电子商务课税问题分析

1、电子商务课税问题分析长春税务学院 王向东摘要：目前电子商务课税问题的研究，主要有控制“信息流”和“资金流”两种思路： 思路之一，是通过控制“信息流”来进行课税，即沿用传统税制，以网络技术代替传统征 管手段，仍采用登记、票证管理、申报、征收、稽查的传统征管流程，只不过是将这些工 作搬到网上，实行网络化、电子化征管。这是主流思想，但是面临技术、法律等一系列难 题，而且经济上也是要付出巨大代价的。这必然形成一个高成本、低效率的课税方案，不 符合简便、高效、中性的税收原则。思路之二，是通过控制“资金流”来对在线电子商务 进行课税，即通过金融机构在资金支付环节进行管理控制，以资金流转额为计税依据进行 税

2、款的源泉扣缴。这有利于形成一个低成本、高效率的课税方案。但必须摆脱传统思维的 束缚，在税收理论、税制和征管上全面创新。关键词：在线电子商务 课税 研究思路方案选择电子商务是一种全新的商贸形式，它在网上实现浏览商品、定货、签合同、付款的全 部过程，顾客、商家和银行之间通过internet传递信息，完成整个交易过程。它在变革传 统贸易体制和方式的同时，也对税收提岀了新的挑战。那么，如何对电子商务交易行为进 行征税，将是一个不得不解决的问题。电子商务现状近些年来，在西方发达国家经济普遍不景气的情况下，电子商务仍然呈现蓬勃发展之 势。联合国贸易与发展组织（unctad）发布的电子商务与发展报告表明，截

3、至2002年 底，全球互联网用户数目达到5. 91亿，年增长20%。近一年多来，全球互联网用户又有较 大增长，其中很大一部分网络用户涉足电子商务。有人估计，到2006年，全球电子商务交 易额将占到全球贸易总额的18%左右。与全球电子商务发展同步，我国电子商务经历了从无到有，从简单到复杂的过程，也 获得了长足的发展。2004年6月12日，中国首届网商大会在杭州召开。从大会组委会公布 的数据中可以看出，目前我国1100万中小企业中，已经有近1/4的企业开始尝试并越来越 熟练运用电子商务工具，约有600万网民曾进行过网上商业交易。不仅是网商数量上了一 个台阶，实际网上交易成功率也有显著地增长，以目前

4、国内最大的b2b网站阿里巴巴为例, 2001年该网站会员的网上成交率不到四成，今年则高达八成。我国电子商务之所以取得了较快发展，是因为我国的信息化建设成效显著。据中国互 联网络信息中心（cnnic）在京发布的“第十四次中国互联网络发展状况统计报告”显示， 截止2004年6月30 h,我国上网用户总数为8700万，比去年同期增长27. 9%,上网计算 机达到3630万台。网络国际出口宽带增长飞速，总数达到53. 9g,比去年同期增长190.3%。 cn下注册的域名数、网站数分别达到38万和62. 7万。随着网民数量持续增长，潜在消费 群不断扩大，网络实用化步伐加快，网站多元化收益格局初步形成，都

5、为电子商务的发展 提供了巨大的市场机会。二、电子商务课税的论争对电子商务是否征税，自从它兴起的那一天就一直存在争论，时至今日，这场争论仍 在十分激烈地进行着。赞同征税者认为：电子商务只是改变了贸易方式，对其给予任何税 收优惠，都是对传统商业公司的不公平；同时，随着电子商务的发展，收入规模逐渐扩大, 对国家财政收入的影响也越来越大，不征税的弊端将日益显现出来。另外，作为发展中国 家，我国目前仍是电子交易输入大国，不征税必将使我国在国际市场上处于不利的地位。反对征税者有两个论点：一是“扶持论”，认为目前电子商务处于起步阶段，应该积极 扶持，而不是征税；二是“制约论”，认为现有的税收征管手段落后，征

