中级财务会计第13章收入

1、 第十三章第十三章 收入收入第一节收入概述 一、收入的定义一、收入的定义 作为财务报表的一大基本要素，收入的定义历来为会计界所关注，各国会计作为财务报表的一大基本要素，收入的定义历来为会计界所关注，各国会计准则对收入也都作了定义。准则对收入也都作了定义。 总体上，对收入的定义有两种表述：一种是将收入（总体上，对收入的定义有两种表述：一种是将收入（revenue）规定于持续）规定于持续的、主要的或核心的业务中，而不包括非持续经营的、非主要的收入（利得）的、主要的或核心的业务中，而不包括非持续经营的、非主要的收入（利得）,如如FASB的定义；另一种是将利得包括到收入中，与收入（的定义；另一种是将利

2、得包括到收入中，与收入（revenue）共同组成）共同组成企业的收益（企业的收益（income）。）。 我国在我国在2006年年2月颁布的重新修订的企业会计准则第月颁布的重新修订的企业会计准则第14号号收入中对收入中对收入作的定义为：收入作的定义为：“收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。”该定义强调收入要来自于该定义强调收入要来自于“日常活动日常活动”，即企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的其，即企业为完成其经营目标所从事的

3、经常性活动以及与之相关的其他活动。他活动。第一节收入概述 二、收入的特征二、收入的特征1.收入是企业日常活动形成的经济利益流入。收入是企业日常活动形成的经济利益流入。2. 收入表现为资产的增加或负债的减少，或者二者兼而有之。收入表现为资产的增加或负债的减少，或者二者兼而有之。3. 收入必然导致所有者权益的增加。收入必然导致所有者权益的增加。三、收入的分类三、收入的分类1.根据收入与企业生产经营活动的关系，收入可分为营业收入根据收入与企业生产经营活动的关系，收入可分为营业收入和营业外收入和营业外收入2.根据营业收入在经营业务中所占的比重，可以分为主营业务根据营业收入在经营业务中所占的比重，可以分

4、为主营业务收入和其他业务收入收入和其他业务收入3.按照企业从事日常活动的性质，还可以将收入分为销售商品按照企业从事日常活动的性质，还可以将收入分为销售商品收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入、建造合同收入等。收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入、建造合同收入等。第一节收入概述 四、收入的确认四、收入的确认（一）收入确认的基本标准（一）收入确认的基本标准 FASB的第的第5号概念公告同时指出，任何会计要素的确认号概念公告同时指出，任何会计要素的确认都要符合四个前提条件：可定义性、可计量性、相关性和可都要符合四个前提条件：可定义性、可计量性、相关性和可靠性。靠性。 国际会计准则委员会关于编制和

5、提供财务报表的框架国际会计准则委员会关于编制和提供财务报表的框架中也提出了确认的两个基本标准：与该项目有关的未来经济中也提出了确认的两个基本标准：与该项目有关的未来经济利益将会流入或流出企业；对该项目的成本或价值能够可靠利益将会流入或流出企业；对该项目的成本或价值能够可靠的加以计量。与其他要素一样，收入也必须符合以上基本标的加以计量。与其他要素一样，收入也必须符合以上基本标准后才能进行确认。准后才能进行确认。第一节收入概述 （二）收入确认的基本原则（二）收入确认的基本原则 我国对收入的确认结合了美国财务会计准则的实现原则及国际会计我国对收入的确认结合了美国财务会计准则的实现原则及国际会计准则的

6、所售资产在所有权上的重要风险和报酬是否已经转移的确认标准。准则的所售资产在所有权上的重要风险和报酬是否已经转移的确认标准。 结合不同类型企业收入的行业特点，其收入确认的时间一般为：结合不同类型企业收入的行业特点，其收入确认的时间一般为：销售商品的收入一般在销售成立时（通常指将商品发运给顾客的日期）销售商品的收入一般在销售成立时（通常指将商品发运给顾客的日期）确认，属于正常确认；确认，属于正常确认；提供劳务的收入（含建造合同收入）一般是根据完成合同的比例确认，提供劳务的收入（含建造合同收入）一般是根据完成合同的比例确认，属于提前确认；属于提前确认；让渡资产使用权的收入如利息、使用费等一般随着时间

7、的推移或资产的让渡资产使用权的收入如利息、使用费等一般随着时间的推移或资产的使用确认收入，一般按时间比例来确认收入，属于提前确认；使用确认收入，一般按时间比例来确认收入，属于提前确认；一些特殊销售，如附退货条件的销售，则根据判断企业是否已将商品所一些特殊销售，如附退货条件的销售，则根据判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，以确定是否确认销售商品收入；有权上的主要风险和报酬转移给购货方，以确定是否确认销售商品收入；企业不能合理估计退货可能性的，通常在售出商品退货期满时确认收入，企业不能合理估计退货可能性的，通常在售出商品退货期满时确认收入，属于递延确认收入。属于递延确认收入。

