第十三章销售与收款循环审计

1、第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing1 1内容框架内容框架第一节销售与收款循环的特点第一节销售与收款循环的特点第二节销售与收款循环的内部控制和控制测试第二节销售与收款循环的内部控制和控制测试第三节销售与收款循环的实质性程序第三节销售与收款循环的实质性程序第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing2 2第一节第一节 销售与收款循环的特点销售与收款循环的特点第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditin

2、g3 3一、涉及的主要凭证与会计记录一、涉及的主要凭证与会计记录二、涉及的主要业务活动二、涉及的主要业务活动 这部分学习的思路这部分学习的思路，在这里概括为，在这里概括为五个关键词：五个关键词：环节、部门、凭证、措施、认定环节、部门、凭证、措施、认定。环节决定了部门，部门环节决定了部门，部门产生凭证，对凭证采取的措施，措施又影响认定。产生凭证，对凭证采取的措施，措施又影响认定。（一）接受顾客订购单（一）接受顾客订购单 顾客提出订货要求是整个销售与收款循环的起点。顾客提出订货要求是整个销售与收款循环的起点。顾顾客的客的订单订单一般交给销售部门，但只有符合企业管理层的授一般交给销售部门，但只有符合

3、企业管理层的授权标准的订单才能被接受。权标准的订单才能被接受。第一节第一节 销售与收款循环的特点销售与收款循环的特点第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing4 4 一般企业会有一个经过授权批准的顾客的名单，不在一般企业会有一个经过授权批准的顾客的名单，不在名单上的顾客的订单，一般是经过销售主管批准销售。经名单上的顾客的订单，一般是经过销售主管批准销售。经过批准的订单，由销售部门根据该订单编制销售单。过批准的订单，由销售部门根据该订单编制销售单。（二）批准赊销信用（二）批准赊销信用 赊销批准是由赊销批准是由信用管理部门信用管理部

4、门根据管理层的赊销政策在根据管理层的赊销政策在每个顾客的已授权的信用额度进行的。每个顾客的已授权的信用额度进行的。在已授权的信用额在已授权的信用额度内的赊销，信用管理部门的职员就可以批准；如果赊销度内的赊销，信用管理部门的职员就可以批准；如果赊销超过了已授权的信用额度，就需要信用管理部门的负责人超过了已授权的信用额度，就需要信用管理部门的负责人批准。批准。第一节第一节 销售与收款循环的特点销售与收款循环的特点第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing5 5第一节第一节 销售与收款循环的特点销售与收款循环的特点 设计信用批准控制的

5、目的是为了降低坏账风险，因此，设计信用批准控制的目的是为了降低坏账风险，因此，这些控制与应收账款余额的这些控制与应收账款余额的“计价和分摊计价和分摊”认定有关。认定有关。（三）按销售单供货（三）按销售单供货 仓库只有在收到经过批准的仓库只有在收到经过批准的销售单销售单时才能供货。时才能供货。因此，因此，已批准销售单的一联通常应送达仓库。企业在收到顾客订已批准销售单的一联通常应送达仓库。企业在收到顾客订单后，就立即编制一份预先编号的一式多联的销售单，分单后，就立即编制一份预先编号的一式多联的销售单，分别用于批准赊销、审批发货、记录发货数量以及向顾客开别用于批准赊销、审批发货、记录发货数量以及向顾

6、客开具帐单等。具帐单等。第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing6 6第一节第一节 销售与收款循环的特点销售与收款循环的特点（四）按销售单装运货物（四）按销售单装运货物 装运凭证装运凭证是指一式多联的、连续编号的提货单，可由是指一式多联的、连续编号的提货单，可由电脑或人工编制，通常由装运部门保管。只有出示经过批电脑或人工编制，通常由装运部门保管。只有出示经过批准的装运凭证，大门把守人员才允许出门。准的装运凭证，大门把守人员才允许出门。 我们在这里涉及到的连续编号的销售单、出库单以及我们在这里涉及到的连续编号的销售单、出库单以及

