制造企业研发费用的会计处理探讨

1、制造企业研发费用的会计处理探讨实务解慎ipractice analysis 制造企业研发费用的会计处理探讨。文/崔晓钟作者介绍:秘晚钟，if.北财经大学会计学院博士研究生，研究方向为合计纽伦与实务。-、无形资产研发费用的费用化和部分资本化定义;其次，该资产产生的经济利益很可能流入企业;最后要国际会计准则委员会1998年发布的国际会计准则第38求该资产的成本能够可靠的计量。对于个成功的企业来说，号一无形资产中对研究开发支出的处理作了如下的规定g通过管理层的可行性研究，并通过股东大会、监事会等有关各;在项目的研究阶段，企业不能证明存在将产生很可能的未来方理智表决之后方开始进行的研究与开发项目其成功

2、转化为商经济利益的无形资产。因此，该支出总是在其发生时确认为费品的概率应该说是很大的。对于一个企业而亩，要建立一套属用。由于开发阶段比研究阶段距进一步，在有战情况下，企业于自巳的成本核算体系在现阶段的成本核算系统中并不是件难可以证明该资产将产生未来经济利益，因此，在项目的开发阶事。对于特定的研究与开发项目的交出的核算在现阶段的成本段可将有关支出计入无形资产。;我国2<#004699'>0<#004699'>06年颁布的新会计准核算体系中还是可以实现的。因此，对于已经立项的研究开发则就借鉴了国际会计准则对无形资产研发费用的处理方法。项目其成本的可靠计最并不

3、是难以实现的。对于同时能够满足另外，美国财务会计准则委员会(fasb)1974年册布的以上三条条件的研究开发支出，就应该予以资本化。财务会计准则公告第2号一一研究与开发支出的会计处理2.研发支出部分资本化有利于统一资产计价口径(sfas2)中规定除了特殊开发方式下，特定开发阶段中的计在现有的会计核算体系中，对企业从外部购入的无形资产算机软件成本可予资本化，其余所有的研究与开发支出均应在以购买成本资本化，计入无形资产的初始价值，这在目前各个发生当期确认为费用。我国2<#004699'>0<#004699'>01年的会计准则对无形资产的国家的会计处理中都是没

4、有争议的。但对于企业自创的无形资研发费用的处理就采用了该方法。产，在很多国家包括我国却将与此相关的大最研究与开发支出总之，对研究开发支出处理的方法无外乎集中在全部费用全部费用化，显然违背了对不间来源、性质相间的资产计价口化和部分资本化处理的不同上。役应该一致的原则，3.研发支出部分资本化符合会计信息应具备的相关性特征二、无形资产研发支出会计处理方法评述(研究开发支出全部费用化处理的缺点企业披露的信息应该在时空上具备会计报表倍，息使用者根对研究与开发支出全部费用化的处理最大的优点之就是据此信息进行决策的相关性特征，应该具备一定的前瞻性。信符合谦慎性原则，另外一个优点就是在会计实务处理中，简便息具

5、备了一定的前瞻性，才能具备相关性。随着校会经济的发易行，会计人员无需对自创无形资产在未取得法律保护之前的展，创造企业财富的主要因素巳经不再是单纯的财务资本，而支出进行判断和阳集，仅对可以很明确归属的自创完成后取得虫要是依靠智力资本和无形资产的投入。决定企业主住存的不再法律保护的无形资产的注册费和律师费等进行归集计入该无形是靠企业现有的盈利点，更主要是依靠科技的研究、开发与创资产的初始价值。这样处理，虽然方便了会计人员实务操作减新。研发能力与创新成为企业核心竞争力的核心。为了在越来少了他们的职业判断，但是这样的谨慎性却是以牺牲客观性、越激烈的市场竞争中保持领先的优势，企业在投产现有的产品相关性为