8、第二节商品销售收入的确认与计量 一、销售商品收入的确认条件一、销售商品收入的确认条件1企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方（1）通常情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商）通常情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的所有风险和报酬随之转移，如大多数零售商品。品所有权上的所有风险和报酬随之转移，如大多数零售商品。（2）某些情况下，转移商品所有权凭证但未交付实物，商）某些情况下，转移商品所有权凭证但未交付实物，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，企业只保留商品所品所有权上的主要风险和报酬随之转移，企业只保留商品所有权上

9、的次要风险和报酬，如交款提货方式销售商品。有权上的次要风险和报酬，如交款提货方式销售商品。（3）某些情况下，商品所有权凭证转移或交付实物后，商）某些情况下，商品所有权凭证转移或交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬并未随之品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移。转移。第二节商品销售收入的确认与计量 2企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品没有对已售出的商品 实施有效控制实施有效控制3收入的金额能够可靠地计量收入的金额能够可靠地计量4与交易相关的经济利益很可能流入企业与交易相关的经济利益很可能流入企业5相关的已发生或将

10、发生的成本能够可靠地计量相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量第二节商品销售收入的确认与计量 二、商品销售收入的会计处理二、商品销售收入的会计处理（一）通常情况下销售商品收入的处理（一）通常情况下销售商品收入的处理 当商品销售同时满足收入确认的当商品销售同时满足收入确认的5个条件时，企业应按已收或应收个条件时，企业应按已收或应收的合同或协议价款和应收取的增值税额，借记的合同或协议价款和应收取的增值税额，借记“银行存款银行存款”、“应收账应收账款款”、“应收票据应收票据”等科目，按确定的收入金额，贷记等科目，按确定的收入金额，贷记“主营业务收入主营业务收入”科目，按应收取的增值税销项税额，贷记

11、科目，按应收取的增值税销项税额，贷记“应交税费应交税费应交增值税应交增值税（销项税额）（销项税额）”科目；同时或在资产负债表日，结转已售商品的成本，科目；同时或在资产负债表日，结转已售商品的成本，借记借记“主营业务成本主营业务成本”，贷记，贷记“库存商品库存商品”科目。科目。 如果企业售出的商品不符合收入确认条件，则不应确认商品销售收如果企业售出的商品不符合收入确认条件，则不应确认商品销售收入收入，已经发出的商品，应当通过入收入，已经发出的商品，应当通过“发出商品发出商品”科目进行核算。科目进行核算。第二节商品销售收入的确认与计量 （二）销售商品涉及销售折扣、折让和退回的处理（二）销售商品涉及

12、销售折扣、折让和退回的处理 企业销售商品时，有时还会附有一些折扣条件，售出的企业销售商品时，有时还会附有一些折扣条件，售出的商品也会因质量不符等原因而出现退货。当企业发生销售折商品也会因质量不符等原因而出现退货。当企业发生销售折扣、折让以及销售退回时，将会对收入的确认产生一定的影扣、折让以及销售退回时，将会对收入的确认产生一定的影响。响。第二节商品销售收入的确认与计量 1.销售折扣销售折扣销售折扣包括商业折扣和现金折扣销售折扣包括商业折扣和现金折扣 商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。商业折扣是销售方的一种促销手段，目的

13、是予的价格扣除。商业折扣是销售方的一种促销手段，目的是鼓励购货方多购商品，通常根据购货方不同的购货数量而给鼓励购货方多购商品，通常根据购货方不同的购货数量而给予不同的折扣比率。予不同的折扣比率。商业折扣不会对销售业务的会计记录带来影响。商业折扣不会对销售业务的会计记录带来影响。第二节商品销售收入的确认与计量 现金折扣，是指销货方为鼓励购货方在赊销期限内提前现金折扣，是指销货方为鼓励购货方在赊销期限内提前付款而提供的债务扣除。现金折扣的目的是鼓励债务人尽早付款而提供的债务扣除。现金折扣的目的是鼓励债务人尽早付款付款.现金折扣条件可表示为现金折扣条件可表示为2/10，1/20，n/30。现金折扣下

14、销售的会计处理将面临两种选择：现金折扣下销售的会计处理将面临两种选择： 一是总价法。在总价法下，如果购货方能够在折扣期限一是总价法。在总价法下，如果购货方能够在折扣期限内付款，销售方将现金折扣作为财务费用处理。我国企业会内付款，销售方将现金折扣作为财务费用处理。我国企业会计准则规定，企业在销售时不考虑现金折扣，现金折扣在实计准则规定，企业在销售时不考虑现金折扣，现金折扣在实际发生时确认为当期费用，即我国现金折扣的会计处理采用际发生时确认为当期费用，即我国现金折扣的会计处理采用了总价法。了总价法。 二是净价法。如果购货方未能在折扣期限内付款，销货二是净价法。如果购货方未能在折扣期限内付款，销货方