7、装运凭证，我们要注意单子上的内容。如果单子上有金额，装运凭证，我们要注意单子上的内容。如果单子上有金额，我们就可以证明我们就可以证明“准确性准确性”和和“计价与分摊计价与分摊”认定。认定。出库出库单和装运凭证一般都是写品名、规格和数量，连续编号的单和装运凭证一般都是写品名、规格和数量，连续编号的装运凭证和出库单可以证明装运凭证和出库单可以证明“存在存在”、“发生发生”、和、和“完完整性整性”认定认定第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing7 7第一节第一节 销售与收款循环的特点销售与收款循环的特点（五）向顾客开具帐单（五）向顾

8、客开具帐单 开具帐单包括根据销售单和装运凭证编制和向顾客寄开具帐单包括根据销售单和装运凭证编制和向顾客寄送事先连续编号的送事先连续编号的销售发票销售发票。这项功能主要针对的问题是：这项功能主要针对的问题是： （1 1）是否对所有装运的货物都开具了帐单）是否对所有装运的货物都开具了帐单（即（即“完整完整性性”认定问题）；认定问题）； （2 2）是否只对实际装运的货物才开具帐单，有无重复）是否只对实际装运的货物才开具帐单，有无重复开具帐单或虚构交易开具帐单或虚构交易（即（即“发生发生”认定问题）；认定问题）； （3 3）是否按已授权批准的）是否按已授权批准的商品价目表商品价目表所列价格计价开所列价

9、格计价开具帐单具帐单（即（即“准确性准确性”认定问题）。认定问题）。第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing8 8第一节第一节 销售与收款循环的特点销售与收款循环的特点开具帐单应设立以下的控制程序：开具帐单应设立以下的控制程序： 1 1开具帐单部门职员在编制每张销售发票之前，独开具帐单部门职员在编制每张销售发票之前，独立检查是否存在装运凭证和相应的经批准的销售单；立检查是否存在装运凭证和相应的经批准的销售单； 2 2依据已授权批准的商品价目表编制销售发票；依据已授权批准的商品价目表编制销售发票； 3 3独立检查销售发票计价和计

10、算的正确性；独立检查销售发票计价和计算的正确性； 4 4将装运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上将装运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数进行比较。的商品总数进行比较。 这些控制与销售交易的这些控制与销售交易的“发生发生”、“完整性完整性”、以及、以及“准确性准确性”认定有关。认定有关。第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing9 9第一节第一节 销售与收款循环的特点销售与收款循环的特点 提请大家注意：开票部门应当独立于销售、装运、仓提请大家注意：开票部门应当独立于销售、装运、仓库以及财务的一个单独的部门。库以及财务

11、的一个单独的部门。（六）记录销售（六）记录销售记录销售的控制程序包括以下内容：记录销售的控制程序包括以下内容： . .只依据附有有效装运凭证和有销售单的销售发票记只依据附有有效装运凭证和有销售单的销售发票记录销售。录销售。 . .控制所有事先连续编号的销售发票。控制所有事先连续编号的销售发票。 . .独立检查已处理销售发票上的销售金额同会计记录独立检查已处理销售发票上的销售金额同会计记录金额的一致性。金额的一致性。第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing1010第一节第一节 销售与收款循环的特点销售与收款循环的特点 记录销售的

12、职责应与处理销售交易的其他功能相记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离。分离。 对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经授权批准的记录发生。以减少未经授权批准的记录发生。 定期独立检查定期独立检查应收帐款明细账应收帐款明细账与总帐的一致性。与总帐的一致性。 定期向顾客寄送定期向顾客寄送对账单对账单，并要求顾客将任何例外，并要求顾客将任何例外情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告。情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告。 以上这些控制与以上这些控制与“发生发生”、“完整性完整性”、“准确性准确性”以及以及“

13、计价与分摊计价与分摊”认定有关。认定有关。第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing1111第一节第一节 销售与收款循环的特点销售与收款循环的特点（七）办理和记录现金、银行存款收入（七）办理和记录现金、银行存款收入 在防止收款人员收到款项但是不入账方面，在防止收款人员收到款项但是不入账方面，汇款通知汇款通知单单起着很重要的作用。这里的汇款通知单是指企业在向顾起着很重要的作用。这里的汇款通知单是指企业在向顾客开具销售发票时同时交给顾客一张汇款通知单，当顾客客开具销售发票时同时交给顾客一张汇款通知单，当顾客实际向银行支付货款后，由顾

