彭艳珊--试论会计的法律责任2

1、试论会计法律责任彭艳珊摘要: 会计法颁布和修订后,为会计在整个社会经济生活中发挥广泛而重要的作用奠定了法律基础。但近几年会计在工作中违反法律事件仍不断发生，会计信息失真已成为一个大问题，给国家和社会造成了巨大的经济损失。本文从会计的执业现状出发,探讨了会计法律责任的特征和类型,提出了规避会计法律责任的几项措施，以便提高会计人员的素质，增强他们的防腐拒变能力。对各种违法行为作出明确具体的界定，让他们对违反法律规定的行为应当承担的法律后果，这是对违法者的制裁。研究会计法律责任与审计责任，两者是不能相互替代，保证会计资料的真实、完整，是被审计单位的会计法律责任。由于会计法律对会计行为的各个方面都做出

2、了规定，因而违反会计法律的行为也有多种，会计法律的实质价值还是要保证会计资料的真实、完整。关键词:会计；法律责任；规避；会计法Abstract："Accounting law" enacted and amended,it has laid a legal foundation for the accounting playing an important and extensive role in the whole social economic life. But in recent years the accounting work in violation of

3、legal events continue to occur, the distortion of accounting information has become a big problem, causing huge economic losses to the state and society. This article from the status quo of accounting theory, explores the characteristics and types of the accounting legal liability, and puts forward

4、some measures to avoid the legal liability of accounting to improve accounting personnel's quality, enhance their ability to resist corrosion. Made for various violations of specific definition, legal consequences of allowing them to violate the law of behavior should undertake, which is the off

5、ender sanctions. Study on the legal liability of accounting and auditing responsibility, which can not replace each other,and ensuring that the accounting information is true, complete, is the legal liability of accounting audit unit. Because the accounting laws on the accounting behavior all have m

6、ade provisions, the violation of the accounting law also is various, and the real value of accounting law is to ensure the accounting information is true, complete.Key words: Accounting；legal responsibility；avoid； accounting law目录一、会计法律责任的概念及其表现 3(一)是违反会计制度规定的法律责任 3(二)是伪造、变造或者编制虚假会计资料的法律责任 4(三)是隐匿或者

7、故意销毁依法应当保存的会计资料的法律责任 5二、会计法律责任的具体表现 5(一)会计假帐概念 5(二)体制型假帐 6(三)客观型假帐 6(四)主观型假帐 6三、典型案例分析 6（一）“重庆川仪”事件概况6（二）会计法下“重庆川仪”事件法律责任的分析6四、对会计违规行为民事法律责任的思考 7（一）损害赔偿请求权人的确定 8（二）赔偿金额的确定 9五、有效规避会计法律责任的对策 9(一)要强化企业管理人员和注册会计师的法律意识 9(二)政府部门应加强监管，做到信息公开透明 9(三)国家应完善相关的法律体系 9(四)进一步提高财会人员的素质低 10参考文献 10 试论会计法律责任彭艳珊一、会计法律责

8、任的概念及其表现为了保证会计法规范的有效实施，惩治会计违法行为，会计法规定了明确的法律责任。修订后的会计法，在法律责任的规定上主要具有以下特点：一是对各种违法行为作了明确具体的界定，便于在实际执行时认定违法行为，并对违法行为及时加以惩处。二是扩大了惩治对象的范围，主要是对一些新的规定增加了相应的法律责任，使相关规定更加严密，更加完善。三是加重了所规定的各种违法行为的责任，特别是加大了对伪造、变造会计凭证、会计帐簿，编制虚假财务会计报告，以及隐匿、销毁应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告及其他会计资料等行为的打击力度，重点突出，有利于保证会计信息的真实、完整。四是加重了单位负责人的法律责任

9、，他们不管是作为直接责任人员还是直接负责的主管人员，都需要受到相应的制裁。会计法第六章“法律责任”共八条，主要规定了两种责任形式：一是行政责任;二是刑事责任。具体来讲，对会计主要包括以下几个方面：(一)是违反会计制度规定的法律责任根据会计法的规定，违反会计制度规定的行为主要表现为：不依法设置会计涨簿;私设会计账簿;未按照规定填制、取得原始凭证或者填制、取得的原始凭证不符合规定;以未经审核的会计凭证为依据登记会计账薄或者登记会计账簿不符合规定;随意变更会计处理方法;向不同的会计资料使用者提供的财务会计报告编制依据不一致;未按照规定使用会计记录文字或者记账本位币;未按照规定保管会计资料而致使会计资