15、应将购货方丧失的现金折扣作为冲减财务费用处理。方应将购货方丧失的现金折扣作为冲减财务费用处理。第二节商品销售收入的确认与计量 【例例13-9】天宇股份有限公司在天宇股份有限公司在2010年年4月月1日向乙公司销售一批商品，日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为开出的增值税专用发票上注明的销售价款为10 000元，增值税税额为元，增值税税额为1 700元。为及早收回货款，天宇公司和乙公司约定的现金折扣条件为：元。为及早收回货款，天宇公司和乙公司约定的现金折扣条件为：2/10，1/20，n/30。假定计算现金折扣时不考虑增值税额。假定计算现金折扣时不考虑增值税额。（1）天宇

16、公司采用总价法的账务处理）天宇公司采用总价法的账务处理4月月1日销售实现时，按销售总价确认收入：日销售实现时，按销售总价确认收入： 借：应收账款借：应收账款 11 700 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 10 000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 1 700如果乙公司在如果乙公司在4月月9日付清货款，则按销售总价日付清货款，则按销售总价10 000元的元的2%享受现享受现金折扣金折扣200（10 0002）元，实际付款）元，实际付款11 500（11 700-200）元。）元。借：银行存款借：银行存款 11 500 财务费用财务费用 200 贷：应收账款贷：应

17、收账款 11 700第二节商品销售收入的确认与计量 如果乙公司在如果乙公司在4月月18日付清货款，则按销售总价日付清货款，则按销售总价10 000元的元的1%享受现金折扣享受现金折扣100（10 0001%）元，实际付款）元，实际付款11 600（11 700-100）元。）元。借：银行存款借：银行存款 11 600 财务费用财务费用 100 贷：应收账款贷：应收账款 11 700如果乙公司在如果乙公司在4月底才付清货款：月底才付清货款：借：银行存款借：银行存款 11 700 贷：应收账款贷：应收账款 11 700第二节商品销售收入的确认与计量 （2）天宇公司采用净价法的账务处理）天宇公司采用

18、净价法的账务处理4月月1日销售实现时：日销售实现时： 销售净价销售净价= 10 000（1-2%）=9800借：应收账款借：应收账款 11 500 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 9 800 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 1 700如果乙公司在如果乙公司在4月月9日付清货款：日付清货款：借：银行存款借：银行存款 11 500 贷：应收账款贷：应收账款 11 500如果乙公司在如果乙公司在4月月18日付清货款：日付清货款：借：银行存款借：银行存款 11 600 贷：应收账款贷：应收账款 11 500 财务费用财务费用 100如果乙公司在如果乙公司在4月底才付清货

19、款：月底才付清货款：借：银行存款借：银行存款 11 700 贷：应收账款贷：应收账款 11 500 财务费用财务费用 200第二节商品销售收入的确认与计量 2.销售折让销售折让 销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。在售价上给予的减让。 企业已确认销售收入的售出商品发生销售折让的，通常企业已确认销售收入的售出商品发生销售折让的，通常应当在发生时冲减当期销售商品收入；已确认收入的销售折应当在发生时冲减当期销售商品收入；已确认收入的销售折让属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日让属于资产负债表日后事项的，应当

20、按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行处理。后事项的相关规定进行处理。第二节商品销售收入的确认与计量 3.销售退回销售退回 销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。企业发生的销售退回应分别不同情况进行会计处理。发生的退货。企业发生的销售退回应分别不同情况进行会计处理。（1）对于未确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应按已记入）对于未确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应按已记入“发发出商品出商品”科目的商品成本金额，借记科目的商品成本金额，借记“库存商品库存商品”科目，贷记科目，贷记“发出商发出商

21、品品”科目。科目。（2）对于已确认收入的售出商品发生退回的，企业应在发生时冲减当期）对于已确认收入的售出商品发生退回的，企业应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本。如该项销售退回已发生现销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额；如该项销售退回允许扣减金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额；如该项销售退回允许扣减增值税额的，应同时调整增值税额的，应同时调整“应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）”科科目的相应金额。目的相应金额。（3）已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的，）已

22、确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。第二节商品销售收入的确认与计量 【例例1311】 天宇股份有限公司在天宇股份有限公司在2009年年12月月18日向乙公司销售一批日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为50 000元，增值税额元，增值税额为为8 500元。该批商品成本为元。该批商品成本为26 000元。为及早收回货款，天宇公司和乙元。为及早收回货款，天宇公司和乙公司约定的现金折扣条件为：公司约定的现