14、客寄给财务部门不负责收款实际向银行支付货款后，由顾客寄给财务部门不负责收款的人。汇款通知单应该连续编号。（的人。汇款通知单应该连续编号。（现金、银行存款日记现金、银行存款日记帐帐）（八）办理和记录销售退回、销售折扣与折让（八）办理和记录销售退回、销售折扣与折让 发生此类事项时，必须经授权批准，并应确保与办理发生此类事项时，必须经授权批准，并应确保与办理第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing1212第一节第一节 销售与收款循环的特点销售与收款循环的特点此事有关的部门和职员各司其职，负责办理销售退回的人此事有关的部门和职员各司其

15、职，负责办理销售退回的人员一定不能负责会计记录，也就是分别控制实物流和会计员一定不能负责会计记录，也就是分别控制实物流和会计处理。在这方面，严格使用处理。在这方面，严格使用贷项通知单贷项通知单无疑会起到关键作无疑会起到关键作用。贷项通知单应连续编号。用。贷项通知单应连续编号。（九）注销坏账（九）注销坏账 对这些坏账，正确的做法应当是获取货款无法收回的对这些坏账，正确的做法应当是获取货款无法收回的确凿证据，经适当批准后注销。（确凿证据，经适当批准后注销。（坏帐审批表坏帐审批表）（十）提取坏帐准备（十）提取坏帐准备第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5audi

16、tingauditing1313第二节第二节 内部控制和控制测试内部控制和控制测试一、销售交易的内部控制一、销售交易的内部控制 1.1.内部控制目标、内部控制与审计测试的关系内部控制目标、内部控制与审计测试的关系 一览表一览表( (表表13-313-3） 2.2.销售交易的内部控制销售交易的内部控制 （1 1）适当的职责分离；）适当的职责分离； （6 6）内部核查程序。）内部核查程序。 （2 2）恰当的授权审批；）恰当的授权审批； （3 3）充分的凭证和记录；）充分的凭证和记录； （4 4）凭证的预先编号；）凭证的预先编号； （5 5）按月寄出对账单；）按月寄出对账单；第十三章第十三章 销售与

17、收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing1414第二节第二节 内部控制和控制测试内部控制和控制测试二、收款交易的内部控制（二、收款交易的内部控制（p286p286） 1.1.企业应当按照企业应当按照现金管理暂行条例现金管理暂行条例、支付结算支付结算办法办法等规定，及时办理销售收款业务。等规定，及时办理销售收款业务。2.2.企业应将销售收入及时入账，不得账外设账，不得企业应将销售收入及时入账，不得账外设账，不得擅自坐支现金。销售人员应当避免接触销售现款。擅自坐支现金。销售人员应当避免接触销售现款。3.3.企业应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账企业

18、应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度。款催收制度。4.4.企业应当按客户设应收账款台账，及时登记每一客企业应当按客户设应收账款台账，及时登记每一客户应收账款余额增减变动情况和信用额度使用情况。户应收账款余额增减变动情况和信用额度使用情况。第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing1515第二节第二节 内部控制和控制测试内部控制和控制测试5.5.企业对于可能成为坏账的应收账款应当报告有关决企业对于可能成为坏账的应收账款应当报告有关决策机构，由其进行审查，确定是否确认为坏账。策机构，由其进行审查，确定是否确认为坏账。6

19、.6.企业注销的坏账应当进行备查登记，做到账销案存。企业注销的坏账应当进行备查登记，做到账销案存。7.7.企业应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外企业应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。的主管人员的书面批准。 8.8.企业应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收企业应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收账款、应收票据、预收账款等往来款项。如有不符，应查账款、应收票据、预收账款等往来款项。如有不符，应查明原因，及时处理。明原因，及时处理。 工作底稿工作底稿 了解销售与收款循环了解销售与收款循环第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11