6、税成本将很大，制 约电子商务课税。但是，“扶持论”混淆了概念，目前需要扶持的是网络运营商，而不是电 子商务这种交易方式。“制约论”是基于传统征管模式上的一种主观判断，事实上通过税制 模式创新，建立一种低成本、高效率的电子商务课税新模式并不是没有可能的。因此，这 两种反对观点是缺乏说服力的。随着时间的推移，各方面条件都在发生变化，主张征税逐 步成为一种主流趋势。世界各国都非常重视电子商务课税问题的研究，并且除美国等少数国家以外，其他国 家都倾向于对电子商务交易进行征税。欧盟已经走在世界前列，从2003年7月1日开始， 欧盟关于对非成员国家电子商务征税的法规正式生效。新法规规定，凡是通过国际互联网

7、 向欧盟15国的个人消费者出售书籍、软件、以及音像制品的非欧盟成员国的企业，将和其 它行业一样，向欧盟缴纳增值税。这一法规的出台，意味着对因特网电子商务的征税，已 进入实施阶段，也使电子商务课税的论争更偏向征税一方。因此，现在最需要讨论的不是 征不征税，而是怎样征税的问题。三、电子商务课税的研究现状在电子商务活动中，除了商家和客户两大商务实体外，还有海关和工商等管理部门、 认证中心、网络银行、网络运营商、配送企业等，共同组成电子商务的运作环境。在这个 运作环境中，网络运营商、认证中心掌握电子交易信息，即控制着信息流；网上银行提供 网上支付手段，控制着资金流；配送企业掌握着商品的去向，即控制着物

8、流。实践中经常 出现“三流”分离的情形，那么，控制哪个“流”能够更有效地控制交易活动呢？现行电子商务课税问题的研究，主要有控制“信息流（通常辅之以控制'物流'）” 和“资金流”两种思路：其一，通过控制“信息流”来加强税收征管。研究的主要思路是：沿用传统税制，以 网络技术代替传统征管手段，仍采用登记、票证管理、申报、征收、稽查的传统征管流程, 只不过是将这些工作搬到网上，实行网络化、电子化征管。这是现行的电子商务课税问题 研究的主流思想。研究的主要内容有：1. 建立专门的电子商务税务登记制度。即要求从事电子商务的纳税人必须按照有关的 规定办理电子商务的税务登记，将与上网有关的材料

9、，如网址、电子信箱、计算机超级密 码的备份钥匙、银行账号等信息，报主管税务机关。重视纳税人身份的识别、认定，赋予 每一个电子商务纳税人唯一的纳税识别码(digital id),据此向网络服务供应商申请寄宿 网站或向因特网域名注册机构申请交易用的网址，并在网站的主页和电子文件上使用该代 码，同时直接超级链接到税务机关的税务登记库。2. 严格实行财务软件备案制度。对开展电子商务的企业，税务机关必须对其实行严格 的财务软件备案制度，要求企业在使用财务软件时，必须向主管税务机关提供财务软件的 名称、版本号、超级用户名和密码等信息，经税务机关审核批准后才能使用。3. 建立电子商务交易电子发票管理制度。税

10、务机关通过建立新的电子发票申请领购、 开具使用的专门管理制度，实现对企业经营情况进行在线、实时地监控。4. 确立电子申报缴款方式。对纳税人的电子商务交易推行电子申报，即由纳税人上网 访问税务机关的网站，进行用户登录，并填写申报表，进行电子签章后，将申报数据发送 给税务机关，实现无纸化申报。缴款时由国库根据纳税人的税票信息，直接从其开户银行 划拨税款入库，实现税款收付的无纸化。5. 建立起社会化、规范化的协税护税体系，实现税务机关与银行、海关等部门建立一 定程度的信息联通与共享，即银行、税务、海关一体化。依托计算机网络技术，开发电子 税收系统，追踪、记录每笔交易的类别和数量。通过专业性的快递公司

11、进行货物跟踪，掌 握每一笔交易货物的来龙去脉。其二，通过控制“资金流”来实现税收征管。研究的主要思路是：通过金融机构在资 金支付环节进行管理控制，以资金流转额为计税依据进行课税。这种研究思路在我国的现 有研究中一直处于非主流地位。但是，在国外是有很多先例的。欧洲国家提出了建立以监 管支付体系为主的电子商务税收征管体制的设想，德国税务稽查部门设计了通过金融部门 资金流动掌握电子商务企业涉税信息的方案。韩国也在运用信用卡支付体系进行电子商务 的税收征管，这些都值得我国借鉴。电子商务交易通常分为两种形态：一是离线电子商务(offline),即交易双方以电子 方式缔结合约、支付价款，货物和劳务则以传统