23、金折扣条件为：2/10，1/20，n/30。乙公司在。乙公司在2009年年12月月27日支付货款。日支付货款。2010年年4月月5日，该批商品因质量问题被乙公司退回，天日，该批商品因质量问题被乙公司退回，天宇公司当日支付有关款项。假定计算现金折扣时不考虑增值税，销售退宇公司当日支付有关款项。假定计算现金折扣时不考虑增值税，销售退回不属于资产负债表日后事项。回不属于资产负债表日后事项。2009年年12月月18日销售实现时，按销售总价确认收入：日销售实现时，按销售总价确认收入：借：应收账款借：应收账款 58 500 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 50 000 应交税费应交税费应交增值税（销项税

24、额）应交增值税（销项税额） 8 500借：主营业务成本借：主营业务成本 26 000 贷：库存商品贷：库存商品 26 000第二节商品销售收入的确认与计量 在在2009年年12月月27日收到货款时，按销售总价日收到货款时，按销售总价50 000元的元的25%享受现享受现金折扣金折扣1 000（50 0002%）元，实际收款）元，实际收款57 500（58 500-1 000）元。）元。借：银行存款借：银行存款 57 500 财务费用财务费用 1 000 贷：应收账款贷：应收账款 58 5002010年年4月月5日发生销售退回时：日发生销售退回时：借：主营业务收入借：主营业务收入 50 000

25、应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 8 500 贷：银行存款贷：银行存款 57 500 财务费用财务费用 1 000借：库存商品借：库存商品 26 000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 26 000第二节商品销售收入的确认与计量 （三）特殊销售业务的会计处理（三）特殊销售业务的会计处理1.具有融资性质的分期收款销售商品具有融资性质的分期收款销售商品 如果延期收取的货款具有融资性质，其实质是企业向购货方提供免息如果延期收取的货款具有融资性质，其实质是企业向购货方提供免息的信贷，在符合收入确认条件时，企业应当按照应收的合同或协议价款的信贷，在符合收入确认条件时，企业应

26、当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。应收金额的公允价值通常为现销价格或未来的公允价值确定收入金额。应收金额的公允价值通常为现销价格或未来现金流量的现值。现金流量的现值。 应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销，作为财务费用的抵减处理。销，作为财务费用的抵减处理。 实际利率是指具有类似信用等级的企业发行类似工具的现实利率，或实际利率是指具有类似信用等级的企业发行类似工具的现实利率，

27、或者将应收的合同或协议价款折现为商品现销价格时的折现率等。者将应收的合同或协议价款折现为商品现销价格时的折现率等。 如果按照实际利率摊销结果与直线法相差不大，也可以采用直线法摊如果按照实际利率摊销结果与直线法相差不大，也可以采用直线法摊销。销。第二节商品销售收入的确认与计量 【例【例13-12】2005年年1月月1日，天宇股份有限公司采用分期收款方式向甲公司销售日，天宇股份有限公司采用分期收款方式向甲公司销售大型设备一套，协议约定销售价格为大型设备一套，协议约定销售价格为10 000万元，分万元，分5次于每年次于每年12月月31日等额收日等额收取。该大型设备成本为取。该大型设备成本为 7 60

28、0万元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为万元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为8 000万元。假定甲公司发出商品时开出增值税专用发票，注明的增值税额为万元。假定甲公司发出商品时开出增值税专用发票，注明的增值税额为1 700万元，并于当天收到增值税额万元，并于当天收到增值税额1 700万元。万元。 本例中，天宇公司应当确认的销售商品收入金额为本例中，天宇公司应当确认的销售商品收入金额为8 000万元。万元。 根据下列公式：根据下列公式： 未来五年收款额的现值未来五年收款额的现值=现销方式下应收款项金额，可以得出：现销方式下应收款项金额，可以得出： 2 000P/A（r，5）=8 000（

29、万元）（万元） 可在多次测试的基础上，用插值法计算折现率。可在多次测试的基础上，用插值法计算折现率。 当当r=7时，时，2 0004.1002=8 200.4万元万元 当当r=8时，时，2 0003.9927=7 985.4万元万元 因此，因此，7r8。用插值法计算如下：。用插值法计算如下： 现值现值 利率利率 8 200.4 7 8 000 r 7 985.4 8（8200.4-8000）/(8200.4-7985.4)=(7%-r）/(7%-8%) r=7.93第二节商品销售收入的确认与计量 财务费用和已收本金计算表财务费用和已收本金计算表年份年份未收本金未收本金（1）（1）-（4）财务费

30、用财务费用（2）（）（1）7.93%收现总额收现总额（3）已收本金已收本金（4）（）（3）-（2）2005年1月1日80002005年12月31日8000634.4020001 365.602006年12月31日6 634.40526.1120001 473.892007年12月31日 5 160.51409.2320001 590.772008年12月31日 3 569.74283.0820001 716.922009年12月31日 1 852.82倒挤147.1820001 852.82总额200080008 000第二节商品销售收入的确认与计量 （1）销售成立时，用公允价值确认收入：）销