20、-5auditingauditing1616第二节第二节 内部控制和控制测试内部控制和控制测试三、评估重大错报风险（三、评估重大错报风险（p288p288） （1 1）管理层对收入造假的偏好和动因；）管理层对收入造假的偏好和动因； （2 2）收入的复杂性；）收入的复杂性； （3 3）管理层凌驾于控制之上的风险；）管理层凌驾于控制之上的风险； （4 4）采用不正确的收入截止；）采用不正确的收入截止； （5 5）低估应收账款坏账准备的压力；）低估应收账款坏账准备的压力； （6 6）舞弊和盗窃的风险；）舞弊和盗窃的风险； （7 7）款项无法收回的风险；）款项无法收回的风险； （8 8）发生错误的风险

21、；（）发生错误的风险；（9 9）隐瞒盗窃的风险。）隐瞒盗窃的风险。第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing1717第二节第二节 内部控制和控制测试内部控制和控制测试四、控制测试（四、控制测试（p289p289） （1 1）注意事项；）注意事项； （2 2）以内控目标为起点的控制测试；）以内控目标为起点的控制测试； （3 3）以风险为起点的控制测试。（）以风险为起点的控制测试。（p291p291） 工作底稿工作底稿 销售与收款的控制测试销售与收款的控制测试第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-

22、5auditingauditing1818第三节第三节 实质性程序实质性程序一、销售与收款交易的实质性程序一、销售与收款交易的实质性程序（一）实质性分析程序（一）实质性分析程序 （1 1）识别需要运用实质性分析程序的账户余额或交易；）识别需要运用实质性分析程序的账户余额或交易； （2 2）确定期望值；）确定期望值； （3 3）确定可接受的差异额；）确定可接受的差异额； （4 4）识别需要进一步调查的差异并调查异常数据关系；）识别需要进一步调查的差异并调查异常数据关系； （5 5）调查重大差异并做出判断；）调查重大差异并做出判断； （6 6）评价分析程序的结果。）评价分析程序的结果。【例】【例】

23、实质性分析程序实质性分析程序第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing1919第三节第三节 实质性程序实质性程序（二）销售交易的细节测试（二）销售交易的细节测试（1 1）登记入帐的销售交易是真实的）登记入帐的销售交易是真实的（发生发生）错误的性质错误的性质注册会计师的测试注册会计师的测试未曾发货却未曾发货却已将销货业已将销货业务登记入账务登记入账 从主营业务收入明细账中抽取若干笔分录，从主营业务收入明细账中抽取若干笔分录，追查有无发运凭证及其他佐证凭证，借以查明有追查有无发运凭证及其他佐证凭证，借以查明有无事实上没有发货却已登记

24、入账的销售交易。无事实上没有发货却已登记入账的销售交易。 如果对发运凭证等的真实性也有怀疑，有必如果对发运凭证等的真实性也有怀疑，有必要再进一步追查存货的永续盘存记录，测试存货要再进一步追查存货的永续盘存记录，测试存货余额有无减少。余额有无减少。第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing2020第三节第三节 实质性程序实质性程序错误的性质错误的性质注册会计师的测试注册会计师的测试销货业务的销货业务的重复入账重复入账 检查企业的销售交易记录清单加以确定检查企业的销售交易记录清单加以确定是否存在重号、缺号是否存在重号、缺号第十三章第

25、十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing2121第三节第三节 实质性程序实质性程序错误的性质错误的性质注册会计师的测试注册会计师的测试 向虚构的顾向虚构的顾客发货并作客发货并作销售业务入销售业务入账（舞弊）账（舞弊） 审查主营业务收入明细账中与销售分录审查主营业务收入明细账中与销售分录相应的销货单，检查其是否经过赊销批准手相应的销货单，检查其是否经过赊销批准手续和发货审批手续。续和发货审批手续。检查上述三类多报销货错误的可能性的另一个有效检查上述三类多报销货错误的可能性的另一个有效的办法，是的办法，是追查应收账款明细账中贷方发生额的记录

26、。追查应收账款明细账中贷方发生额的记录。第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing2222第三节第三节 实质性程序实质性程序（2 2）已发生的销售交易均已登记入账（）已发生的销售交易均已登记入账（完整性完整性）从发货部门的档案中选取部分发运凭证，并追查至有从发货部门的档案中选取部分发运凭证，并追查至有关的销售发票副本和主营业务收入明细账（即关的销售发票副本和主营业务收入明细账（即证账核对证账核对），），是测试未入账的发货的一种有效程序。是测试未入账的发货的一种有效程序。 为使这一程序有效，注册会计师通过检查凭证的编号为使这一程序