10、料毁损、灭失;未按照规定建立并实施单位内部会计监督制度或者拒绝依法实施的监督或者不如实提供有关会计资料及有关情况;任用会计人员不符合本法规定;等等。凡有上述行为之一的，都应当承担相应的法律责任。这些法律责任主要包括：1.责令限期改正。即违法单位或者个人应当按照县级以上人民政府财政部门责令限期改正决定的要求，停止违法行为，纠正错误。比如，私设会计账簿的单位，应当取消私设的账簿，并根据实际发生的经济业务将在私设的会计账簿上登记的事项转移到依法设置的会计账簿上，统一进登记、核算。又如，任用会计人员不符合规定的单位，应当将不具备任职资格的会计人员予以解聘或者转任其他职务;并任用具备规定资格条件的人员从

11、事会计工作。2.罚款。即县级以上人民政府财政部门根据上述所列行为的性质、情节及危害程度，在责令限期改正的同时，可以对单位并处3千元以上5万元以下的罚款，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，可以处2千元以上2万元以下的罚款。3.给予行政处分。即对上述行为的直接负责的主管人员和其他直接责任人员中的国家工作人员;视情节轻重，由其所在单位或者其上级单位或者行政监察部门给予警告、记过、记大过、降级、降职、撤职、留用察看和开除等行政处分。4.吊销会计从业资格证书。即对有上述行为之一的会计人员情节严重的，由县级以上人民政府财政部门吊销其会计从业资格证书。5.依法追究刑事责任。我国刑法并没有对上述所列行

12、为单独明确规定为犯罪，但是行为人为偷逃税款、骗取出口退税、贪污、挪用公款等目的而从事了上述行为，造成了严重后果，按照刑法的有关规定构成犯罪的;应当依照刑法的规定分别定罪、量刑。6.有关法律对违反会计制度规定行为的处罚另有规定的，应当根据特别法优于普通法的原则，在对前述违法行为进行处罚时，接照该法律的规定办理。（二）是伪造、变造或者编制虚假会计资料的法律责任伪造、变造或者编制虚假会计资料，主要是指伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报告的违法行为。伪造会计凭证表现为以虚假的经济业务或者资金往来为前提，编造虚假会计凭证的行为;变造会计凭证表现为采取徐改、挖补以及其他方法改变会计凭证真实内

13、容的行为;刑事责任。我国刑法未将伪造、变造会计凭证、会计账簿或者编制虚假财务会计报告的行为作为单独犯罪加以规定，而只是在其已经造成严重后果后，作为犯罪情节。手段，分别以偷税罪、公司提供虚假会计报告罪、中介组织人员提供虚假证明文件罪及其他犯罪追究刑事责任。1、偷税罪。根据刑法第201条的规定，纳税人采取伪造、变造账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或者不列、少列收入等手段，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的10%以上并且偷税数额在1万元以上的，或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的，构成偷税罪;依法追究其刑事责任。2、公司提供虚假财务会计报告罪。根据刑法第161条的规定，公司向股东和社

14、会公众提供虚假的或者隐瞒重要事实的财务会计报告，严重损害股东或者其他人利益的，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处2万元以上对万元以下罚金。3、中介组织提供虚假证明文件罪。根据刑法第229条的规定，承担资产评估、验资、验证、会计、审计、法律服务等职责的中介组织的人员故意提供虚假证明文件(包括虚假的财务会计报告)，情节严重的，处五年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金。上述人员，索取他人财物或者非法收受他人财物，犯本罪的，处五年以上十年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金。此外，如果行为人为虚报注册资本、虚假出资、抽逃出资、贪污、挪用公款、侵占企业财产、私分国有

15、资产、私分罚没财物而实施伪造、变造会计凭证和会计账簿、编制虚假财务会计报告的行为，应当按照刑法的有关规定分别定罪、处罚。对伪造、变造会计凭证、会计账簿、编制虚假财务会计报告的行为，情节较轻，社会危害不大，根据刑法的有关规定尚不构成犯罪的，按照会计法的规定应当承担相应行政责任，如通报、罚款、行政处分、吊销会计从业资格证书等。对罚款的行政处罚，由县级以上人民政府财政部门对违法行为视情节轻重，可以对单位并处5千元以上10万元以下的罚款，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员处3千元以上5万元以下的罚款。（三）是隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计资料的法律责任所谓隐匿，是指故意转移、隐藏应当保存的会