31、售成立时，用公允价值确认收入：借：长期应收款借：长期应收款 100 000 000 银行存款银行存款 17 000 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 80 000 000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）17 000 000 未实现融资收益未实现融资收益 20 000 000 借：主营业务成本借：主营业务成本 76 000 000 贷：库存商品贷：库存商品 76 000 000（2）2005年至年至2009年末收取货款做如下分录：年末收取货款做如下分录： 借：银行存款借：银行存款 20 000 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 20 000 000第二节

32、商品销售收入的确认与计量 （3）摊销未实现融资收益：）摊销未实现融资收益： 2005年年12月月31日日 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 6 344 000 贷：财务费用贷：财务费用 6 344 0002006年年12月月31日日 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 5 261 100 贷：财务费用贷：财务费用 5 261 1002007年年12月月31日日 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 4 092 300 贷：财务费用贷：财务费用 4 092 300 2008年年12月月31日日 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 28 30 800 贷：财务费用贷：财务费用 28 30

33、8002008年年12月月31日日 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 1 471 800 贷：财务费用贷：财务费用 1 471 800第二节商品销售收入的确认与计量 2.代销商品代销商品 代销商品有视同买断方式和支付手续费方式两种。代销商品有视同买断方式和支付手续费方式两种。 视同买断方式代销商品，是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方按合视同买断方式代销商品，是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方按合同或协议收取代销的货款，实际售价由受托方自定，实际售价与合同或协议价之同或协议收取代销的货款，实际售价由受托方自定，实际售价与合同或协议价之间的差额归受托方所有。间的差额归受托方所有。

34、在视同买断方式下，如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取在视同买断方式下，如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，则委托方与受得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，则委托方与受托方之间的代销商品，与委托方直接销售商品给受托方没有实质区别，委托方应托方之间的代销商品，与委托方直接销售商品给受托方没有实质区别，委托方应于发出商品时确认相关销售商品收入，受托方对取得的代销商品应作为购进商品于发出商品时确认相关销售商品收入，受托方对取得的代销商品应作为购进商品处理。处理。 如果委托方和受托方之间的协议明确标

35、明，将来受托方没有将商品售出时可如果委托方和受托方之间的协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，则委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理。受托方应于商则委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理。受托方应于商品售出后，按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销清单，委托方收到代品售出后，按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销清单，委托方收到代销清单时，再确认销售收入。销清单时，再确认销售收入。第二节商品销售收入的确认与计量

36、 【例【例1314】天宇股份有限公司】天宇股份有限公司7月月15日委托乙公司经销商品日委托乙公司经销商品100件，协议价件，协议价为为1 000元元/件，成本为件，成本为600元元/件。天宇公司与乙公司协议规定：如果乙公司无法件。天宇公司与乙公司协议规定：如果乙公司无法将商品售出，可以退回给天宇公司。将商品售出，可以退回给天宇公司。 8月月12日天宇股份公司收到乙公司代销清单时，天宇公司出具增值税专用发日天宇股份公司收到乙公司代销清单时，天宇公司出具增值税专用发票给乙公司，注明价款票给乙公司，注明价款100 000元，增值税元，增值税17 000元。元。 乙经销商实际销售时开出的增值税专用发票

37、注明：售价乙经销商实际销售时开出的增值税专用发票注明：售价120 000元，增值税元，增值税为为20 400元。元。（1）发出商品时：）发出商品时： 借：发出商品借：发出商品 60 000 贷：库存商品贷：库存商品 60 000（2）收到清单时，确认销售收入：）收到清单时，确认销售收入： 借：应收账款借：应收账款 117 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 100 000 应交税费应交税费-应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 17 000 （3）结转成本：）结转成本： 借：主营业务成本借：主营业务成本 60 000 贷：发出商品贷：发出商品 60 000 （4）收到乙公司支付的

38、货款：）收到乙公司支付的货款： 借：银行存款借：银行存款 117 000 贷：应收账款贷：应收账款 117 000委托方的账务处理：委托方的账务处理：第二节商品销售收入的确认与计量 受托方的账务处理：受托方的账务处理：（1）收到商品时：）收到商品时： 借：受托代销商品借：受托代销商品 100 000 贷：受托代销商品款贷：受托代销商品款 100 000（2）对外销售时：）对外销售时： 借：银行存款借：银行存款 140 400 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 120 000 应交税费应交税费-应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 20 400（3）结转成本：）结转成本： 借：主营业务成

39、本借：主营业务成本 100 000 贷：受托代销商品贷：受托代销商品 100 000 （4）收到增值税发票时：）收到增值税发票时：借：受托代销商品款借：受托代销商品款 100 000 应交税费应交税费-应交增值税应交增值税(进项税额）进项税额）17 000 贷：应付账款贷：应付账款 117000 （5）支付货款时：）支付货款时： 借：应付账款借：应付账款 117 000 贷：银行存款贷：银行存款 117 000第二节商品销售收入的确认与计量 支付手续费方式是指委托方和受托方签订合同或协议，支付手续费方式是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方根据代销商品的数量向受托方支付手续费的一种代销委托方