27、有效，注册会计师通过检查凭证的编号顺序来确定全部发运凭证是否归档。顺序来确定全部发运凭证是否归档。第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing2323（3 3）登记入帐的销售交易均经正确计价）登记入帐的销售交易均经正确计价（计价和分摊计价和分摊） 典型的实质性程序包括复算会计记录中的数据。通常典型的实质性程序包括复算会计记录中的数据。通常的做法是，的做法是，以主营业务收入明细帐中的会计分录为起点，以主营业务收入明细帐中的会计分录为起点，将所选择的交易业务的合计数与应收帐款明细帐和销售发将所选择的交易业务的合计数与应收帐款明细帐和销

28、售发票存根进行比较核对。票存根进行比较核对。 （4 4）登记入帐的销售交易分类恰当）登记入帐的销售交易分类恰当（分类分类）销售分类恰当的测试一般可与计价准确性测试一并进行。销售分类恰当的测试一般可与计价准确性测试一并进行。 （5 5）销售交易的记录及时）销售交易的记录及时（截止截止） （6 6）销售交易已正确地记入明细帐并正确地汇总）销售交易已正确地记入明细帐并正确地汇总（计价计价和分摊、和分摊、准确性准确性）第三节第三节 实质性程序实质性程序第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing2424第三节第三节 实质性程序实质性程序一

29、、一、营业收入的营业收入的实质性程序实质性程序（一）（一）营业收入的审计目标营业收入的审计目标（二）主营业务收入的实质性程序（二）主营业务收入的实质性程序 1 1取得或编制主营业务收入明细表，复核加计正确，取得或编制主营业务收入明细表，复核加计正确，并与总账数和明细帐合计数核对相符。并与总账数和明细帐合计数核对相符。 查明主营业务收入的确认原则、方法。查明主营业务收入的确认原则、方法。 不同的销售方式或结算方式，不同的销售方式或结算方式，销售收入实现的标志销售收入实现的标志 20072007年年1111月月3030日，日，a a公司接受一项产公司接受一项产品的安装任务，安装期共品的安装任务，安

30、装期共4 4个月，安装合个月，安装合同的总收入为同的总收入为4040万元。到万元。到20072007年底，共年底，共收取款项收取款项2424万元，实际发生成本万元，实际发生成本2020万元，万元，估计还要发生成本估计还要发生成本1212万元。在万元。在20072007年度年度的财务报表中，的财务报表中，a a公司把公司把2424万元全部确认万元全部确认为劳务收入，并结转了已经发生的成本为劳务收入，并结转了已经发生的成本2020万元。万元。 这是一个不同期间的劳务确认问题。这是一个不同期间的劳务确认问题。完工的进度是完工的进度是20/20/（20+1220+12）=62.5%=62.5%，所，所

31、以应该根据完工百分比法确认今年的劳以应该根据完工百分比法确认今年的劳务收入：务收入：4040* *62.5%=2562.5%=25万元，所以应该确万元，所以应该确认认2525万元的劳务收入，而不是万元的劳务收入，而不是2424万元。万元。第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing25253 3实质性分析程序实质性分析程序 （1 1）将）将本期本期的主营业务收入的主营业务收入与上期与上期的主营业务收入、的主营业务收入、销售预算或预测数据等进行比较，分析主营业务收入及其销售预算或预测数据等进行比较，分析主营业务收入及其构成的变动是否

32、异常，并分析异常变动的原因；构成的变动是否异常，并分析异常变动的原因； （2 2）计算）计算本期本期重要产品的毛利率，重要产品的毛利率，与上期或预算或预与上期或预算或预测数据测数据比较，检查是否存在异常，各期之间是否存在重大比较，检查是否存在异常，各期之间是否存在重大波动，查明原因；波动，查明原因； （3 3）比较）比较本期各月本期各月各类主营业务收入的波动情况，各类主营业务收入的波动情况，第三节第三节 实质性程序实质性程序第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing2626分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、分析其

