防范与抵御银行风险的会计对策研究

1、防范与抵御银行风险的会计对策研究1997年夏季爆发的亚洲金融危机给我国金融界敲响了 警钟，使人们对于金融安全与经济安全乃至国家安全之间的 关系开始有了新的认识。整顿金融秩序、重建符合市场原则 的信用机制、防范与抵御金融风险已成为人们关注的焦点。 今年年初广信破产、粤企重组相继发生，海内外业界在震惊 之余，更引起了对我国金融企业所面临的风险与危机的深层 思考。近年来，我国商业银行的不良贷款比例居高不下，使 其普遍面临着前所未有的巨大风险。如何正视我们所面临的 银行风险，采取何种措施来防范与化解这些风险，已成为当 前我国银行经营管理界讨论的热点问题之一。本文拟针对我 国银行经营的具体情况，从会计的

2、角度来分析引发银行经营 风险的原因，探讨防范与抵御银行风险的会计对策，以期对 完善与发展我国商业银行风险管理的理论与实务有所裨 益。一、从会计的视角看我国商业银行经营风险形成的根源 银行经营风险存在于银行各项业务活动的始终，银行会 计工作也是自始至终贯穿于银行业务处理的全过程。我国商 业银行目前所面临的令人不安的高经营风险在很大的程度 上是与会计有关的。对此，我们有如下分析意见：（一）银行会计的职能不能得到很好发挥是引发银行风险的重要原因1、银行会计系统会计信息反映功能欠缺，无法满足银 行监控风险的需求。现代会计作为一个以提供财务信息为主 的管理信息系统，其首要的职能是客观、及时、全面地反映

3、会计主体的经济活动，为会计主体内外部的有关人士提供准 确、可靠、相关的会计信息。但现时的我国银行会计系统, 在会计信息的提供上远不能达到上述基本要求，不能满足银 行控制风险的管理要求。其具体表现为：(1) 受长期计划经济的影响，银行会计信息侧重于反映 银行执行信贷计划等宏观管理的信息，而对商业银行内部经 营管理所需要的微观管理信息的反映缺乏针对性和相关 性；(2 )在部门利益和小集团利益的驱使下，各金融单位之 间无规则竞争，致使银行会计核算的虚假现象日益盛行，出 现了“假存款、假贷款、假利润或假亏损”等虚假会计信息， 使银行会计信息严重失真；(3)我国银行业的电子网络化建设还不十分健全，会计

4、信息的汇集速度缓慢，集中处理能力差，无法满足日益复杂 的银行经营管理的需要。2、银行会计监督不力，难以满足商业银行防范与规避 风险的需要。会计作为对''过程控制”的管理工具，对会计 主体的经济活动进行监督是其基本的职能之一。但是，我国 银行会计的监督职能的发挥远不能满足现代商业银行监控风险的要求。其表现有：(1) 银行长期代表国家行使社会经济监督的职能，而对 银行内部经营活动的监控软弱乏力；(2) 银行内部缺乏严密的会计监控体系，会计机构和会 计人员的工作常常来自各方面的制约与干预，难以履行其监 督职责；(3) 银行会计监督缺乏可直接遵循的法规、制度与具体 的操作规范，使得国家

5、赋予会计部门的监督职责无法认真履 行；(4) 银行会计监督缺乏一套科学的指标体系，会计监督 的内容不明确，难以进行银行风险防范所需的事前、事中和 事后的监督。3、银行会计参与经营管理的功能发挥欠佳，无法满足 防范商业银行经营风险的要求。其主要表现为：(1)在我国商业银行会计活动中，有相当一部分的会计 工作仍停留在记账、算账、报账的阶段，存在忽视会计参与 经营管理决策与预测的职能的倾向，会计参与银行经营管理 的工作不到位，经常造成因盲目决策而导致风险；(2 )管理会计的理论与数量分析方法没有在商业银行会 计中得到很好的运用与推广，致使银行会计分析时间滞后、 内容单一、缺乏超前性、系统性和针对性。

