09第九章关联方关系及其交易2

1、 第九章第九章 关联方关系及其交易关联方关系及其交易 本章应重点应掌握以下内容：本章应重点应掌握以下内容：1 1、关联方关系的判断标准；、关联方关系的判断标准；2 2、关联方交易的披露。、关联方交易的披露。第一节第一节 关联方关系及其披露关联方关系及其披露一、关联方关系的概念一、关联方关系的概念1、关联方关系、关联方关系2、公平交易、公平交易3、关联方之间发生交易情况、关联方之间发生交易情况4、我国关联方关系及其交易的披露规范的内容、我国关联方关系及其交易的披露规范的内容二、与关联方有关的几个概念二、与关联方有关的几个概念（一）控制与母公司和子公司（一）控制与母公司和子公司1 1、控制含义、特

2、点（直接控制、间接控制、直接和间、控制含义、特点（直接控制、间接控制、直接和间接控制）接控制）2 2、母公司与子公司、母公司与子公司母公司：是指能直接或间接控制其他企业的企业母公司：是指能直接或间接控制其他企业的企业子公司：是指被母公司控制的企业。子公司：是指被母公司控制的企业。控制控制与与被控制被控制关系的存在，是确定是否存在关系的存在，是确定是否存在母子公司母子公司关关系的关键，而系的关键，而母子公司关系的存在又是以投资与被投母子公司关系的存在又是以投资与被投资关系作为先决条件资关系作为先决条件的。即当一方与另一方具有投资的。即当一方与另一方具有投资与被投资关系，并且具有控制与被控制关系时

3、，才构与被投资关系，并且具有控制与被控制关系时，才构成母、子公司。成母、子公司。控制可能不存在投资与被投资关系控制可能不存在投资与被投资关系( (如企业承包一家无投资关系的企业）如企业承包一家无投资关系的企业），但母、子公，但母、子公司之间必须存在投资与被投资关系。司之间必须存在投资与被投资关系。（二）共同控制和合营企业（二）共同控制和合营企业1 1、共同控制含义、共同控制含义2 2、共同控制特征、共同控制特征3 3、合营企业含义、合营企业含义（三）重大影响和联营企业（三）重大影响和联营企业1 1、重大影响含义、重大影响含义2 2、联营企业含义、联营企业含义 重大影响及判断依据重大影响及判断依

4、据重大影响：是指对一个企业的财务和经营政重大影响：是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不决定这些政策。策有参与决策的权力，但并不决定这些政策。判断依据判断依据：20205050重大影响重大影响a a、拥有表决权资本拥有表决权资本2020以下消极投资以下消极投资b b、通过表决权资本和其他途径通过表决权资本和其他途径c c、通过法律和协议取得重大影响通过法律和协议取得重大影响明确几个关系明确几个关系控制与合并会计报表控制与合并会计报表 一方对另一方一方对另一方投资并能控制投资并能控制是形成母子是形成母子公司的必要条件公司的必要条件一方对另一方一方对另一方控制控制不一定形成母子公司

5、不一定形成母子公司存在形成母子公司要编制合并会计报表存在形成母子公司要编制合并会计报表无投资关系而达到的控制一般不需要编制无投资关系而达到的控制一般不需要编制合并会计报表合并会计报表明确几个关系明确几个关系控制、共同控制或重大影响与权益法控制、共同控制或重大影响与权益法长期股权投资长期股权投资是否采用权益法是否采用权益法，投资关系与控投资关系与控制、共同控制、重大影响制、共同控制、重大影响是判断的是判断的必要条件必要条件；如果如果没有投资关系没有投资关系，即使存在控制、共同控制，即使存在控制、共同控制和重大影响也和重大影响也不能采用权益法不能采用权益法。 三、关联方关系的判断标准三、关联方关系

6、的判断标准根据我国企业会计准则，判断关联方关系根据我国企业会计准则，判断关联方关系的标准为：的标准为：“在企业财务和经营决策中，如果在企业财务和经营决策中，如果一方有能力直接或间接控制、共同控制另一方一方有能力直接或间接控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，本准则将其视为关或对另一方施加重大影响，本准则将其视为关联方；如果有两方或多方同受一方控制，本准联方；如果有两方或多方同受一方控制，本准则也将其视为关联方。则也将其视为关联方。” 控制共同控制重大影响控制共同控制重大影响（1 1）判断关联方关系的主要形式）判断关联方关系的主要形式 a a、一方能够控制、共同控制另一方一方能够控制、共同

7、控制另一方纵向看纵向看 : : b b、能对另一方施加重大影响能对另一方施加重大影响 如如: : a a与与c bc b与与c c 横向看横向看: :两方或多方同受一方控制两方或多方同受一方控制, ,则该两方或多方之间视则该两方或多方之间视为关联方为关联方如如: : b b、c c、dd、e e、之间之间为关联方为关联方 abcacdeb（2 2）关联方关系的存在是以控制、共）关联方关系的存在是以控制、共同控制或重大影响为前提条件的同控制或重大影响为前提条件的 横向和纵向存在关联方关系的侧重点不同横向和纵向存在关联方关系的侧重点不同 纵向的关联方关系：存在控制、共同控制和重大纵向的关联方关系：