33、变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律，查明异常现象和重大波动的原因；周期性的经营规律，查明异常现象和重大波动的原因； （4 4）将本期重要产品的毛利率）将本期重要产品的毛利率与同行业与同行业企业进行对比企业进行对比分析，检查是否存在异常；分析，检查是否存在异常； （5 5）根据增值税发票申报表或普通发票，）根据增值税发票申报表或普通发票，估算估算全年收全年收入，入，与实际与实际收入金额比较。收入金额比较。第三节第三节 实质性程序实质性程序第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing2727 9 9实施销售的

34、截止测试实施销售的截止测试 把握三个与主营业务收入确认有着密切关系的日期：把握三个与主营业务收入确认有着密切关系的日期： 一是发票开具日期；一是发票开具日期； 二是记账日期；二是记账日期； 三是发货日期。三是发货日期。 检查三者是否归属于同一适当会计期间是主营业务收检查三者是否归属于同一适当会计期间是主营业务收入截止测试的关键所在。入截止测试的关键所在。 可以考虑选择三条审计路线实施主营业务收入的截止可以考虑选择三条审计路线实施主营业务收入的截止测试：测试： 第三节第三节 实质性程序实质性程序第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingaudit

35、ing2828第三节第三节 实质性程序实质性程序审计路线审计路线目目 的的测试程序测试程序以账簿记录以账簿记录为起点为起点（真实性测（真实性测试）试）防止高防止高估营业估营业收入收入从报表日前后若干天的账簿记录直至记账从报表日前后若干天的账簿记录直至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证实已入账收入是否在同一期间已开具发证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。票并发货，有无多记收入。以销售发票以销售发票为起点为起点（完整性测（完整性测试）试）防止低防止低估营业估营业收入收入从报表日前后若干天的发票存根查至发运从报表日前后若干天的发票存

36、根查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入是否已发货并于同一会计期间确认收入（查明有无漏记收入现象）。（查明有无漏记收入现象）。以发运凭证以发运凭证为起点为起点（完整性测（完整性测试）试）防止低防止低估营业估营业收入收入从报表日前后若干天的发运凭证至发票开从报表日前后若干天的发运凭证至发票开具情况与账簿记录，确定营业收入是否已具情况与账簿记录，确定营业收入是否已记入恰当的合计期间。记入恰当的合计期间。第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing2929 10

37、10检查销售折扣、折让与销售退回业务检查销售折扣、折让与销售退回业务 这里主要是针对被审计单位的销售退回未做财务处理这里主要是针对被审计单位的销售退回未做财务处理的情况下，注册会计师提出调整分录的问题。的情况下，注册会计师提出调整分录的问题。注册会计师注册会计师由于都是在审计年度后审计，只做财务报表的审计调整由于都是在审计年度后审计，只做财务报表的审计调整（只根据报表项目，不根据会计科目），不做会计调整，（只根据报表项目，不根据会计科目），不做会计调整，但会做出会计调整分录指导。但会做出会计调整分录指导。 会计人员做的调整分录是对账户进行调整，从而调整会计人员做的调整分录是对账户进行调整，从而

38、调整报表上的数字，但当年账户已经结账，所以影响到损益的报表上的数字，但当年账户已经结账，所以影响到损益的通过通过“以前年度损益调整以前年度损益调整”账户，不影响损益的直接调整账户，不影响损益的直接调整第三节第三节 营业收入审计营业收入审计在销售业务发生时，被审计单位的在销售业务发生时，被审计单位的会计处理是：会计处理是：（）借：应收帐款（）借：应收帐款 贷：主营营业收入贷：主营营业收入 应交税费应交税费（）借：主营营业成本（）借：主营营业成本 贷：库存商品贷：库存商品审计调整（）借：营业收入审计调整（）借：营业收入 应交税费应交税费 贷：应收帐款，贷：应收帐款，（）借：存货（）借：存货 贷：营