40、根据代销商品的数量向受托方支付手续费的一种代销方式。方式。支付手续费方式的主要特点是受托方一般要求按照委托方规支付手续费方式的主要特点是受托方一般要求按照委托方规定的价格出售，不得自行改变售价。定的价格出售，不得自行改变售价。当委托方向受托方发出代销商品时，与代销商品所有权有关当委托方向受托方发出代销商品时，与代销商品所有权有关的主要风险和报酬并没有转移给受托方，因此，委托方在发的主要风险和报酬并没有转移给受托方，因此，委托方在发出商品时通常不应确认销售收入，而应在收到受托方开出的出商品时通常不应确认销售收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入；代销清单时确认销售商品收入；受托方

41、应在商品销售后，只将按合同或协议约定的方法计算受托方应在商品销售后，只将按合同或协议约定的方法计算确定的手续费确认为收入，而将应付给委托方的款项确认为确定的手续费确认为收入，而将应付给委托方的款项确认为负债。负债。 【例【例1315】天宇股份有限公司委托丙公司销售商】天宇股份有限公司委托丙公司销售商品品100件，商品已经发出，每件成本为件，商品已经发出，每件成本为100元。合同元。合同约定丙公司应按每件约定丙公司应按每件150元对外销售，天宇公司按售元对外销售，天宇公司按售价的价的10向丙公司支付手续费。丙公司对外实际销售向丙公司支付手续费。丙公司对外实际销售100件，开出的增值税专用发票上注

42、明的销售价款为件，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为15 000元，增值税额为元，增值税额为2 550元，款项已经收到。天元，款项已经收到。天宇公司收到丙公司开具的代销清单时，向丙公司开具宇公司收到丙公司开具的代销清单时，向丙公司开具一张相同金额的增值税专用发票。假定天宇公司发出一张相同金额的增值税专用发票。假定天宇公司发出商品时纳税义务尚未发生，不考虑其他因素。商品时纳税义务尚未发生，不考虑其他因素。第二节商品销售收入的确认与计量 天宇公司的账务处理如下：天宇公司的账务处理如下：（1）发出商品：）发出商品：借：发出商品借：发出商品 10 000 贷：库存商品贷：库存商品 10 000（2

43、）收到代销清单：）收到代销清单：借：应收账款借：应收账款 17 550 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 15 000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 2 550借：主营业务成本借：主营业务成本 10 000 贷：发出商品贷：发出商品 10 000借：销售费用借：销售费用 1 500 贷：应收账款贷：应收账款 1 500（3）收到丙公司支付的货款：）收到丙公司支付的货款：借：银行存款借：银行存款 16 050 贷：应收账款贷：应收账款 16 050第二节商品销售收入的确认与计量 丙公司的账务处理如下：丙公司的账务处理如下：（1）收到商品：）收到商品：借：受托代销商

44、品借：受托代销商品 15 000 贷：受托代销商品款贷：受托代销商品款 15 000（2）对外销售：）对外销售：借：银行存款借：银行存款 17 550 贷：应付账款贷：应付账款 15 000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额应交增值税（销项税额 2 550（3）收到增值税专用发票：）收到增值税专用发票：借：应交税费借：应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 2 550 贷：应付账款贷：应付账款 2 550借：受托代销商品款借：受托代销商品款 15 000 贷：受托代销商品贷：受托代销商品 15 000（4）支付货款并计算代销手续费：）支付货款并计算代销手续费：借：应付账款借：

45、应付账款 17 550 贷：银行存款贷：银行存款 16 050 其他业务收入其他业务收入 1 500第二节商品销售收入的确认与计量 3.附有销售退回条件的商品销售附有销售退回条件的商品销售 附有销售退回条件的商品销售，是指购买方依照有关协议有权退货附有销售退回条件的商品销售，是指购买方依照有关协议有权退货的销售方式。实务中有两种处理方法，一是等到购买方的退货权利随着的销售方式。实务中有两种处理方法，一是等到购买方的退货权利随着时间的推移而消失时，才正式确认销售收入；二是销售时确认收入，但时间的推移而消失时，才正式确认销售收入；二是销售时确认收入，但同时根据预计的退货比例冲减已确认的收入。同时根

46、据预计的退货比例冲减已确认的收入。 我国规定我国规定：企业根据以往经验能够合理估计退货可能性且确认与退企业根据以往经验能够合理估计退货可能性且确认与退货相关负债的，通常应在发出商品时确认收入；企业不能合理估计退货货相关负债的，通常应在发出商品时确认收入；企业不能合理估计退货可能性的，通常应在售出商品退货期满时确认收入可能性的，通常应在售出商品退货期满时确认收入。 【例【例1316】天宇股份有限公司于】天宇股份有限公司于2010年年2月月1日售出日售出200件件A商品，商品，单位价格单位价格120元，单位成本元，单位成本100元，增值税发票已开出。协议约定，购货元，增值税发票已开出。协议约定，购