8、存在控制、共同控制和重大影响三种情况下均视为关联方。影响三种情况下均视为关联方。 横向关联方关系：横向关联方关系：仅仅指仅仅指控制的情形，而控制的情形，而不包括不包括共同控制共同控制和重大影响。和重大影响。abcacdeb例如：例如：a a公司拥有公司拥有b b公司公司40%40%的表决权资本；的表决权资本；e e公司拥有公司拥有b b公司公司60%60%的表决权资本；的表决权资本；a a公司拥有公司拥有c c公司公司60%60%的表的表决权资本；决权资本；c c公司拥有公司拥有d d公司公司52%52%的表决权资本，上的表决权资本，上述公司之间存在关联方关系的有：述公司之间存在关联方关系的有

9、： eb eb、abab、acac、cdcd、adadeadbc60%40%60%52%例如：例如：a a企业由企业由b b企业、企业、c c企业和企业和d d企业投资建立。企业投资建立。b b企企业拥有业拥有a a企业企业30%30%的股份；的股份；c c企业拥有企业拥有a a企业企业60%60%的股的股份；份；d d企业拥有企业拥有a a企业企业10%10%的股份；的股份；a a企业拥有企业拥有e e企业企业80%80%的股份；的股份；c c企业拥有企业拥有b b企业企业30%30%的股份。的股份。f f企业是企业是c c企业和企业和d d企业的合营企业。企业的合营企业。 要求：根据上述资

10、料判断哪些企业之间属于关要求：根据上述资料判断哪些企业之间属于关联方？联方？ abab、acac、aeae、cece、bcbc、cfcf、dfdfbcfae30%50%30%50%10%60%d80%关联方关系主要类型关联方关系主要类型控制控制: : 纵向纵向: :直接控制、间接控制、直接和间接控制直接控制、间接控制、直接和间接控制横向横向: :同受直接、间接、直接和间接控制的各方同受直接、间接、直接和间接控制的各方共同控制共同控制 ：仅指直接共同控制仅指直接共同控制: :间接、直接和间接控制及同受共同控制的各间接、直接和间接控制及同受共同控制的各方方重大影响：重大影响： 仅指直接重大影响仅指

11、直接重大影响间接、直接和间接控制及同受重大影响的各间接、直接和间接控制及同受重大影响的各方方在我国会计准则中，给出了关联方关系存在的在我国会计准则中，给出了关联方关系存在的主要形式，包括：主要形式，包括：（1） 企业与企业之间企业与企业之间a、控制（母子公司）控制（母子公司）定量：投资持股比例大于定量：投资持股比例大于50。定性：实质上达到控制。定性：实质上达到控制。直接或间接的控制其他企业或受其他企业直接或间接的控制其他企业或受其他企业控制，以及同受某一企业控制的两个或多个企控制，以及同受某一企业控制的两个或多个企业。通过控制和被控制关系形成的关联方关系业。通过控制和被控制关系形成的关联方关

12、系主要有：主要有：母子公司之间；母子公司之间；同一母公司下的各个子公司之间。同一母公司下的各个子公司之间。 b、 不存在投资关系，但存在控制和被控制不存在投资关系，但存在控制和被控制关系的企业之间。如承包一家无投资关系的关系的企业之间。如承包一家无投资关系的企业。企业。 c、合营企业（共同控制），是指按合同规合营企业（共同控制），是指按合同规定经济活动由投资双方或若干方共同控制的定经济活动由投资双方或若干方共同控制的企业。关联方关系存在于合营企业的投资者企业。关联方关系存在于合营企业的投资者与合营企业之间。与合营企业之间。 共同控制通常仅指直接共同控制，不包共同控制通常仅指直接共同控制，不包括

13、间接共同控制。括间接共同控制。同受共同控制的两方或多方之间不视为同受共同控制的两方或多方之间不视为关联方。关联方。 d、联营企业（重大影响），是指投资者对其具联营企业（重大影响），是指投资者对其具有重大影响，但不是投资者的子公司或合营企业有重大影响，但不是投资者的子公司或合营企业的企业。的企业。定量：投资持股比例大于等于定量：投资持股比例大于等于20但小于等但小于等于于50。定性：实质上达到重大影响。如：在董事会定性：实质上达到重大影响。如：在董事会或类似的权力机构中派有代表；参与决策的制定或类似的权力机构中派有代表；参与决策的制定过程；互相交换管理人员，或使其他企业依赖于过程；互相交换管理人

14、员，或使其他企业依赖于本企业的技术资料等。本企业的技术资料等。重大影响通常仅指直接重大影响，不包括间重大影响通常仅指直接重大影响，不包括间接重大影响。接重大影响。同受重大影响的两方或多方之间不视为关联同受重大影响的两方或多方之间不视为关联方。方。 （2）企业与个人之间）企业与个人之间e、主要投资者个人、关键管理人员或主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员。与其关系密切的家庭成员。主要投资者个人，是指直接或间接地控主要投资者个人，是指直接或间接地控制一个企业制一个企业10或以上表决权资本的个人投或以上表决权资本的个人投资者；关键管理人员（主要指董事、总经理、资者；关键管理人员（主要

15、指董事、总经理、总会计师、财务总监、主管事务的副总经理总会计师、财务总监、主管事务的副总经理等）等） ，是指有权力并负责进行计划、指挥，是指有权力并负责进行计划、指挥和控制企业活动的人员；关系密切的家庭成和控制企业活动的人员；关系密切的家庭成员，是指在处理与企业的交易时有可能影响员，是指在处理与企业的交易时有可能影响某人或受其影响的家庭成员（如某人或受其影响的家庭成员（如 父母、兄父母、兄弟、配偶等）。弟、配偶等）。 （3）企业通过个人与另外企业之间）企业通过个人与另外企业之间f、受主要投资者个人、关键管理人员受主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制的其或与其关系密切的家