39、业成本贷：营业成本会计调整：会计调整：（）借：以前年度损益调整（）借：以前年度损益调整 应交税费应交税费 贷：应收帐款贷：应收帐款 借：利润分配借：利润分配 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整（）借：库存商品（）借：库存商品 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整 借：以前年度损益调整借：以前年度损益调整 贷：利润分配贷：利润分配第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing3030第三节第三节 实质性程序实质性程序 12 12检查特殊的销售行为检查特殊的销售行为 （）附有销售退回条件的商品销售，如果对退货部分（）附有销售退

40、回条件的商品销售，如果对退货部分能做合理估计的，确定其是否按估计不会退货部分确认收能做合理估计的，确定其是否按估计不会退货部分确认收入；如果对退货部分不能做合理估计的，确定其是否在退入；如果对退货部分不能做合理估计的，确定其是否在退货期满时确认收入。货期满时确认收入。 （）售后回购（）售后回购20092009年年主营业务收入考题（部分）主营业务收入考题（部分） 2008 2008年年7 7月月1 1日，日，a a公司因融资需要，把商品出售给同公司因融资需要，把商品出售给同为一般纳税人的为一般纳税人的b b公司。销售价格是公司。销售价格是600600万元（不含增值万元（不含增值税），销售成本是税

41、），销售成本是480480万元。商品已发出，货款暂时没有万元。商品已发出，货款暂时没有收到。按照双方的销售协议规定，一年内收到。按照双方的销售协议规定，一年内a a公司将以公司将以650650万万元的价格购回所售商品。元的价格购回所售商品。20082008年年1212月月3131日，日，a a公司未将该公司未将该商品购回。商品购回。a a公司已于公司已于20082008年年7 7月月1 1日确认了商品的销售收日确认了商品的销售收入，并相应结转了销售成本。问：入，并相应结转了销售成本。问：a a公司该业务是否符合公司该业务是否符合商品销售收入确认条件？商品销售收入确认条件？ 从本质上说，这项业务

42、属于以商品作抵押的融资行为，从本质上说，这项业务属于以商品作抵押的融资行为，所以不能确认收入和结转成本。所以不能确认收入和结转成本。第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing3131第三节第三节 实质性程序实质性程序三、应收账款的三、应收账款的实质性程序实质性程序（一）应收账款的（一）应收账款的审计目标审计目标（二）应收账款的实质性程序（二）应收账款的实质性程序 1.1.获取或编制应收账款明细表获取或编制应收账款明细表 (1)(1)复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对相复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对相符；结合坏

43、账准备科目与报表数核对相符。符；结合坏账准备科目与报表数核对相符。 (2)(2)检查非记账本位币应收账款的折算汇率及折算是否检查非记账本位币应收账款的折算汇率及折算是否正确。正确。 (3)(3)分析有贷方余额的项目分析有贷方余额的项目。第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing3232第三节第三节 实质性程序实质性程序 (4)(4)结合其他应收款、预收款项等往来项目的明细余结合其他应收款、预收款项等往来项目的明细余额，调查有无同一客户多处挂账、异常余额或与销售无关额，调查有无同一客户多处挂账、异常余额或与销售无关的其他款项，如有

44、，应做出记录，必要时提出调整建议。的其他款项，如有，应做出记录，必要时提出调整建议。 2.2.检查涉及应收账款的相关财务指标检查涉及应收账款的相关财务指标 (1)(1)复核应收账款借方复核应收账款借方累计发生额累计发生额（非余额）与主营（非余额）与主营业务收入是否配比，如存在不匹配的情况应查明原因；业务收入是否配比，如存在不匹配的情况应查明原因； (2)(2)计算计算应收账款周转率应收账款周转率，应收账款周转天数应收账款周转天数等指标，等指标，并与被审计单位上年指标、同行业同期相关指标对比分析，并与被审计单位上年指标、同行业同期相关指标对比分析，检查是否存在重大异常。检查是否存在重大异常。 重

45、分类调整分录：重分类调整分录：当预收账款挂在应收账款时当预收账款挂在应收账款时借：应收账款借：应收账款贷：预收账款贷：预收账款第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing3333第三节第三节 实质性程序实质性程序 3. 3.检查应收账款账龄分析是否正确。检查应收账款账龄分析是否正确。 （1 1）获取或编制应收账款账龄分析表，以便了解应收）获取或编制应收账款账龄分析表，以便了解应收账款的可收回性；账款的可收回性； （2 2）测试应收账款账龄分析表计算的准确性，并将应）测试应收账款账龄分析表计算的准确性，并将应收账款账龄分析表中的合计