6、(二) 现行银行会计制度本身未能充分体现谨慎性会计 原则是引发银行经营风险的直接原因谨慎性原则作为企业对不确定事项采取稳妥谨慎态度 的一种必要的反映，是企业在市场经济环境下，为应付复杂 多变的外界环境，将风险损失尽量减少到最低限度的一项会 计原则。谨慎性原则是风险控制在会计核算上的具体运用, 它体现了会计实践的一般规律。谨慎性原则同样可以适用于 我国商业银行。在银行会计的核算中，采用符合谨慎性原则 的会计处理与报告方法可以有效地防范与抵御银行风险，是 防范与抵御银行风险的一条可行之路。但是从我国目前情况 来看，谨慎性原则在银行会计实务中并未得到充分的体现, 现行银行会计制度仅在有限的几个方面有

7、保留地采用了符 合谨慎性会计原则的会计处理方法，这与我国银行业所面临 的高经营风险是极不相称的。其具体表现有：1、允许银行将应收未收的利息确认为本期收益，并长 期挂账。这种做法未能满足谨慎性会计原则的要求。按现行 制度规定，银行对借款单位欠交的利息作利息收入核算，并 在一年的时间内均记入损益。这样的做法很不稳健，且与国 际上通行的做法差异甚大1,致使银行的盈亏不实，增大了 银行经营的风险。2、允许银行计提呆账准备金的范围过窄、比例过小、 方法过死，审核的手续过繁。1998年5月29日财政部下发 了财商字(1998)302号文件，对我国金融机构的呆账准备金的提取办法做了修订（以下简称“新办法”

8、）o新办法规定： 我国金融机构的呆账准备金是按年末贷款余额的1%的差额 提取，并从成本中列支；对金融企业实际呆账比例超过1% 的部分，应在当年全额补提呆账准备金。新的计提呆账准备 金的办法较前（贷款通则）有了不少的改进。但从稳健经 营、防范风险的角度来看，新办法仍然没有从根本上解决问 题。近年来，受外部环境的影响，银行信贷资产中的逾期贷 款的比例1：国际会计准则18收入的确认明确提出：“由 于他人使用企业的资财而产生的利息，使用费和股利收入, 只有在计量和收款上不存在重大不确定因素时，才能予以确 认”。香港的会计准则规定：自结算之日起，四天未收到利 息，应停止将应收利息计入当期收入。上升，呆滞

9、贷款一般 要占20%左右，仅靠按年末贷款余额的1%的差额提取呆账 准备金只能是杯水车薪，使我国商业银行的抵御风险的能力 显得极为脆弱。3、不允许银行对其资产采用成本与市价孰低的计价方法计提减值准备，使我国银行的多项金融与非金融资产（如抵押贷款、拆放资金、短期投资、长期投资等）完全暴露在减值跌价的风险之下，而无任何防范跌价减值风险的应对措 施。（三）银行会计基础工作薄弱是引发银行经营风险的重 要原因之一1、银行会计管理体制改革相对滞后，不能满足防范银 行风险的要求。1993年我国会计体制改革以来，我国银行会 计也随着银行商业化的进程经历了一系列的变革。但是迄今 为止我国仍未真正建立起能够适应商业

10、银行发展的经营管 理型的银行会计管理体制，致使各商业银行在统一的法人主 体下的财务管理体制严重分散。会计部门在纵横两个方向上 均不便于发挥会计的反映、监督与参与管理的职能，造成了 会计这一基础性的经营管理工作在防范与抵御银行经营风 险中作为不大。2、银行会计制度的建设迟缓，无法满足银行风险防范 的需要。在银行进行商业化的变革中，我国银行会计制度的 建设与银行业务的开拓与发展不配套。如对衍生金融工具的 制度规定相对滞后，使得银行会计对日益增多的衍生金融工 具业务所可能带来的高风险缺乏有效的披露；再如财政部于 1998年3月就颁布了企业会计准则一一现金流量表，要 求全国的所有企业从1998年1月1