16、庭成员直接控制的其他企业。他企业。国家控制的企业间不应仅仅因为彼此国家控制的企业间不应仅仅因为彼此同受国家控制而成为关联方。同受国家控制而成为关联方。2关联方关系（非关联方交易）关联方关系（非关联方交易）的披露原则的披露原则（1）当关联方之间存在）当关联方之间存在控制和被控制关控制和被控制关系系时，无论关联方之间有无交易，均应在时，无论关联方之间有无交易，均应在会计报表附注中披露：企业经济性质或会计报表附注中披露：企业经济性质或类型、名称、法定代表人、注册地、注册类型、名称、法定代表人、注册地、注册资本及其变化。企业的主营业务。所资本及其变化。企业的主营业务。所持股份或权益及其变化。持股份或权

17、益及其变化。 （2）当存在）当存在共同控制、重大影响共同控制、重大影响时，在时，在没有发生交易的情况下，可以不披露关联没有发生交易的情况下，可以不披露关联方关系；在发生交易时，应当披露关联方方关系；在发生交易时，应当披露关联方关系的性质，即关联方与本企业的关系。关系的性质，即关联方与本企业的关系。第二节第二节 关联方交易及其披露关联方交易及其披露一关联方交易一关联方交易关联方交易关联方交易是指在关联方之间转移资源或义务是指在关联方之间转移资源或义务的事项，而不论是否收取价款。这一定义的要求有：的事项，而不论是否收取价款。这一定义的要求有：（1）按照关联方定义，构成关联方关系的企）按照关联方定义

18、，构成关联方关系的企业之间、企业与个人之间的交易，业之间、企业与个人之间的交易，通常是在关联方通常是在关联方关系已经存在的情况下关系已经存在的情况下，关联各方之间的交易。，关联各方之间的交易。（2）资源或义务的转移资源或义务的转移是关联方交易的主要是关联方交易的主要特征，通常情况下，在资源或义务转移的同时，风特征，通常情况下，在资源或义务转移的同时，风险和报酬也相应转移。险和报酬也相应转移。（3）关联方之间资源或义务的）关联方之间资源或义务的转移价格转移价格是了是了解关联方交易的关键。解关联方交易的关键。二、关联方交易的类型二、关联方交易的类型1、购买或销售商品、购买或销售商品2、购买和销售除

19、商品以外的其他资产、购买和销售除商品以外的其他资产3、提供和接受劳务、提供和接受劳务4、代理、代理5、租赁、租赁6、提供资金、提供资金7、担保和抵押、担保和抵押8、管理方面的合同、管理方面的合同9、研究与开发项目的转移、研究与开发项目的转移10、许可协议、许可协议11、关键管理人员的工资、关键管理人员的工资三、关联方交易的披露三、关联方交易的披露（1）关联方之间的交易按照重要性原）关联方之间的交易按照重要性原则分别情况处理：则分别情况处理：零星的关联方交易，如果对企业财务状况零星的关联方交易，如果对企业财务状况和经营成果影响较小的或几乎没有影响的，和经营成果影响较小的或几乎没有影响的，可以不予

20、披露。可以不予披露。对企业财务状况和经营成果有影响的关联对企业财务状况和经营成果有影响的关联方交易，如果属于重大交易，应当分别关联方交易，如果属于重大交易，应当分别关联方以及交易类型披露。方以及交易类型披露。 （2）在企业与关联方发生交易的情况下，）在企业与关联方发生交易的情况下，企业应当在会计报表附注中披露关联方关系企业应当在会计报表附注中披露关联方关系的性质，交易类型及其交易要素。这些要素的性质，交易类型及其交易要素。这些要素一般包括：一般包括：交易的金额或相应比例；交易的金额或相应比例；未结算项目的金额或相应比例；未结算项目的金额或相应比例；定价政策；定价政策；关联方之间签定的交易协议或

21、合同，如涉关联方之间签定的交易协议或合同，如涉及当期和以后各期的，应当在签定协议或合及当期和以后各期的，应当在签定协议或合同的当期和以后各期披露协议或合同的主要同的当期和以后各期披露协议或合同的主要内容、交易总额以及当期的交易数量及金额。内容、交易总额以及当期的交易数量及金额。 3不需要披露的关联方交易有不需要披露的关联方交易有 （1）在合并会计报表中披露包括在合并会）在合并会计报表中披露包括在合并会计报表中的企业集团成员之间的交易。计报表中的企业集团成员之间的交易。（为什么？）（为什么？） （2）在与合并报表一同提供的母公司会计）在与合并报表一同提供的母公司会计报表中披露关联方交易。报表中披

22、露关联方交易。例如：例如：甲公司甲公司2000年度有关资料如下：年度有关资料如下：（1）甲公司拥有）甲公司拥有a公司公司60的股份，的股份，甲公司以经营租赁方式将一台设备出租给甲公司以经营租赁方式将一台设备出租给a公司，取得租金收入公司，取得租金收入20万元，该项业务对甲万元，该项业务对甲公司的经营成果和财务状况有一定影响。公司的经营成果和财务状况有一定影响。（2）甲公司拥有）甲公司拥有b公司公司15的股份，的股份，b公司生产所需的某种配方由甲公司提供，甲公司生产所需的某种配方由甲公司提供，甲公司每年从公司每年从b公司获得定额报酬，公司获得定额报酬，b公司公司90的产品销售给甲公司，甲公司对的