12、方式提供。这种交易与传统的邮购方式、 电话定购并无本质上的区别，因其交易的实物流程并未消失，完全可以根据交易的营业额 和利润等按照传统的征税方式进行征税。二是在线电子商务(online),即在网络上直接完 成定购、支付价款、数字化信息商品的支付等全部交易过程。在线交易的特征是所有交易 流程均在网络上完成，如果遵循思路之一，即通过控制“信息流”来对在线电子商务进行 课税，必将会面临很多方面的难题。1. 税收征管面临的难题对谁征税要征税就要了解纳税人是谁，是哪国人，在哪里从事经营活动，经营什么，等等。但 由于电子商务具有交易主体隐匿性、交易标的模糊性、交易地点的流动性以及交易完成的 快捷性等特点，

13、使得电子商务环境下，获取纳税人的交易信息极其困难。而且，隐私权的保护是电子商务的一个至关重要的问题，各国都制定了相关的法律予 以保护。网络上也广泛地采用先进的安全技术，如ssl技术、set协议、防火墙、长密钥（128 位）加密通讯、电子签名、数字id等先进的加密和认证技术措施，预防非法的信息存取和 信息在传输过程中被非法窃取，确保只有合法用户才能看到数据。因此，当我们试图以技 术手段获取税收信息时，便会面临一个不可逾越的法律障碍隐私权保护问题。我们如 果通过技术手段去精确地掌握电子商务的一切信息，固然对完善电子商务税收征管制度有 利，但必然对电子商务经营（参与）者的隐私构成威胁，从而在获取信息

14、与保护隐私权之 间形成冲突。2. 税收制度面临的难题征什么税在电子商务环境下，网上提供的产品或服务更加多样化，如网上提供某种计算机软件, 它究竟是有形产品交易、无形产品或服务的提供，还是特许权转让？况且税务部门难以收 集纳税人的交易活动情况，因而难以鉴定交易性质和确定税种、税率，这就使得根据传统 的经济贸易运作方式的需要而制定的各国税收制度面临着许多问题，使目前税法中对纳税 主体、课税对象、计税依据等方面的某些条款将形同虚设。3. 税收理论与实践面临的难题谁有权征税全球电子商务活动具有“虚拟化”的国际市场交易、交易参与者的多国性与流动性和 无纸化操作的快捷性等特征，使得各国基于属地和属人两种原

15、则建立的国际税收管辖权面 临挑战；由于电子商务代替传统的经济贸易方式，以往对纳税主体、客体的认定以及纳税 环节、地点等基本概念（如“常设机构”）均陷入困境；传统的税收理论、税收原则，也受 到不同程度的冲击，国家之间税收管辖权的潜在冲突进一步加剧。五、电子商务课税的对策选择电子商务的发展，无论从技术、法律，还是人们的认知程度来看，都是一个循序渐进 的过程。但是，对于影响研究方向的原则性问题必须首先加以明确。（-）电子商务课税的指导原则美国财政部于1996年发表了全球化电子商务的几个税收政策问题的报告，以及经 济合作与发展组织（oecd）在1998年渥太华会议与1999年巴黎会议上，对电子商务税制

16、的 创建提出了一些基本原则：如必须公平（即公平原则）；必须简单（即简便原则）；对纳税 人的各项规定必须明确（即确定性原则）；无论采取哪种税制，都必须是有效的（即效率原 则）；必须避免经济变型（即中性原则）；等等。我们在研究电子商务课税问题时，仍然要 遵循这些基本指导原则。（-）电子商务课税方案的选择按照思路之一，即通过控制“信息流”来进行课税，不但面临技术、法律等一系列难 题，而且经济上也是要付出巨大代价的。电子商务（尤其是b2c）交易信息量大，单笔交易 额可能很小，要确定纳税人的身份或交易的细节，并甄别这些交易信息，既要管理电子发 票，又要进行税源监控和电子税务稽查，在交易的无纸化、匿名支付