11、日起用现金流量表替代 原先的财务状况变动表。考虑到金融企业的特殊性，准则中 还特意对金融企业的经营活动现金流量给予了详尽的说明。 可是直到今天，我国的各商业银行还没有将这一会计准则转 化为可操作的会计制度，使得我国的商业银行还无法利用现 金流量表来向其投资人和债权人披露现金流量的信息。3、银行会计人员整体素质差，各级领导层中缺少懂会 计的"行家”。近年来，各商业银行在快速商业化的变革中， 为抢占市场份额，实行外延式急速扩张的策略，使银行会计 人员的整体素质跟不上业务发展的需求，会计部门普遍存在 着人员少、新手多，业务不精、队伍不稳的问题，缺乏真正 精通商业银行会计业务的专门人才。此外

12、，在各级银行经营 管理的决策层中，也缺少懂会计、懂财务的内行。二、防范 与抵御银行风险的会计对策在银行风险的压力下、会计如何通过其自身的职能去防 范与抵御风险，是银行会计面临的重要课题。发生在东南亚 国家的严重金融危机已经充分证明：防范与抵御金融风险以 及与此有关的对市场运行的全面监管，很重要的一条就是建 立一个科学严格、跟踪及时的会计信息系统，使银行会计贯 穿于防范与抵御银行风险的全过程，成为防范与抵御银行风 险不可缺少的一道有效屏障。鉴于此，我们认为从会计的角 度来看，防范与抵御银行风险，应从建立经营管理型的银行 会计核算体系、加强银行会计信息揭示与披露、构建稳健经 营的银行会计的新机制和

13、强化会计内外部监督与控制这几 方面入手，研究制定相应的对策。（一）建立与健全能适应商业化经营特点的管理型银行 会计新体系在防范与抵御银行风险的过程中，会计工作是大有可为的。我们应树立“大会计”的观念，充分发挥会计的管理职 能，切实运用现代管理会计的理论与方法，对银行的经营业 务，特别是对高风险经营的信贷业务，进行全过程的追踪与 监控，积极参与银行经营决策，逐步建立起能适应商业化经 营特点的管理型银行会计新体系。为此，应在以下几个方面 改进银行的会计工作：1、尽快建立起集中统一管理与分级授权核算相结合的 会计核算体系，全面整顿会计工作秩序，加强会计的基础工 作，积极治理"三假”（假凭证

14、、假账薄、假报表），提高会 计核算质量，为改善银行经营管理与防范银行风险，及时提 供真实、可靠、全面、相关的会计信息。2、实施全行统一的会计管理体制，杜绝违规经营、账 外经营。目前我国银行业存在的许多风险与损失在很大的程度上与违规经营和账外经营有关,这在一定程度上暴露出了银行会计管理不统一的弊端，影响到会计职能的发挥，使得 正常的会计信息难以及时获得，不仅不能及时发现问题，还 容易掩盖问题，推迟问题的暴露，延误了分散与化解风险的 时机。因此，只有尽快实现银行内部的统一的会计管理体制, 才能有效地扼制违规和账外经营，进而有效地防范银行经营 风险。各商业银行可以考虑采用会计人员委派制和派驻稽核 特

15、派员的办法加强统一的会计管理。（二）建立科学全面、跟踪及时的会计信息系统，为防范 银行风险提供及时、可靠、完整的会计信息会计是金融活动的信息源和数据库。会计所提供的信息 是否及时、准确和完整，直接关系到金融决策的正确性与时 效性。离开了来自银行内部与外部及时、可靠、完整的会计 信息，银行风险的防范与控制就根本无从谈起。为此，我们 就如何完善来自银行外部与内部会计信息的披露与揭示制 度提出以下看法：1对来自银行外部借款单位的会计信息应就其真实性、 全面性和相关性提出如下要求：(1) 考虑到目前我国企业虚假会计报表满天飞，会计信 息严重失真的现实情况，银行在接受贷款申请时，应强制要 求其报送经由中

