新收入准则五步法对房地产企业的影响分析

1、    新收入准则五步法对房地产企业的影响分析    蒲丽苹【摘要】财政部于2017年7月5日正式发布经修订后的企业会计准则第14号收入，正式确立了控制权转移的收入确认模型，对各个行业都会带来巨大影响，尤其是房地产行业。文章通过新收入准则关于确认收入的五步法，分析对房地产行业会计处理的主要影响。【关键词】新收入准则;房地产行业;五步法收入是衡量企业发展的重要指标，如何准确地反映企业真实的收入情况至关重要。而随着经济的不断发展，交易事项日趋复杂，实务中收入确认和计量面临越来越多的问题，原收入准则在指导会计处理时存在不少问题，如在判断商品所有权上的主要风险和

2、报酬转移上就存在不少争议。与此同时，国际财务会计准则在2014年颁布了新的收入准则，将旧收入准则和建造合同准则合并，并对收入的确认模式进行了大规模调整，以满足经济不断发展的需要。为了解决我国企业在会计实务中遇到的问题，同时保持与国际趋同的趋势，财政部于2017年颁布了新的收入准则，规定在确认收入时，不再区分销售商品、提供劳务、让渡资产使用权、建筑合同等情况，而是形成一套完整、统一的收入确认体系。房地产开发业务生产周期跨期较长、资金投入较大，融资比例较高，为了缓解房地产企业的资金压力，我国允许房地产在开发阶段可采用预售制度，这就导致房产销售与一般商品销售模式大为不同，因此，房地产业的收入确认有一

3、定的特殊性。根据我国的企业会计准则关于收入确认方法的规定，房地产行业企业应当采取完工确认法作为收入确认方法。但是针对旧收入准则中收入确认的关键点“风险和报酬的转移时点”，又未给出明确的指示，理论中关于该时点的观点包括竣工验收、实际交付、产权过户三种。目前实务中采用较多的是按照“实际交付”时点确认收入。针对旧准则确认收入操作上的模糊定义，新的收入准则提出了全新的五步法确认收入，指导更加具体和清晰，下面结合五步法分析房地产行业进行分析：一、步骤一：识别与客户之间的合同新收入准则要求双方签订的合同具有商业实质且企业很可能收回转让商品的对价。只要其商业实质表明了销售关系，就可以考虑作为发生了销售行为，

4、可能产生销售收入。在对合同的商业实质判断上，需考虑企业因向客户转让商品房而有权取得的相关房款，并且该房款很可能收回，能为房地产企业带来实质性的现金流量，没有相关迹象表明客户无力支付后续款项。除了初始合同以外，由于房地产项目一般建设周期长，后续可能出现合同变更或者追加合同的情况，针对该事项在新准则中进行了特别的说明，企业需要结合具体情况进行分析。二、步骤二：识别合同中单独的履约义务新收入准则首次引入了“履约义务”的概念。履约义务，指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。针对可明确区分，准则给出了两条判定标准，主要判定的实质在于能够单独服务于客户，一般可以单独计价。商品房销售合同往往会出现综合

5、合同的情况，一般涉及：房屋交付，车位交付，装修交付，公共配套设置，物业涵盖，水电代付等等，对于是否可以明确区分，需一一判定。如关于涵盖车位交付的销售合同，客户能够单独从取得车位中受益，停车位与商品房不具有高度关联性，所以满足可明确区分的条件。而关于商品房销售合同包含装修交付的，由于装修是商品房的一个组成部分而不是独立存在的，企业为客户提供装修的承诺并不能与商品房单独区分。三、步骤三：确定交易价格房屋销售的交易价格，是指房地产企业因向客户转让房屋等而预期有权收取的对价金额。新会计准则采用“交易价格”概念作为收入计量的基础，多数房屋销售的交易价格主要参照合同标价。除此之外，还需要考虑销售合同中的可

6、变对价、非现金对价以及重大融资成分等情况。实务中客户付款一般有三种方式，全款支付，分期付款以及贷款支付。对于全款付款方式，多数房地产企业都会给予价格折扣，交易价格按照折扣后价格确认;分期付款客户一般折扣较少，并且如果跨期时间不长，不需要考虑融资成分;对于使用住房公积金贷款付款的方式，一般贷款批复速度较慢，时间成本较高，房地产企业会通过对房子的销售价格进行不同的定价，来获取时间上的补偿。针对可变对价的情况时，新收入准则进行了明确的指示，房地产企业需要估计最佳期望值来确定可变对价。四、步骤四：将交易价格分摊至各单项履约义务将交易价格分摊至各单项履约义务。如果一项合同存在多项履约义务，按照各单项履约

7、义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各项履约义务。此处的单独售价含义不等同于公允价值，不同于旧准则对于公允价值的运用，更强调符合实际情况的价格，如果该价格不易获取，可以考虑通过市场调整法、成本加成法等方法获取。五、步骤五：履行各单项履约义务时确认收入该步骤主要解决房屋销售收入确认时间的问题。新收入准则将确定对象进行细化，具体到每个履约义务。履行单项履约义务的时间分成了时点和时段之分。并且针对收入确认时点，引入了新的判断標准，即“控制权的转移”。当履约义务涉及的相应商品的“控制权”转移给客户时，也就是说客户能主导商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益时，履约义务得到满足，则相应确

8、认收入。因此，在处理房地产企业实务时，首先要判定每项履约义务属于时点还是时段履约。准则中给出了三项满足时段履约的条款：第一，客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益;第二，客户能够控制企业履约过程中在建的商品;第三，企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。房企一般存在期房和现房销售的情况。从销售期房来看，时段履约中第一和第二条款基本难以实现，第三条较容易满足，企业履约过程中所建造房产及附属设施具有不可替代用途，且该房地产企业在整个合同期间内一般有权就累计至今已完成的履约部分收取房款。因此期房销售看按照时段履约要求确定收入。而对于现房销售来说，基本不满足时段履约条款，应按照时点履约，按照控制权转移确认收入。新收入准则相比旧准则，变动较大，使处理原则更加明晰和具体，收入确认更加贴近企业经济状况。但是，在运用新收入准则时，会涉及更多