23、产品销售给甲公司，甲公司对b公司不公司不能实施控制。能实施控制。（3）a公司拥有公司拥有c公司公司20的股份，甲公司本的股份，甲公司本年向年向c公司销售产品公司销售产品100万元。万元。 （4）甲公司拥有）甲公司拥有d公司公司35的股份，甲公司当年的股份，甲公司当年从从d公司购入一台闲置不用的计算机，其账面价值公司购入一台闲置不用的计算机，其账面价值为为2万元，经双方协议，甲公司按照市场公允价格万元，经双方协议，甲公司按照市场公允价格1.5万元购入。此项交易对甲公司的财务状况和经营万元购入。此项交易对甲公司的财务状况和经营成果几乎无影响。成果几乎无影响。（5）甲公司的总经理为）甲公司的总经理为

24、e公司的董事长，甲公司公司的董事长，甲公司本年向本年向e公司提供劳务收到现金公司提供劳务收到现金50万元。万元。（6）甲公司拥有）甲公司拥有f公司公司50的股份，甲公司和的股份，甲公司和f公司本年未发生交易。公司本年未发生交易。要求：（要求：（1）判断甲公司与哪些公司具有关联）判断甲公司与哪些公司具有关联方关系；方关系；（2）说明甲公司在会计报表附注中应披露的）说明甲公司在会计报表附注中应披露的关联方关系关联方关系的公司；的公司；（3）说明甲公司在会计报表附注中应披露的）说明甲公司在会计报表附注中应披露的关联方交易关联方交易的公司。的公司。（1）甲公司与下列公司）甲公司与下列公司具有关联方关系

25、具有关联方关系：a公司公司（属于控制）（属于控制）b公司（公司（b公司生产所需的某种配公司生产所需的某种配方由甲公司提供，属于重大影响）方由甲公司提供，属于重大影响）d公司（属于公司（属于重大影响）重大影响）e公司（属于受关键管理人员控制的公司（属于受关键管理人员控制的企业）企业）f公司（属于重大影响）。公司（属于重大影响）。甲公司与甲公司与c公司的关系属于间接重大影响，按公司的关系属于间接重大影响，按准则的规定，甲公司和准则的规定，甲公司和c公司之间不具有关联方关公司之间不具有关联方关系。系。分析：分析：（2）甲公司在会计报表附注中）甲公司在会计报表附注中的的“关联方关系关联方关系”的公司有

26、的公司有：a公司、公司、e公司（属于控制和被控制关系）公司（属于控制和被控制关系） b公司、公司、d公司（属于重大影响且发生了公司（属于重大影响且发生了关联交易）。关联交易）。甲公司与甲公司与f公司的关联方关系公司的关联方关系（属于重大影响但未发生交易）。（属于重大影响但未发生交易）。（3）甲公司在会计报表附注中）甲公司在会计报表附注中的的“关联方关联方交易交易”的公司有：的公司有：b公司（属于重大影响并发生了对财务状况和公司（属于重大影响并发生了对财务状况和经营成果有一定影响的交易）经营成果有一定影响的交易） e公司（属于受关键管理人员控制并发生了对公司（属于受关键管理人员控制并发生了对财务

27、状况和经营成果有一定影响的交易）。财务状况和经营成果有一定影响的交易）。甲公司甲公司与与a公司的关联方交易（公司的关联方交易（a公司已纳入合并会计公司已纳入合并会计报表）；报表）；与与d公司的关联方交易（属于零星的关联方交易，公司的关联方交易（属于零星的关联方交易，对财务状况和经营成果影响较小）。对财务状况和经营成果影响较小）。第三节第三节 关联方交易关联方交易的会计处理的会计处理 会计处理原则： 对上市公司与关联方之间的交易，如果没有确凿的证据表明交易价格是公允的，对显失公允的交易价格部分，一律不得确认为当期利润，而作为关联方对上市公司的捐赠，计入资本公积，并单独设置“关联交易差价”明细科目

28、进行核算，并不得用于转增资本或弥补亏损。一、上市公司出售资产给关联方的会计处理一、上市公司出售资产给关联方的会计处理（一）正常商品销售（一）正常商品销售1、概念、概念2、正常商品销售收入的确认和计量、正常商品销售收入的确认和计量 (1)当期对当期对非关联方的非关联方的销售量销售量占占该商品总销售量该商品总销售量的较的较大比例的大比例的(通常为通常为20%及以上及以上)，应按对非关联方销售，应按对非关联方销售的加权平均价格作为对关联方之间同类交易的计量基的加权平均价格作为对关联方之间同类交易的计量基础，并将按此价格确定的金额确认为收入。关联方之础，并将按此价格确定的金额确认为收入。关联方之间实际

29、交易价格超过确认为收入的部分，计入间实际交易价格超过确认为收入的部分，计入“资本资本公积公积关联交易差价关联交易差价”。在确定非关联方之间同类。在确定非关联方之间同类交易价格时，必须有确凿证据表明其交易价格的公允交易价格时，必须有确凿证据表明其交易价格的公允性，并提供有关证据。性，并提供有关证据。 例如：例如：甲上市公司甲上市公司2001年度销售年度销售100台机台机床床给给a公司公司,甲公司拥有甲公司拥有a公司公司30%的股份的股份,每每台机床售价为台机床售价为10万元万元 ( 不含增值税不含增值税,下同下同 ), 当年甲公司销售给非关联企业的机床分别当年甲公司销售给非关联企业的机床分别为为