16、国注册会计师审计验证后的会计报表，并要 求出具审计报告的会计师事务所承担无限连带责任。(2) 从199 9年度起，银行在接受企业贷款申请时，应要 求所有的贷款企业必须提供现金流量表，并应将原先着重对 企业利润指标和静态财务比率的考核，转变为对现金流量指 标以及与现金流量表有关的财务比率的考核上来。(3) 鉴于我国企业编制与提供的会计报表过于简化、信 息含量低的情况，银行在接受企业超过一定数额的贷款申请 时，除要求企业报送主要会计报表以外，还应要求企业在会 计报表之外，提供下列能详细披露其偿债能力的补充会计信 应收账款的账龄分析资料； 存货的结构分析以及存货可变现净值低于成本而可 能发生的损失；

17、 对外投资的账面成本和市价以及长期投资以外的有 价证券； 或有资产和或有负债； 已抵押资产以及对债务所作的担保； 长期负债中的抵押借款、信用借款、公司间借款以及 利率、偿付条件、契约条件、从属条件和未摊销的溢价和折 价； 财务费用中的利息费用。3、银行应借助于先进的计算机与网络技术，将每一借 款企业情况，包括企业的会计报表及补充会计信息、担保抵 押和信用度及开户状况等录入计算机，建立完整、连续的银 行信贷信息数据库，从而实现银行对企业的经营管理、财务 状况的完整、连续、动态的监控，以便及时发现企业异常, 防止企业重复抵押、连环保、多头套贷等不规范行为和高负 债经营等现象的发生，保证银行信贷资产

18、的安全。2、从银行内部来看，加强与改善银行会计信息的披露， 全面、客观地揭示银行的财务状况与经营成果，及时提供有 关银行风险的会计信息，是防范与抵御金融风险的重要因素 之一。为此，应从以下几个方面来改善银行会计的信息揭示系统:(1) 目前我国银行会计定期编制的会计报表基本上提供 了完整地反映银行表内业务会计信息，但报表项目的设置较 为粗糙，不足以详细地披露与银行风险有关的会计信息。可 以考虑要求银行在现有会计报表的基础上，再单独编制一张 补充报表，以便更为集中、全面、真实地披露有关银行风险 的信息。这样的补充报表至少应能提供下列信息：风险资产总额及资本充足率；逾期贷款平均余额及资本风险比率；备

19、付金及备付金比率；贷款风险集中度； 一一短期、中长期贷款、逾期 贷款及贷款方式的结构；不良资产状况，包括：逾期、呆滞、呆账等有问题 贷款和坏账等；对外投资可能发生的损失；或有支出与负债。(2) 以实施企业会计准则一一现金流量表为契机，在 金融系统全面推行“金融保险企业现金流量表”，进一步提 高银行会计信息揭示水平与质量。中国金融会计的管理机构 应研究制定适合金融企业特点的编制现金流量表的补充规 定与操作指南，集中力量培训并指导各商业银行的会计人员 编好19 99年度的第一张现金流量表。并将反映金融企业经 营活动的现金流量以及与现金流量表有关的反映偿债能力 和支付能力的财务比率，如：现金比率、经

20、营净现金比率等 作为重要的考核指标。(3) 近年来，随着金融业务的不断创新，我国商业银行 也开始涉猎表外业务，如代理业务、信托与咨询服务、支付 服务以及某些衍生金融商品交易业务等。由于表外业务在现 行的会计账务处理程序下是不计入资产负债表的，仅在表下 以会计报表附注的形式予以反映，故表外业务具有自由度 大、连续性弱、透明度差、风险性强等特点。如何恰当揭示 表外业务所带来的各种风险，应是我国为完善金融企业会计 信息揭示制度所应该考虑的重要问题之一。从长远的观点来 看，仅在会计报表的附注或补充中对表外业务加以简要说明, 不足以满足对表外业务风险防范的信息需要，可以考虑要求 银行编制一张“表外业务情