6、代价的。对于研究开发支出全部费用化的处珊，以美的同时，有可能日在进行若干个后续产品的开发和试生产。因国的fasb的主张为代表。fasb选择将研究与开发支出全部此，信息的使用者要求企业披露的信息不仅能反映企业现有的费用化处理的最大依据是z研究与开发支出的未来收益具有高财务状况，还应当能够反映创新能力，而反映个企业创新能度的不确定性。正是由于这种高度的不确定性，导致了研究与力的重要指标就是研究与开发支出。只有对于研究与开发支出开发支出无法满足资产确认的条件之，即归属于该资产的未进行确认和披露，信息的使用者就可以掘此做出自己的正确判来经济利益很可能流入企业。也就使得研究与开发支出与未来断，信息的有用

7、性就得以实现了。的收益之间缺乏明显的因果关系。(注:这愿不讨论美随fasb对特殊开发方式下、特定开发阶段中的计算机软件成本可予资三、我阔无形资产研发费用的会计处理本化的特殊情况。)通过以上的分析，可以看出研究与开发支出部分资本化比(工)研究与开发支出部分资本化处理的优点较符合对无形资产初始计价的方法。鉴于此，我国2<#004699'>0<#004699'>06年新1.研究与开发项目符合资产的确认和计量要求颁布的会计准则对无形资产研发费用的会计处理采用了部分资对于符合无形资产确认条件的研究与开发支出服当准许本化的处珊。资本化。无形资产的确认条件有二三点，首

8、先ell满足无形资产的一)我阔会计准则对研发费用含义的界定1<#004699'>01*i:t侧12<#004699'>01<#004699'>0.<#004699'>01. ?#004699'>0?#004699'>0?偲?#004699'>0?#004699'>0?#004699'>0?#004699'>0?#004699'>0?#004699'>0?#004699'>0?#004699&

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29、?practice analysis i提务解馈我国财政部2<#004699'>0<#004699'>06年2月15日颁布的新会计准则对研发费贷:研发支出一一费用化交出6<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0 用的概念作出了规定。按照企业会计准则第6号一一光形资将;研发支出一一资本化交出(8<#0

30、04699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0);列入资产负产的规定，企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶债表的;开发支出;中。段支出和开发阶段支出，即;研究与开发费用;分为研究费用和开发费用。新会计准则对研究与开发作出了定义g研究是指四、对;研发支出一一资本化支出;后锁计量的思考为获取并规解新的科学或技术知识而进行的独创性的有机化调我脯新册布的会计准则只

31、对无形资产的后续计.做了详细蕉。开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究结果或其他的规定，但并没有对le处于开发过程中光形资产后续计最做出知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进规定，即;研发支出一一资本化交出;的后续计最缺乏相应的的材料、装置、产品等。由此看来，研究与开发的目的是为了规范。主要包括开发过程中的无形资产的出售、减值的会计处获得某项资产，既包括无形资产也包括回寇资产。研究与开发理，笔者认为可以进行如下会计处理:工作是个事项的两个方丽，研究工作是开发工作的j基础，前(开发过程中的无形资产出售的处理期通过调资研究获得有价值的信息，后期利用前期的信息形成开发过稳中的无形资

32、产出售的处珊可以参照无形资产出售一定的成果，为企业带来长期的效益。的相关处理进行，举例如下z(二研发费用初始确认和计囊e例】接上例，第二年，由于情况发生变化，企业需要出随着我国会计制度与国际接轨，我国颁布的新准则也与罔售尚在开发中新产品专利技术，卖得价款17<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0元，并已际会计准则趋同，新准则借鉴了国际会计准则

33、第38号的规定，收到款项。则s将企业内部研究开发项目的活动划分为两个阶段一一研究阶段f昔z银行存款17<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0 与开发阶段，对两个阶段的活动内容作出了定义。规定:企业贷2研发支出一一资本化支出8<#004699'>0<#004699'>0<#004699'&g

34、t;0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0 内部研究开发项目研究阶段的交出，应当于发生时计人当期损营业外收入9<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0 益，企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足定的期末，要在