30、:按每台按每台9万元价格出售万元价格出售40台台; 按每台按每台8 万元价万元价格出售格出售60台。假定符合收入确认条件台。假定符合收入确认条件,销售销售机床的款项尚未收到机床的款项尚未收到, 甲公司销售机床的增甲公司销售机床的增值税值税税税率为率为17%, 并按实际销售价格计算增并按实际销售价格计算增值税销项税额。值税销项税额。要求：要求：做出甲公司的会计分做出甲公司的会计分 录。录。 分析分析 ： 甲公司出售给甲公司出售给a公司机床按每台公司机床按每台10万万元价格计算共获得收入元价格计算共获得收入1000万元万元,按对非关联按对非关联方销售的加权平均价格计算方销售的加权平均价格计算,销售

31、价格为销售价格为8.4万万元元 (409+608)(40+60), 甲公司当年销售甲公司当年销售给关联方给关联方应确认的销售收入应确认的销售收入为为840万元万元(1008.4), 甲公司当年销售给关联方甲公司当年销售给关联方不能确不能确认收认收入入的金额为的金额为160万元万元 (1001.6), 该部分作该部分作为关联方对甲公司的捐赠为关联方对甲公司的捐赠,计计入入资本公积资本公积(关联关联交易差价交易差价)。会计分录为。会计分录为 :借借:应收账款应收账款 1170 贷贷:主营业务收入主营业务收入 840 贷：贷：应交税金应交税金应交增值税应交增值税 ( 销项税额销项税额) 170 贷：

32、贷：资本公积资本公积关联交易差价关联交易差价 160 （2）商品的销售）商品的销售仅限于仅限于上市公司上市公司与与关联方关联方之间之间，或者与非关联方之间的商品销售未达或者与非关联方之间的商品销售未达到商品总销售量的较大比例的到商品总销售量的较大比例的(通常为通常为20%以以下下)，应按以下规定进行处理：应按以下规定进行处理： 实际交易价格实际交易价格不超过不超过商品账面价值商品账面价值120%的，的，按实际交易价格确认为收入；按实际交易价格确认为收入； 实际交易价格实际交易价格超过商品账面价值超过商品账面价值120%的，的，将商品账面价值的将商品账面价值的120%确认为收入，实际交确认为收入

33、，实际交易价格超过确认为收入的部分，计入易价格超过确认为收入的部分，计入“资本资本公积公积关联交易差价关联交易差价”。如果有确凿证据如果有确凿证据(如历史资料、同行业同类商品如历史资料、同行业同类商品销售资料等销售资料等)表明销售该商品的表明销售该商品的成本利润率高成本利润率高于于20%的，的，应按合理的方法计算，例如，按应按合理的方法计算，例如，按商品账面价值加上按最近商品账面价值加上按最近2年历史资料等确定年历史资料等确定的加权平均成本利润率与账面价值的乘积计的加权平均成本利润率与账面价值的乘积计算的金额确认为收入，实际交易价格超过确算的金额确认为收入，实际交易价格超过确认为收入的部分，计

34、入认为收入的部分，计入“资本公积资本公积关联交关联交易差价易差价”。本规定所称的成本利润率，是指。本规定所称的成本利润率，是指按商品销售毛利与商品销售成本计算的比率。按商品销售毛利与商品销售成本计算的比率。 例如：例如：甲公司为上市公司甲公司为上市公司,本期本期正常销售正常销售其生产的其生产的a产品产品14 00件件,其中其中对关联方对关联方企业企业销售销售12 00件件,单位售价单位售价1万元万元(不含增值税不含增值税,本题下同本题下同 ); 对非关联方对非关联方企业销售企业销售200件件, 单单位售价位售价0.9 万元。万元。a 产品的单位成本产品的单位成本(账面账面价值价值)为为0.6万

35、元万元。假定上述销售均符合收。假定上述销售均符合收入确认条件。甲公司本期销售入确认条件。甲公司本期销售a 产品应确产品应确认的收入总额为认的收入总额为( )万元。万元。 a.900b.1044 c.1260 d.1380答案：答案： b 解析：解析：本期正常销售本期正常销售 a 产品对非关联方销售的比例产品对非关联方销售的比例仅为仅为14.29%(200件件1400件件), 因此将商品账面价值因此将商品账面价值的的120%确认为收确认为收入入,实际交易价格超过确认为收入实际交易价格超过确认为收入的部分计入资本公积。的部分计入资本公积。关联交易部分应确认的收入总额关联交易部分应确认的收入总额=1

36、200件件(0.6120%)=1200件件0.72=864( 万元万元 )非关联交易部分应确认的收入总额非关联交易部分应确认的收入总额=200件件0.9=180( 万元万元 ) 故甲公司本期销售故甲公司本期销售 a 产品应确认的收入总额为产品应确认的收入总额为1044万元万元 (864+180)。 借：应收账款（银行存款）借：应收账款（银行存款）贷贷:主营业务收入主营业务收入贷：贷：应交税金应交税金应交增值税应交增值税 ( 销项税额销项税额) 贷：贷：资本公积资本公积关联交易差价关联交易差价 例如：例如： 甲上市公司甲上市公司2001年度生产的产品年度生产的产品全部销售给全部销售给b公司公司,