46、数与应收账款总分类账余额相收账款账龄分析表中的合计数与应收账款总分类账余额相比较，并调查重大调节项目；比较，并调查重大调节项目； （3 3）检查原始凭证，如销售发票、运输记录等，测试）检查原始凭证，如销售发票、运输记录等，测试账龄核算的准确性。账龄核算的准确性。 4.4.向债务人函证应收账款向债务人函证应收账款 认定：存在、计价和分摊认定：存在、计价和分摊 第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing3434第三节第三节 实质性程序实质性程序（1 1）函证的范围和对象）函证的范围和对象 除非有充分证据表明应收账款对被审计单位财务报

47、表除非有充分证据表明应收账款对被审计单位财务报表而言而言是不重要的，是不重要的，或者函证很可能或者函证很可能是无效的，是无效的，否则，注册否则，注册会计师应当对应收账款进行函证。会计师应当对应收账款进行函证。 例例 测试应收账款时，注册会计师往往优先采用函证程序，测试应收账款时，注册会计师往往优先采用函证程序，仅在函证受限时才采用检查与销售有关的合同、凭证等，仅在函证受限时才采用检查与销售有关的合同、凭证等，主要目的是主要目的是( )( )。 a. a. 提高审计效率提高审计效率 b. b. 获取充分的审计证据获取充分的审计证据 c. c. 降低审计成本降低审计成本 d. d. 获取适当的审计

48、证据获取适当的审计证据第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing3535第三节第三节 实质性程序实质性程序 如果注册会计师不对应收账款进行函证，应当在工作如果注册会计师不对应收账款进行函证，应当在工作底稿中说明理由。如果认为函证很可能是无效的，注册会底稿中说明理由。如果认为函证很可能是无效的，注册会计师应当实施计师应当实施替代审计程序替代审计程序，获取充分、适当的审计证据。，获取充分、适当的审计证据。 函证的范围是由诸多因素决定的，主要有：函证的范围是由诸多因素决定的，主要有： （1 1）应收账款在全部资产中的重要性；）应收账款

49、在全部资产中的重要性； （2 2）被审计单位内部控制的强弱；）被审计单位内部控制的强弱； （3 3）以前期间的函证结果；）以前期间的函证结果；检查与销售有关的文件，包检查与销售有关的文件，包括销售合同或协议、销售订括销售合同或协议、销售订单、销售发票副本及发运凭单、销售发票副本及发运凭证等，以验证这些应收账款证等，以验证这些应收账款的真实性。的真实性。第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing3636第三节第三节 实质性程序实质性程序 一般情况下一般情况下，注册会计师应选择以下项目作为函证对注册会计师应选择以下项目作为函证对象：

50、象： 大额或账龄较长的项目；大额或账龄较长的项目； 与债务人发生纠纷的项目；与债务人发生纠纷的项目； 重大重大关联方项目；关联方项目； 主要客户（包括关系密切的客户）项目；主要客户（包括关系密切的客户）项目； 交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的项目；交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的项目； 可能产生重大错报或舞弊的非正常的项目。可能产生重大错报或舞弊的非正常的项目。第十三章第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的审计2021-11-5auditingauditing3737第三节第三节 实质性程序实质性程序（2 2）函证的方式）函证的方式 积极的函证方式积极的函证方式 采用积极的函证方式，注册会计师采用积极的函证方式，注册会计师应当要求被询证者应当要求被询证者在所有情况下必须回函在所有情况下必须回函。积极的函证方式又分为两种：。积极的函证方式又分为两种：一一种种是在询证函中列明拟函证的账户余额或其他信息，要求是在询证函中列明拟函证的账户余额或其他信息，要求被询证者确认所函证的款项是否正确。被询证者确认所函证的款项是否正确。另一种另一种询证函，即询证函，即在询证函中不列明账户余额或其他信息，而要求被询证者在询证函中不列明账户余额或其他信息，而要求被询证者填写有关信息或提供进一步信息。填写有关信息或提供进一步信息。