16、计凭证、会计账簿、财务会计报告的行为。所谓销毁，是指故意将依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告予以毁灭的行为。根据1999年12月 25日第九届全国人大常委会第十三次会议通过的刑法修正案的规定，隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告，情节严重的，应当承担刑事责任，即处五年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处2万元以上20万元以下的罚金;单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿。财务会计报告，情节较轻，社会危害不大，根据刑法的有关规定尚不构成犯罪的，应当根据会计法

17、规定处以通报、罚款、行政处分、吊销会计从业资格证书等。关于罚款的行政处罚，由县级以上人民政府财政部门对违法行为视情节轻重，可以对单位并处5千元以上10万元以下的罚款，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员处3千元以上5万元以下的罚款。二、会计法律责任的具体表现会计信息失真目前非常普遍和严重。据经济日报2001年11月25日报道称：我国有68 %的企业会计报表严重失真。2001年国家审计署受中组部委托，组织对中央管理的10 户国有骨干企业领导人员的任期经济责任审计，据已完成的8 户企业审计情况的初步统计显示，共查出各类违法违规金额348 亿元人民币，主要问题是会计信息失真，私设“小金库”、偷漏

18、税款以及决策失误给国家造成重大损失等，审计查出并转送司法机构案件有22 起，涉案金额5 . 95 亿元人民币，涉案人员61人。这里所研究的会计法律责任主要是指编造和提供虚假会计信息，或称会计造假的责任。(一)会计假帐概念20 世纪90 年代以来，随着资本市场的快速发展，会计假帐即虚假会计信息造成的损失和危害已严重波及了我国社会经济生活每一个角落，直接或间接地损害了人们的利益，成为一大社会公害，其预防和治理成为会计学界、实务界探讨的焦点问题。会计学界对会计假帐普遍采用“会计信息失真”或“财务造假”等概念表述。会计信息失真说明了会计核算结果与实际情况不相吻合的客观现象，财务造假只强调主体主观因素的

19、作用，只有会计假帐才真正体现了主观因素与客观环境综合效应所致的会计真实与虚假之间存在较长距离的主客观内容。会计假帐是指财务会计师、注册会计师违反会计契约义务造成会计信息出现经济业务与原始凭证不符、原始凭证与记账凭证不合、记账凭证与会计账簿脱节、会计账薄与会计报告无关、会计帐表与实物资产脱离的不符合会计契约真实完整义务规定的法律状态。(二)体制型假帐人的趋利性，使以违约为手段、以自利为目的的会计假帐成为以会计真帐为目的追求的会计行为的永恒伴随物，形成会计真帐与会计假帐非此及彼的对立统一体。会计假帐无论在任何社会、体制、空间、时间条件下都以不同的行为表征存在。体制型假帐又称制度型假帐，是指因社会经

20、济制度和经济运行体制因素产生的会计假帐。(三)客观型假帐客观型假帐是指因不能通过法律治理而完全消除的客观因素产生的会计假帐型态。体制型假账本属客观型假帐，由于经济制度和体制是会计法律制度创制的基础性条件，因而把体制型假账单独作为一种假帐类型。客观型假帐主要有博弈不足型假帐、通货膨胀型假帐、制度错位型假帐、信息约束型假帐。(四)主观型假帐由于会计主体主观能动性和思想行为因素产生的会计假帐称为主观型假帐，它主要有违反契约型假帐、主观过失型假帐、违法故意型假帐、职业逆反型假帐。近年来频繁出现的会计假帐大都属于主观型假帐。其中就包括前两年在美国闹得沸沸扬扬的安然公司和废物处理公司引起广泛关注的大案。三

21、、典型案例分析（一）“重庆川仪”事件概况根据证监会的调查，重庆川仪在1996、1997、1998年年度财务报告中存在以下严重的违规行为：(一)虚假披露财务报告。重庆川仪在对外公布的年度财务报告中披露其在1996年实现利润总额3098.21万元、1997年发生亏损1734.17万元、1998年亏损482.78万元。经查，1996年实际利润总额仅为360.41万元，还不到公司披露数的12%，1997年实际亏损2706.04万元、1998年亏损593.15万元，分别是报告披露数的1.56倍和1.23倍。(二)虚假披露募股资金的使用情况。根据公司招股说明书，重庆川仪拟将募集资金投资于EJA系列智能变速