47、货方应于方应于3月月1日前付款；日前付款；7月月31日前有权退货。该日前有权退货。该A商品已经发出，款项商品已经发出，款项尚未收到。假定天宇公司根据过去的经验，估计该批尚未收到。假定天宇公司根据过去的经验，估计该批A商品退货率约为商品退货率约为10，商品发出时纳税义务已经发生，实际发生销售退回时有关的增值，商品发出时纳税义务已经发生，实际发生销售退回时有关的增值税额允许冲减。税额允许冲减。第二节商品销售收入的确认与计量 天宇公司的账务处理如下：天宇公司的账务处理如下： （1）2月月1日销售：日销售： 借：应收账款借：应收账款 28 080 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 24 000 应交税

48、费应交税费-应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 4 080 借：主营业务成本借：主营业务成本 20 000 贷：库存商品贷：库存商品 20 000 （2）2月月28日确认估计销售退回：日确认估计销售退回： 借：主营业务收入借：主营业务收入 2 400 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 2 000 预计负债预计负债 400 （3）3月月1日收到货款：日收到货款： 借：银行存款借：银行存款 28 080 贷：应收账款贷：应收账款 28 080第二节商品销售收入的确认与计量 （4）7月月31日期满如果实际退货日期满如果实际退货20件，款项已经支付：件，款项已经支付： 借：库存商品借：库存商

49、品 2 000 应交税费应交税费-应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）408 预计负债预计负债 400 贷：银行存款贷：银行存款 2 808 如果实际退货如果实际退货30件件 （超过估计退回数量（超过估计退回数量10件）：件）： 借：库存商品借：库存商品 3 000 应交税费应交税费-应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）612 主营业务收入主营业务收入 1 200 预计负债预计负债 400 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 1 000 银行存款银行存款 4 212 如果实际退货如果实际退货10件（少于估计件（少于估计退回的数量退回的数量10件）：件）： 借：库存商品借：库存商品

50、 1 000 应交税费应交税费-应交增值应交增值 税（销项税额）税（销项税额） 204 主营业务成本主营业务成本 1000 预计负债预计负债 400 贷：银行存款贷：银行存款 1404 主营业务收入主营业务收入 1200 第二节商品销售收入的确认与计量 4.售后回购售后回购 售后回购，是指销售商品的同时，销售方同意日后在规售后回购，是指销售商品的同时，销售方同意日后在规定时间内，再以高于销售价格的价格再回购回来。在这种销定时间内，再以高于销售价格的价格再回购回来。在这种销售方式下，销售方应根据合同或协议条款判断企业是否已将售方式下，销售方应根据合同或协议条款判断企业是否已将商品所有权上的主要风

51、险和报酬转移给购货方，以确定是否商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，以确定是否确认销售商品收入。确认销售商品收入。 在大多数情况下，回购价格固定或等于原售价加合理回在大多数情况下，回购价格固定或等于原售价加合理回报。售后回购交易属于融资交易，商品所有权上的主要风险报。售后回购交易属于融资交易，商品所有权上的主要风险和报酬没有转移，收到的款项应确认为负债；回购价格大于和报酬没有转移，收到的款项应确认为负债；回购价格大于原售价的差额，企业应在回购期间按期计提利息，计入财务原售价的差额，企业应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。费用。第二节商品销售收入的确认与计量 【例【例1318】天宇股份

52、有限公司于】天宇股份有限公司于2010年年2月月1日，向乙公司销售一日，向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为500万元，增值税万元，增值税额为额为85万元。该批商品成本为万元。该批商品成本为420万元；商品已经发出，款项已经收到。万元；商品已经发出，款项已经收到。协议约定，天宇公司应于协议约定，天宇公司应于6月月30日将所售商品购回，回购价为日将所售商品购回，回购价为600万元万元（不含增值税额）。（不含增值税额）。天宇公司的账务处理如下：天宇公司的账务处理如下：（1）2010年年2月月1日发出商品：日发出商品：借：银行存款

53、借：银行存款 5 850 000 贷：其他应付款贷：其他应付款 5 000 000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 850 000 第二节商品销售收入的确认与计量 （2）2月末确认利息：月末确认利息： 由于回购期间为由于回购期间为5个月，货币时间价值影响不大，采用直线法计提利个月，货币时间价值影响不大，采用直线法计提利息费用，每月计提利息费用为息费用，每月计提利息费用为20（1005）万元。）万元。借：财务费用借：财务费用 200 000 贷：其他应付款贷：其他应付款 200 000 36月末确认利息同上。月末确认利息同上。（3）6月月30日购回商品时，收到的增值

