（二）合理运用税收筹划部分跨国公司为了谋取更大的利益，常常采用“高进低出”的方式，导致我国跨国公司分公司处于负盈利的状态。因此，我国必须合理运用税收筹划来进行反避税管制。要想各个税务机关落实税收监督的职责，在监督跨国公司纳税的过程中，要针对公司的具体情况对其定价进

13、行适当的调整，驱使跨国公司逐渐规范自身的纳税行为，避免使用转移定价的方式逃避纳税，而是采用合法的方式开展交易活动。此外，要对跨国公司进行培训，以转变其经营观念，以诚信为本实施经营活动。（三）完善税收优惠政策我国跨国公司的增加是对我国经济水平和综合实力的一种认可，同时也有助于我国经济的进一步发展，因此跨国公司在我国享有一定的政策优惠，因此要完善税收优惠政策，也是减少我国跨国公司转移定价的一種有效方式。首先，我国在执行反避税措施的过程中要加大对预约定价的推广，减少转移定价的现象，逐渐实现跨国公司对自身行为的约束和规范，同时税务机关要掌握跨国公司内部定价的主动权，加大对其交易活动控制的深度，加强对其

14、经营过程的监督，降低避税对我国经济水平造成的影响。其次，我国税务机关在完善税收优惠政策的过程中要结合预约定价制度的内容，实现市场透明化发展。加强各跨国公司的信息公开化，能够有效减少避税问题的产生，达到反避税的效果。最后，税务机关在完善税收优惠政策过程中，要对某一个特定的行业进行稽核，如果发现有公司内部存在严重的避税情况，要立即对其进行处罚，同时达到警示其他单位的效果，逐渐规范跨国公司的经营行为。五、结束语综上所述，在跨国公司利用转移定价的方式尽可能降低自身税负的同时，也对我国市场环境造成了一定程度的破坏。j公司采取的避税策略具有行业代表性，我们建议从微观和宏观两个出发点来开展反避税调查工作，以引导为主，惩罚为辅的理念来促进企业和税收体系建设的共同发展思路。除了需要结合特殊纳税调整和一般反避税调整的方法，也要求大力开展国际反避税合作，健全避税与反避税法律体系，