35、财务报告的附注中注明出售该项资产的相关情条件，才能确认为无形资产。内部开发活动形成的无形资产，况。其成本由可直接归属于该资产的创造、生产并使该资产能够以(二)开发过程中的无形资产发生减值的处理管珊层预定的方式运作的所有必要支出组成。可直接归属于新准则对日研发成功的无形资产的减值做了比较详细明该资产的成本开发该无形资产时辑费的材料、劳务成本、注册确的规定。倪对于处于开发过耀中的无形资产如果发生减值如费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权利特许权的摊何进行处理并没有做出规定。各行各业的发展可以说是日新月销按照企业会计准则第17号一借款费用的规定资本化异，时时刻刻都有新技术的诞生、新的替代品的出

36、现，一项无的利息支出，以及为使该无形资产达到预定用途前所发生的其形资产今天可能有着广阔的发展前景，夜之间有可能由于新他费用。当企业在开发阶段发生的支出同时满足准则中所规定技术、新的替代品的出现，变得一文不值，因此，对于即使处的允许开发费用资本化的五个条件时，所发生的支出可以确认于开发过程中的光形资产同样也会发生减僚，如果不进行迪生线为无形资产，禁止特朋开发此项目时所确认的费用;现举例来的处珊，就违背了谨慎性原则，难以保证会计信息的可靠性和说明研发费用的会计处琪。相关性。笔者认为，企业在资产负债表臼应当判断处于开发过【例】某企业自行研究开发项新产品专利技术，在研究程中的无形资产是否存在可能发生减

37、值的迹象，如果有迹象表开发过程中发生材料费6<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0元、人工工资3<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>

38、;0<#004699'>0元以明该处于开发过程中的无形资产发生了减值，即如果该项资产及用银行存款支付其他费用5<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0元，总计14<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>

39、;0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0元，的可回收金额低于该项资产的账丽价值就成进行减值处理。肘其中，符合资本化条件的发出为8<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0元，期末，该专利子开发过棋中的无形资产的可阻收金额就是该项无形资产开发技术巳经达到预定用

40、途。假定不考虑相关税费。成功后的公允价值扣除继续开发该项无形资产尚需发生的费相关费用发生时z用。开发过程中的无形资产的账固价值就是;研发支出一一资借2研发支出费用化支出6<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0 本化支出;的科目余额。如发生减值，根据可回收金额低于账一一资本化支出8<#004699'>0<#004699

41、'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0 面价值的辈辈额，提取减值准备，举例说明。贷z原材料6<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0 【例】接上例，第二年

42、发现该项处于开发过程中的无形资成付职工薪酬3<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0 产如果研发成功的话，它的公允价值为1<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#00

43、4699'>0<#004699'>0<#004699'>0元，开发该银行存款5<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0 项固定资产尚需发生4<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699&#

44、39;>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0元的成本，该项处于开发过程期来:中的无形资产的可回收金额(6<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0元)低于其账面价值，借s管理费用6<#004699'>0<#004699

45、9;>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0 应提取的减值准备为2<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0元，会计处理如下z无形资产8<#004699'

46、>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0 借g资产减值损失2<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0 贷:研发支出一一费用化

47、支出贷:开发支出减值准备2<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0 6<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699&

48、#39;>0 一一资本化支出8<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0 这样处理能有效地避免制度性虚盈实亏，保证财务会计资如果期末该专利技术尚未达到l预定用途则不将;研发支料的真实性，为经营者的审慎经营以及投资者的谨慎决策提供出资本化支出;转入无形资产，分录如下s可靠和相关的会计信息。囚苦苦苦想1.立:东北财绞大学研究统自由借s管理费用6

49、<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0<#004699'>0 j.nuery.2<#004699'>01<#004699'>0 i acc:ountent i 11 ?#004699'>0?#004699'>0?偲?#004699'>0?#004699'>0?#0046

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