21、况表”列示表外业务的经营情况， 全面反映表外业务的潜在风险。(三) 改革现行银行会计制度，使之充分体现谨慎性会计 原则，为银行稳健经营创造必要的条件我们认为，在我国银行会计核算中，应该考虑在以下几 方面作出运用谨慎性会计原则的改进：1、进一步改进呆账准备金计提的方法，提高计提比例， 扩大计提范围，简化核销审批手续。建议：(1) 彻底改变按贷款余额的一定比例计提呆账准备金的 方法，采用能按照贷款的风险程度计提呆账准备金的方法。 可以考虑将现行计提呆账准备金的方法改为每月按实际发 生的贷款总额的一定比例(比如1%)全额计提“一般呆账准 备金”；一旦出现有问题贷款，就立即按其发生呆账的可能 性的大小

22、，依据预先确定的计提的比例再计提“特别呆账准 备金”。当这两项呆账准备金累积到一定的数额，足以完全 抵御所有有问题贷款可能发生的呆账损失风险以后，可不再 计提呆账准备金。银行及金融机构按上述方法计提的呆账准 备金应允许其在税前扣除。(2) 进一步放宽呆账准备金计提的范围。计提呆账准备 金的范围不能只局限于信用贷款，还应该包括同样存在风险 的透支、同业拆借、融资租赁和存放同业款等。(3) 放宽对呆账确认的条件限制，简化对呆账核销的审 批程序。现行制度对呆账确认条件的规定过于苛刻，使许多 实际发生的呆账不能及时核销。可考虑允许银行将超过一定 期限(譬如4年或5年)的逾期贷软一律确认为呆账予以核销。

23、 此外，还应简化对呆账核销的审批程序，赋予银行一定的核 销呆账的自主权。2、应强制要求银行从每年实现的净利润中，按一定比 例提取风险准备基金，专项用于补偿各种风险损失。3、鉴于目前企业拖欠银行利息的情况相当普遍和严重， 为了稳健起见，可改进现行坏账准备的计提方法。按现行制 度规定，银行坏账准备是按期末应收账款余额的3%。计提。 此种方法的不足之处，在于它无法反映不同期限和不同性质 的应收账款的构成与发生坏账损失可能性的关系，使坏账损 失的发生与坏账准备的提取不相协调。为克服此不足，可要 求银行采用账龄分析法来计提坏账准备，并按应收账款账龄 和性质的不同确定不同的计提坏账准备的比例。4、应允许银

24、行对长期持有的金融资产与一些非金融资 产采用成本与市价孰低的规则计价。财政部在于1998年1月 颁布的股份有限公司会计制度中，已允许我国的股份有 限公司采用成本与市价孰低的计价方法对存货、短期投资、 长期投资计提减值准备，它标志着我国会计权威界对成本与 市价孰低计价方法有了新的认可。在股份有限公司尚可如此 充分地运用成本与市价孰低的计价规则，在有着高经营风险 的银行业就更应该运用此条规则了。银行可在每个会计期末 对诸如贵金属、抵押贷款、拆放资金、短期投资和长期投资 等项资产的账面价值与公允市价或可变现净值进行比较，当 这些资产的公允市价或可变现净值跌至账面成本以下时，或 有较为明显的证据表明银行所持有的资产可能蒙受损失时, 应对其账面价值进行调整，并将公允市价与账面价值之差直 接计入当期损益。5、在处理应收未收利息的长期挂账的问题上，财政部 的"财商字(1998 )302号文件”将应收利息的核算期限由2 年缩短到1年。但从避免虚增利润的角度来看，1年的期限 仍然太长。为了稳健起见，应再考虑将这一期限缩短至90 120 天。（四）加强对银行风险的会计监督，构建防范银行风险的 监督保障系统对银行风险的会计监督包