37、甲公司拥有甲公司拥有b公司公司51%的的股份股份,所销售产品的所销售产品的账面价值为到账面价值为到200万元万元,未未计提计提 减值准备。甲公司减值准备。甲公司按照按照280万元的价格万元的价格出售出售。假定符合收入确认条件。假定符合收入确认条件,销售产品的销售产品的款项尚未收到款项尚未收到,甲公司销售产品增值税税率甲公司销售产品增值税税率为为17%,并按实际销售价格计算增值税销项税并按实际销售价格计算增值税销项税额额。要求：要求：作出甲公司的相关会计分录。作出甲公司的相关会计分录。 分析：分析：甲公司销售给关联方的产品销售甲公司销售给关联方的产品销售价格超过该产品账面价值价格超过该产品账面价

38、值120%(240万元万元), 则按则按240万元确认为主营业务收入万元确认为主营业务收入,实际交易实际交易价格大于确认为主营业务收入的部分价格大于确认为主营业务收入的部分40万元万元,计计入入资本公积。其会计分录如下资本公积。其会计分录如下 :借借:应收账款应收账款327.6贷贷:主营业务收入主营业务收入 240 贷：贷：应交税金应交税金应交增值税应交增值税(销项税额销项税额) 47.6（28017%） 贷：贷：资本公积资本公积关联交易差价关联交易差价 40（二）非正常商品销售（二）非正常商品销售1 1、非正常商品销售概念：、非正常商品销售概念： 是指除正常商品销售以外的商品销售、转是指除正

39、常商品销售以外的商品销售、转移应收债权、出售固定资产、无形资产、长移应收债权、出售固定资产、无形资产、长期股权投资等。期股权投资等。2 2、非正常商品销售收益的确认和计量、非正常商品销售收益的确认和计量 上市公司对关联方进行非正常商品销售的，上市公司对关联方进行非正常商品销售的，如果没有确凿证据表明交易价格是公允的，如果没有确凿证据表明交易价格是公允的，在符合收入确认条件的前提下，在符合收入确认条件的前提下，应按出售商应按出售商品的账面价值品的账面价值确认为收入，实际交易价格超确认为收入，实际交易价格超过出售商品账面价值的差额，计入过出售商品账面价值的差额，计入“资本公资本公积积关联交易差价关

40、联交易差价”。3 3、转移应收债权的会计处理、转移应收债权的会计处理 上市公司将其应收债权转移给关联方，上市公司将其应收债权转移给关联方，应按实际交易价格超过应按实际交易价格超过应收债权账面价值应收债权账面价值的差额，计入的差额，计入“资本公积资本公积关联交易差关联交易差价价”。借：银行存款借：银行存款借：坏账准备借：坏账准备 贷：应收账款贷：应收账款 贷：资本公积贷：资本公积关联交易差价关联交易差价4 4、出售、出售固定资产固定资产、无形资产无形资产、长期投资长期投资和和其他资产其他资产， 或者同时出售资产、负债或者同时出售资产、负债（即净资产）（即净资产） 上市公司向关联方出售固定资产、无

41、上市公司向关联方出售固定资产、无形资产和其他资产的，应将实际交易价形资产和其他资产的，应将实际交易价格格超过相关资产账面价值的部分超过相关资产账面价值的部分，计入计入“资本公积资本公积关联交易差价关联交易差价”。上市公。上市公司同时出售资产、转移负债的，实际交司同时出售资产、转移负债的，实际交易价格超过出售相关资产、负债账面价易价格超过出售相关资产、负债账面价值的部分，计入值的部分，计入“资本公积资本公积关联交易关联交易差价差价”。 例如：例如：甲上市公司将部分固定资产甲上市公司将部分固定资产 、无无形资产出售给子公司形资产出售给子公司, ,出售固定资产的账面出售固定资产的账面原价原价6006

42、00万元万元 , , 已提折旧已提折旧300300万万, ,已计提减值已计提减值准备准备4040万元万元, ,出售价格出售价格370370万元万元; ;无形资产账无形资产账面余额面余额 400400万万, ,未计提减值准备未计提减值准备, , 出售价格出售价格 460460万元。款项已经收到万元。款项已经收到, ,不考虑相关税费。不考虑相关税费。要求：要求：做出甲公司的会计分录。做出甲公司的会计分录。(1)(1)出售固定资产出售固定资产借借: :固定资产清理固定资产清理 260 260借：借：固定资产减值准备固定资产减值准备 40 40借：借：累计折旧累计折旧 300 300 贷贷: :固定资

43、产固定资产 600 600借借: :银行存款银行存款 370 370 贷贷: :固定资产清理固定资产清理 370 370借借: :固定资产清理固定资产清理 110 110 贷贷: :资本公积资本公积关联交易差价关联交易差价 110 110 （2 2）出售无形资产出售无形资产 借借: :银行存款银行存款 460 460 贷贷: :无形资产无形资产 400 400 贷：贷：资本公积资本公积关联交易差价关联交易差价 60 60二、关联方之间委托及受托经营的会计处理二、关联方之间委托及受托经营的会计处理（一）上市公司接受关联方委托，为关联方（一）上市公司接受关联方委托，为关联方经营资产经营资产或或经营

44、企业经营企业上市公司获得报酬的主要方式上市公司获得报酬的主要方式（1 1）收取固定收益；）收取固定收益；（2 2）按经营业绩的一定比例收取受托经营收）按经营业绩的一定比例收取受托经营收益，或受托经营企业实现的利润或亏损均由益，或受托经营企业实现的利润或亏损均由受托方享有或承担；受托方享有或承担；（3 3）发生损失或亏损，受托方仍能获得一定）发生损失或亏损，受托方仍能获得一定的收益，但需承担部分亏损；的收益，但需承担部分亏损；（4 4）以其他方式计算获得受托经营收益。）以其他方式计算获得受托经营收益。1 1、上市公司实质上、上市公司实质上未提供经营管理服务未提供经营管理服务时时的处理的处理 对于