22、器等五项高技术含量项目，计划投资额14262万元。公司年度财务报表显示，1996年公司完成投资8990万元，截至1997年，累计完成的投资额为8640万元，注意，相比上一年，累计投资额不仅没有增加，反而减少了350万元，截至1998年，累计完成投资8940万元。据证监会调查，实际的情形是，重庆川仪投资于既定项目的资金仅为3913.77万元(是计划投资额的27.44%，1996年披露数的43.53%)，其余11036.72万元的去向则是：5016.25万元被公司第一大股东中国四联仪器仪表集团有限公司挪用，1150万元借给了重庆川仪的关联企业，剩余的4870.47万元则用于补充公司流动资金和费用开

23、支。（二）会计法下“重庆川仪”事件法律责任的分析会计法第13条中所指的“虚假财务会计报告”，是指违反会计法和国家统一的会计制度的规定，根据虚假的会计账簿记录编制财务会计报告以及对财务会计报告擅自进行没有依据的修改的行为。从上述证监会的调查结果来看，一方面，重庆川仪少记亏损多记盈利，歪曲1996.1997、1998年年度利润总额的行为违反了会计法第13条的规定;另一方面，对于重庆川仪为了掩盖募股资金投向偏离招股说明书的计划用途，而在1996、1997、1998年虚报投资的行为，根据会计法第20条也属于提供虚假财务会计报告的行为。上述提供虚假财务会计报告的行为，依照会计法第43条和第45条的规定，

24、有关责任人无疑要承担相应的刑事责任或行政责任。至于判断追究的是刑事责任还是行政责任，关键在于违规行为的严重程度是否构成了犯罪。然而，现行的会计法第43条、第45条以及刑法第161条都还没有设定一个可操作的、区别两种不同性质法律责任的量化标准。在此，我们建议财政部会计司在制定会计法实施细则时，可以参照危害税收征管罪的量刑方式，综合考虑违规行为所涉及的绝对金额和比例两个方面来设定判定标准。在明确了违规行为的性质之后，接下来的问题便是确定违规行为的责任人，即应当由谁来承担法律责任的问题。对于这类行政责任的承担人，会计法第43条指出了“伪造应造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报告，尚不构成犯罪的由

25、县级以上人民政府财政部门予以通报，可以对单位并处5千元以上10万元以下的罚款;对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，可以处3千元以上5万元以下的罚款;属于国家工作人员的，还应当由其所在单位或者有关单位依法给予撤职直至开除的行政处分;对其中的会计人员，并由县级以上人民政府财政部门吊销会计从业资格证书”。依据会计法，责任人既包括了单位、直接负责的主管人员和其他直接责任人员，也包括有关的会计人员。对于应承担刑事责任的，由刑法第161条规定对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处以3年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处2万元以上20万元以下罚金。对于重庆川仪事件，当我们以会计法来重新审视时，在

26、其违规情节不严重或不构成犯罪的情况下，其所涉及的行政责任承担对象则可能不仅包括原重庆川仪、其原董事长及负有直接责任的其他几位董事，还可能涉及有关会计人员。问题是，有些人员已经离开了上市公司，有的甚至去了民营企业，那么，这些行政处罚是否有效。还有，由于这些事件是3年之后才被发现。那么，有关单位究竟能在多长时间内保留诉讼有效期，是像民法通则中的20年诉讼有效期呢，还是像美国证券法中的6年有效期呢?还是终生都要无限期地对虚假会计信息承担责任?新会计法对此都没有作具体规定。四、对会计违规行为民事法律责任的思考会计法第6节“法律责任”详细地列示了单位负责人。会计人员违反会计法时将受到怎样的行政处罚或者刑