54、税专用发票上注明的商品价格为日购回商品时，收到的增值税专用发票上注明的商品价格为600万元，增值税额为万元，增值税额为102万元。万元。借：其他应付款借：其他应付款 6 000 000 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 1 020 000 贷：银行存款贷：银行存款 7 020 000 第二节商品销售收入的确认与计量 5.售后租回售后租回 售后租回是指销售商品的同时，销售方同意在日后再将同样的商品售后租回是指销售商品的同时，销售方同意在日后再将同样的商品租回的销售方式。在售后租回方式销售商品下，销售方应根据合同或协租回的销售方式。在售后租回方式销售商品下，销售方应根据

55、合同或协议条款判断销售商品是否满足收入确认条件。议条款判断销售商品是否满足收入确认条件。通常情况下，售后租回属于融资交易，企业保留了与所有权相联系的继通常情况下，售后租回属于融资交易，企业保留了与所有权相联系的继续管理权，或能够对其实施有效控制，企业不应确认收入，收到的款项续管理权，或能够对其实施有效控制，企业不应确认收入，收到的款项应确认为负债；售价与资产账面价值之间的差额应区分融资租赁或经营应确认为负债；售价与资产账面价值之间的差额应区分融资租赁或经营性租赁分别进行会计处理。性租赁分别进行会计处理。 如果售后租回交易属于融资性租赁的，售价与资产账面价值之间的如果售后租回交易属于融资性租赁的

56、，售价与资产账面价值之间的差额应作为递延收益，按该项租赁资产的折旧进度（即该项资产折旧率差额应作为递延收益，按该项租赁资产的折旧进度（即该项资产折旧率相同的比例）进行摊销，作为折旧费用的调整。相同的比例）进行摊销，作为折旧费用的调整。第二节商品销售收入的确认与计量 如果售后租回交易属于经营性租赁的，售价与资产账面价值之间的差如果售后租回交易属于经营性租赁的，售价与资产账面价值之间的差额应当分两种情况进行处理：额应当分两种情况进行处理： 如果有确凿证据表明售后租回是按照公允价值达成的，实质上相当如果有确凿证据表明售后租回是按照公允价值达成的，实质上相当于一项正常的销售，销售的商品按照售价确认收入

57、，并按账面价值结转于一项正常的销售，销售的商品按照售价确认收入，并按账面价值结转成本。成本。 如果售后租回不是按公允价值达成的，在售价低于公允价值的情况如果售后租回不是按公允价值达成的，在售价低于公允价值的情况下，售价与资产账面价值之间的差额应当计入当期损益，但若售价低于下，售价与资产账面价值之间的差额应当计入当期损益，但若售价低于公允价值的损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿的，售价与资产账公允价值的损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿的，售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延，并按照与确认租赁费用相一致的方法面价值之间的差额应当予以递延，并按照与确认租赁费用相一致的方法在预计的资产使用期

58、限内进行摊销，作为租金费用的调整；在售价高于在预计的资产使用期限内进行摊销，作为租金费用的调整；在售价高于公允价值的情况下，售价高于公允价值之间的差额应当递延，并按照与公允价值的情况下，售价高于公允价值之间的差额应当递延，并按照与确认租赁费用相一致的方法在预计的资产使用期限内进行摊销，作为租确认租赁费用相一致的方法在预计的资产使用期限内进行摊销，作为租金费用的调整。金费用的调整。第二节商品销售收入的确认与计量 6.以旧换新销售以旧换新销售 以旧换新销售，是指销售方在销售商品的同时回收与所以旧换新销售，是指销售方在销售商品的同时回收与所售商品相同的旧商品。在以旧换新销售下，销售的商品应当售商品相

59、同的旧商品。在以旧换新销售下，销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。商品处理。第三节提供劳务收入的确认与计量 一、提供劳务交易的结果能够可靠估计一、提供劳务交易的结果能够可靠估计 企业在资产负债日，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采企业在资产负债日，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。用完工百分比法确认提供劳务收入。1提供劳务的交易结果能够可靠估计的条件提供劳务的交易结果能够可靠估计的条件. 同时满足下列条件的，则视为提供劳务的交易结果能够可靠估计：同时满足下列条

60、件的，则视为提供劳务的交易结果能够可靠估计：（1）收入的金额能够可靠地计量，是指提供劳务收入的总额能够合理的）收入的金额能够可靠地计量，是指提供劳务收入的总额能够合理的估计。估计。（2）相关的经济利益很可能流入企业，是指提供劳务收入总额收回的可）相关的经济利益很可能流入企业，是指提供劳务收入总额收回的可能性大于不能收回的可能性。能性大于不能收回的可能性。（3）交易的完工进度能够可靠地确定，是指交易的完工进度能够合理地）交易的完工进度能够可靠地确定，是指交易的完工进度能够合理地估计。估计。（4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量，是指交易中劳务总）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量，