45、委托及受托经营，应当确认受托对于委托及受托经营，应当确认受托方是否为受托经营资产或受托经营企业提方是否为受托经营资产或受托经营企业提供经营管理服务，供经营管理服务，如果受托方实质上并未如果受托方实质上并未对受托经营资产或受托经营企业提供经营对受托经营资产或受托经营企业提供经营管理服务，管理服务，则委托方或受托方取得的委托则委托方或受托方取得的委托经营收益，经营收益，全部计入全部计入“资本公积资本公积关联交关联交易差价易差价”；2 2、上市公司实质上提供了经营管理服务时、上市公司实质上提供了经营管理服务时的处理的处理 如果受托方实质上对受托经营资产或如果受托方实质上对受托经营资产或受托经营企业提

46、供了经营管理服务，则受托经营企业提供了经营管理服务，则取得的受托经营收益在符合收入确认条取得的受托经营收益在符合收入确认条件的前提下，按以下规定处理：件的前提下，按以下规定处理： (1)(1)受托经营资产受托经营资产 受托方接受委托，对关联方提供的资产受托方接受委托，对关联方提供的资产进行经营并收取固定费用，或按合同规定进行经营并收取固定费用，或按合同规定视具体情况收取受托经营费用的，受托方视具体情况收取受托经营费用的，受托方应于取得应于取得受托经营收益受托经营收益时，确认为时，确认为“其他其他业务收入业务收入”； 如果受托经营资产所发生的如果受托经营资产所发生的相关费用由相关费用由受托方承担

47、的受托方承担的，受托方应于相关费用发生，受托方应于相关费用发生时直接计入当期时直接计入当期“其他业务支出其他业务支出”。 如果取得的如果取得的受托经营收益受托经营收益超过超过按受托资产按受托资产账面价值总额与账面价值总额与1 1年期银行存款利率年期银行存款利率110%110%的乘的乘积计算的金额积计算的金额，则应按受托资产账面价值总，则应按受托资产账面价值总额与额与1 1年期银行存款利率年期银行存款利率110%110%的乘积计算的金的乘积计算的金额额( (即，即，受托资产账面价值总额受托资产账面价值总额1 1年期银行年期银行存款利率存款利率110%110%) )，确认为，确认为“其他业务收入其

48、他业务收入”，超过确认为收入的部分计入超过确认为收入的部分计入“资本公积资本公积关联交易差价关联交易差价”。会计分录为：会计分录为：借：银行存款借：银行存款贷：其他业务收入贷：其他业务收入 资本公积资本公积关联交易差价关联交易差价(2)(2)受托经营企业受托经营企业受托方应按以下三者孰低的金额，确认为受托方应按以下三者孰低的金额，确认为“其其他业务收入他业务收入”，取得的受托经营收益超过确，取得的受托经营收益超过确认为收入的部分，计入认为收入的部分，计入“资本公积资本公积关联交关联交易差价易差价”：受托经营协议确定的收益；受托经营协议确定的收益；受托经营企业实现的净利润；受托经营企业实现的净利

49、润；受托经营企业净资产收益率超过受托经营企业净资产收益率超过10%10%的，按的，按净资产的净资产的10%10%计算的金额。计算的金额。 受托经营企业发生的净亏损，应由受受托经营企业发生的净亏损，应由受托方承担的部分，直接计入当期托方承担的部分，直接计入当期管理费用管理费用(承承担托管损失担托管损失)； 如果受托经营企业发生净亏损，如果受托经营企业发生净亏损，不需不需要承担要承担的亏损，则取得受托经营收益，直接的亏损，则取得受托经营收益，直接计入计入“资本公积资本公积关联交易差价关联交易差价”； 如果按照受托协议规定，受托经营企如果按照受托协议规定，受托经营企业发生净亏损，仍能获得受托经营收益

50、，受业发生净亏损，仍能获得受托经营收益，受托方应于取得受托经营收益时，托方应于取得受托经营收益时，扣除由其承扣除由其承担担的亏损后的余额，计入的亏损后的余额，计入“资本公积资本公积关联关联交易差价交易差价”。（二）上市公司委托关联方经营资产或企业（二）上市公司委托关联方经营资产或企业 注：按照上市公司接受其关联方经营资注：按照上市公司接受其关联方经营资产或企业相同的原则进行会计处理。产或企业相同的原则进行会计处理。综合练习题综合练习题 甲公司为上市公司，系增值税一般纳甲公司为上市公司，系增值税一般纳税人，适用的增值税税率税人，适用的增值税税率为为1717；产品的销；产品的销售价格中均不含增值税

51、额；不考虑除增值税售价格中均不含增值税额；不考虑除增值税以外的其他相关税费。甲公司以外的其他相关税费。甲公司20022002年发生的年发生的有关交易如下：有关交易如下： （1 1）、20022002年年1 1月月1 1日，甲公司与日，甲公司与a a公司签订受托公司签订受托经营协议，经营协议，受托经营受托经营a a公司的公司的全资子公司全资子公司b b公司，受公司，受托期限托期限2 2年。协议约定：甲公司每年按年。协议约定：甲公司每年按b b公司当年实公司当年实现净利润（或净亏损）的现净利润（或净亏损）的7070获得托管收益（或承获得托管收益（或承担亏损）担亏损）。a a公司公司系系c c公司的