17、系统以及购销商品情 况可以随意填制与轻易修改的网络背景下，所要花费的人力、物力是不可想象的，也不可 避免地对交易行为产生干扰。因此，必然形成一个高成本、低效率的课税方案，不符合简 便、高效、中性的税收原则。按照思路之二，即通过控制“资金流”来对在线电子商务进行课税，则有利于形成一 个低成本、高效率的课税方案。但必须摆脱传统思维的束缚，在税制和征管上全面进行创 新。具体构想是：1. 只设置一个税种，比如叫“电子交易税”。设一个税率，为所有流转税与所得税税 负的综合，将来根据实际情况测算设定。不再征收关税、印花税、城建税等现行各种税收。2. 课税对象为电子商务交易金额；纳税人为交易的购买方，即由购

18、买方支付并负担税 款，实行价外税。3. 纳税地点为购买方的居住地。由网络银行专门办理电子商务交易资金的结算业务， 电子商务交易双方都要根据居民管辖权原则在居住地网络银行开立账户或使用其他结算工 具。4. 纳税方式为代扣代缴税款。对通过网络银行支付的电子商务交易结算资金，由网络 银行按照固定税率直接代扣税款，如同现在银行代扣存款利息所得税一样。这个方案可以在一定程度上回避“思路一”所面临的难点问题，并可以取得以下预期 效果：1. 简便、稳妥、可行。给网络银行加上一个专用程序，就可实现税款的自动扣缴入库; 放弃对交易内容的监控，免除普通税务人员的人工干预，基本不损害交易者的隐私权，实 施的阻力会很

19、小，比较稳妥；网络银行数量有限，网络化和技术水平高，由此进行监控可 行性大。2. 税收成本将极大地降低。取消税务登记、账簿及发票管理、申报开票、稽查等一系 列传统税收管理工作，只存在对网络银行监管的成本和支付手续费。3. 对电子商务活动无直接干预，外部性不明显，保持了税收中性。纳税人按照同一比 例纳税，税负相同，也符合税收公平原则。4. 实行买方纳税和价外税，使出口与内销一样，价款均不含税，可以取消出口退税。 进口与国内购买税负相同，似乎对国内电子商务有冲击，但信息类产品的现行进口关税正 逐渐趋于零，因此弊端不明显，相反更符合国民待遇原则，便于公平竞争。5. 在这种新型电子商务课税制度下，一国

20、消费者支付的税款留在本国之内，课税与该 国经济发展水平相适应，符合收入来源地原则及广大发展中国家利益。六、推进电子商务课税需进一步解决的几个问题实施控制资金流的方案，有利于形成完全电子化的、与快捷的电子商务活动相适应的 自动征税系统，切实提高征收效率，节省税收成本，方便交易者，保护隐私权，实现更完 全意义上的电子商务。但仍有一些问题需要进一步研究解决：1. 怎样创建一个适应电子商务的征管模式和精简的税制。由于是按流经银行的资金支 付额的一定比例扣税，税额二资金支付额x税率，因此设置什么税种并不重要，关键问题是 如何确定一个合适的税率（实际是一个综合征收率）。这个征收率需要根据现行流转税、所 得税等相关税种的税负水平综合测定。2. 怎样加强对网络银行的控管。一是如何控制网络银行的数量、经营范围并进行资质 审査；二是如何保证网络银行对电子商务交易资金结算的业务专营性，并保证电子商务交 易双方根据居民管辖权原则在居住地网络银行开立账户或使用其他结算工具；三是对如何 规范电子商务交易双方资金划转与存取，以及网络银行与传统银行间、境内外银行间资金 划转的控管等。3. 如何实现电子商务税制与传统税制的对接。对既有在线电子商务，又有离线电子商 务的纳税人，要重点加强管理和稽査，并搞好两方面的对接：一是加强流转税上的衔接， 防止纳税人模糊交易行为，在两种税制下转换，以逃避纳税；二是加强流转税