27、事处罚，然而目前涉及民事法律责任的实施细则尚未出台，而民事赔偿责任恰恰是与广大投资者和财务会计报告使用者利益相关的问题，鉴于此，我们试图对虚假财务会计报告民事责任的相关问题进行粗浅的探讨，即谁有权获得民事赔偿?如何计算损害赔偿的金额?(一)损害赔偿请求权人的确定谁有权获得损害赔偿，用法律术语来说也就是虚假财务会计报告造成的损害赔偿请求权人的确定问题。纵观前几年闹得沸沸扬扬的几起上市公司信息披露不实案件，提起民事诉讼的都是投资者，那么，人们不禁要问，是否在披露虚假财务会计报告的情形下，损害赔偿请求权人只能是投资者?或者只要是投资者，就理所当然地享有损害赔偿的请求权?在回答这些问题之前，让我们先来

28、考察一下其他国家、地区的法律状况以及我国的相关法律规定。英国1986年金融服务法、日本1971年证券交易法(修订)和我国台湾省证券交易法(修订)也都规定享有不实信息损害赔偿请求权的人包括买卖证券的善意投资者，并且这部分投资者应同时具备与上述1934年美国证券交易法中相同的3个要件。其实，在信息披露不实造成的损害赔偿请求权人的确定方面，我国并不是处于真空状态，相关的法规有股票发行与交易暂行条例第77条和证券法第63条，在这两条法规中所指出的民事责任赔偿的对象为因公司的违规行为而遭受损失的“他人”和“投资者”。从中我们所看到的是，我国采用证券发行上市和证券交易合并立法的方式，有权享有信息披露不实造

29、成的损害赔偿请求权的受害人与美国等国家、地区的规定相同，即为：(1)投资者(或他人)，包括证券的购受人和卖售人;(2)在证券交易中，遭受了损失;(3)该损失是由于信赖了存在虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的披露信息所造成的。然而，正如有学者(郑琰1999)指出的，我国的证券法并没有区分善意投资者和恶意投资者，这在我国当前证券市场投机气氛比较活跃的形势下，很可能形成漏洞，造成损失的不合理分担。因此，我们认为在配套法规或者司法解释中应当对虚假财务会计报告造成的损害赔偿请求权人作如下限定：(1)财务会计报告被认定为虚假之前买卖证券的投资者，所有先前的“虚假信息”已经澄清公布之后的投资者不能以不知情为

30、由提起诉讼要求获得赔偿;(2)购买证券时，他对披露信息中存在虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏一无所知，因此，证券公开发行之前购买证券的所有发起人股东、“内部职工股股东”无权请求赔偿;(3)在认定虚假财务会计报告的公告公布之前曾经连续持有公司证券6个月以上(包括6个月)，这主要是借鉴国外立法通常对有权起诉的股东规定持股时间的“前置条件”的做法，以体现不鼓励投资者短期投机炒作的价值取向;(4)在证券交易中遭受了损失;(5)该损失是由于信赖了存在虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的披露信息所造成的。上文的讨论仅仅局限于上市公司虚假财务会计报告对其广大投资者造成损失时的民事责任，在经济生活中，不论是上市

31、公司还是普通企业都存在着大量依赖其财务会计信息而作出相关决策的各方利益团体，包括债权人(如银行等金融机构)、供货商、购货商、税收等政府部门、企业职工等。作为债权人和商业合作伙伴的其他经济组织与企业间存在着平等民事主体关系，其因直接信赖于企业提供的虚假财务会计报告而遭受的损失自然也应予以赔偿。综上所述，虚假财务会计报告损害赔偿请求权人应当是：(1)与提供财务会计报告的企业存在经济和法律关系的民事主体，包括法人和自然人;(2)在与该企业发生的经济事务中遭受损失;(3)该损失是由于信赖了存在虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的披露信息所造成的。我们建议会计法“法律责任”一节增加类似以下的条款：“企业向投资者、债权人、供货商、购货商、企业职工等同企业存在经济和法律关系的法人或者自然人提供存在虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的财务会计报告，致使对方的利益遭受损失的，企业以及直接责任人员应当承担赔偿责任。”对于证券公开上市公司的违规行为，则根据会计法第49条适用证券法第63条的规定。(二)赔偿金额的确定根据民法通则，除特别规定外，侵权人应当赔偿受害人的全部损失。但是证券市场的特殊性又使得这种损失难以计量。一般存在以下3种计算方式：(1)潜在的损失，即机会成本。虚假的财务信息往往会导致决策者作出错误的判断，丧失良好的投资机会，致使投资者遭受起码