52、子公司；公司的子公司；c c公司董事会公司董事会9 9名成员中名成员中有有7 7名由甲公司委派。名由甲公司委派。 2002 2002年度，甲公司根据受托经营协议经营管理年度，甲公司根据受托经营协议经营管理b b公司。公司。20022002年年1 1月月1 1日，日， b b公司的净资产为公司的净资产为 12000 12000万元。万元。20022002年度，年度，b b公司实现净利润公司实现净利润10001000万元万元（除（除实现净利润外，无其他所有者权益变动）；至实现净利润外，无其他所有者权益变动）；至20022002年年1212月月3131日，甲公司尚未从日，甲公司尚未从a a公司收到托

53、管收益。公司收到托管收益。要求：要求： 计算计算20022002年甲公司与年甲公司与a a公司发生的交易对甲公司公司发生的交易对甲公司20022002年度利润总额的影响。年度利润总额的影响。分析分析：甲公司与甲公司与a a公司是关联方。甲公司应按公司是关联方。甲公司应按受托经受托经营协议收益营协议收益、受托经营实现净利润受托经营实现净利润、1010净净资产收资产收益率益率计算的三个数字中，采用计算的三个数字中，采用孰低原则孰低原则确认确认收入：收入：受托经营协议收益受托经营协议收益100010007070700700（万元）（万元）受托经营实现净利润受托经营实现净利润10001000（万元）（

54、万元）净资产净资产收益率收益率10001000（12000+12000+120001200010001000） 2 2100%=8%100%=8%10% 10% （ 未超过）未超过） 所以，所以，20022002年甲公司年甲公司与与a a公司发生的交公司发生的交易对甲公司易对甲公司20022002年度利润总额的影响年度利润总额的影响100010007070700700（万元）（万元） （2 2）20022002年年2 2月月1010日，甲公司与日，甲公司与d d公司签公司签订购销合同，向订购销合同，向d d公司销售产品一批。增值公司销售产品一批。增值税专用发票上注明的销售价格为税专用发票上注明

55、的销售价格为10001000万元，万元，增值税额为增值税额为170170万元。该批产品的万元。该批产品的实际成本实际成本为为750750万元，未计提存货跌价准备。产品已万元，未计提存货跌价准备。产品已发出，款项已收存银行。发出，款项已收存银行。甲公司系甲公司系d d公司的公司的母公司母公司，其生产的该产品，其生产的该产品9696以上均销往以上均销往d d公司，且市场上无同类产品。公司，且市场上无同类产品。要求：要求： 计算计算20022002年甲公司年甲公司d d公司发生的交易对甲公司发生的交易对甲公司公司20022002年度利润总额的影响年度利润总额的影响。 分析：分析：甲公司与甲公司与d

56、d公司是关联方，非关联公司是关联方，非关联交易小于交易小于2020。 20022002年甲公司与年甲公司与d d公司发生的交易对甲公公司发生的交易对甲公司司20022002年度利润总额的影响年度利润总额的影响750750120120750750150150（万元）（万元） （3 3）20022002年年4 4月月1111日，日，甲公司与甲公司与 e e公司签订协议销售公司签订协议销售产品一批。协议规定：该批产品的产品一批。协议规定：该批产品的销售价格为销售价格为2100021000万万元元；甲公司应按；甲公司应按e e公司提出的技术要求专门设计制造该公司提出的技术要求专门设计制造该批产品，自协

57、议签订日起批产品，自协议签订日起2 2个月内交货。至个月内交货。至20022002年年6 6月月7 7日，甲公司已完成该批产品的设计制造，并运抵日，甲公司已完成该批产品的设计制造，并运抵e e公司公司由其验收入库；货款已收取。甲公司所售该批产品的由其验收入库；货款已收取。甲公司所售该批产品的实实际成本为际成本为 14000 14000万元。万元。 上述协议签订时，上述协议签订时，甲公司持有甲公司持有e e公司公司3030的有表决的有表决权股份权股份，对对e e公司具有重大影响；相应的长期股权投资公司具有重大影响；相应的长期股权投资账面价值为账面价值为90009000万元，未计提减值准备。万元，

58、未计提减值准备。20022002年年5 5月月8 8日，日，甲公司将所持有甲公司将所持有e e公司的股权全部转让给公司的股权全部转让给g g公司，该股权公司，该股权的市场价格为的市场价格为1000010000万元，实际转让价款为万元，实际转让价款为1500015000万元；万元；相关股权划转手续已办理完毕，款项已收取。相关股权划转手续已办理完毕，款项已收取。g g公司系公司系甲公司的合营企业。甲公司的合营企业。要求：计算要求：计算20022002年甲公司年甲公司e e公司发生的交易对甲公司公司发生的交易对甲公司20022002年度利润总额的影响。年度利润总额的影响。分析：分析：虽然甲公司转让了虽然甲公司转让了e e公司的股份，不再公司的股份，不再形成关联方关系，但根据实质重于形式原形成关联方关系，但根据实质重于形式原则，此前签订的协议仍属关联方交易。则，此前签订的协议仍属关联方交易。 20022002年甲公司年甲公司与与e e公司发生的交易对甲公司发生的交易对甲公司公司20022002年度利润总额的影响年度利润总额的影响1400014000120120140001400028002800（万元）（万元）这是专门为这是专门为e e公司的定制产品，所以按公司的定制产品，所以按照账面价值的照账面价值的120120确认收入。确