第11章-企业经营的税务筹划

1、2021/3/231第三篇第三篇 企业经济活动的企业经济活动的税务筹划税务筹划2021/3/232第十一章第十一章 企业经营的税务筹划企业经营的税务筹划第一节第一节 企业购销活动的税务筹划企业购销活动的税务筹划第二节第二节 企业汇总纳税的税务筹划企业汇总纳税的税务筹划第三节第三节 企业收益分配的税务筹划企业收益分配的税务筹划2021/3/233 企业在购进销售、收益分配、汇总纳企业在购进销售、收益分配、汇总纳税等日常经营活动中税等日常经营活动中, ,为了实现自身利益最为了实现自身利益最大化大化, ,要充分考虑各种影响因素要充分考虑各种影响因素, ,其中税收其中税收就是一个不可忽视的因素。企业经

2、营的税就是一个不可忽视的因素。企业经营的税务筹划应综合考虑所涉各税种务筹划应综合考虑所涉各税种, ,避免顾此失避免顾此失彼。彼。2021/3/234 第一节第一节 企业购销活动的税务筹划企业购销活动的税务筹划一、购销活动税务筹划的原则一、购销活动税务筹划的原则第一第一, ,要考虑企业的总体税负要考虑企业的总体税负, ,不仅要考虑不仅要考虑购销过程中的流转税购销过程中的流转税, ,如增值税、消费税等如增值税、消费税等, ,同时也要考虑所得税等其他税种同时也要考虑所得税等其他税种, ,不能因为不能因为对某一个税种的筹划引起其他税种的支出对某一个税种的筹划引起其他税种的支出增加增加, ,应尽量寻找使

3、企业总体税负最低的方应尽量寻找使企业总体税负最低的方案。案。2021/3/235第二第二, ,企业不能只考虑当年的税负最低企业不能只考虑当年的税负最低, ,而而不考虑这种税负减少对其他年份的影响不考虑这种税负减少对其他年份的影响, ,企业必须着眼于整个筹划期间的税负最小企业必须着眼于整个筹划期间的税负最小化。化。第三第三, ,作为价值链上的一个环节作为价值链上的一个环节, ,企业不仅企业不仅要考虑自身的税负要考虑自身的税负, ,同时还要考虑上下游同时还要考虑上下游企业的税负企业的税负, ,只有这样只有这样, ,才能保持稳定的联才能保持稳定的联系系, ,保证经济活动得以顺畅进行。保证经济活动得以

4、顺畅进行。2021/3/236第四第四, ,企业在进行购销活动的税务筹划时企业在进行购销活动的税务筹划时, ,还还必须考虑税务筹划可能会给企业经济活动带必须考虑税务筹划可能会给企业经济活动带来的影响。例如实现降低税负的目标会引起来的影响。例如实现降低税负的目标会引起企业会计利润的减少企业会计利润的减少, ,而会计利润的减少会而会计利润的减少会产生一系列的经济后果产生一系列的经济后果, ,如资金成本可能会如资金成本可能会提高提高, ,债务的限制条件增多、公司的股价可债务的限制条件增多、公司的股价可能会下降能会下降, ,企业财务风险加大、改变经济活企业财务风险加大、改变经济活动时机造成经营效率损失

5、、与客户关系恶化动时机造成经营效率损失、与客户关系恶化或者额外的存货持有成本等。或者额外的存货持有成本等。 因此因此, ,企业应从战略的角度进行购销活企业应从战略的角度进行购销活动的筹划动的筹划, ,要具有整体观念要具有整体观念, ,不能一味寻求税不能一味寻求税负最低的方案。负最低的方案。2021/3/237二、购销活动税务筹划的方法二、购销活动税务筹划的方法 降低企业购销活动的总体税负降低企业购销活动的总体税负, ,可以可以通过选择适用低税率或减少税基两种方式通过选择适用低税率或减少税基两种方式来实现来实现, ,而在企业日常购销活动中而在企业日常购销活动中, ,更多地更多地采用减少税基的方式

6、进行税务筹划。采用减少税基的方式进行税务筹划。2021/3/238 减少收入总额和增加扣除项目金额减少收入总额和增加扣除项目金额（进项税额）可以减少企业的税款支出（进项税额）可以减少企业的税款支出, ,降降低企业的税收负担。但这两种税务筹划的低企业的税收负担。但这两种税务筹划的方法可能会给企业带来消极的影响方法可能会给企业带来消极的影响, ,企业可企业可以利用其他方法进行税务筹划。因为货币以利用其他方法进行税务筹划。因为货币具有时间价值具有时间价值, ,所以不仅直接减少税款支出所以不仅直接减少税款支出会给企业带来税务筹划的好处会给企业带来税务筹划的好处, ,税款的延迟税款的延迟缴纳同样会给企业

7、带来税务筹划的利益。缴纳同样会给企业带来税务筹划的利益。2021/3/239 企业应合理地安排申报所得和确认扣企业应合理地安排申报所得和确认扣除项目（进项税额）的时间除项目（进项税额）的时间, ,以便尽可能以便尽可能地少缴纳晚缴纳应纳税额。但是地少缴纳晚缴纳应纳税额。但是, ,由于选由于选择所得实现的时间和确认扣除项目（进项择所得实现的时间和确认扣除项目（进项税额）的时间往往会有冲突税额）的时间往往会有冲突, ,所以在进行所以在进行税务筹划时还必须比较确认所得和扣除项税务筹划时还必须比较确认所得和扣除项目（进项税额）时间的相互抵消效果。目（进项税额）时间的相互抵消效果。2021/3/2310（

8、一）收入总额的税务筹划（一）收入总额的税务筹划 销售收入的实现时间与销售方式相关销售收入的实现时间与销售方式相关, ,同时也与结算方式和结算工具密切相关。同时也与结算方式和结算工具密切相关。在销售活动中在销售活动中, ,企业可以通过销售方式的选企业可以通过销售方式的选择、结算方式的选择以及结算工具的选择择、结算方式的选择以及结算工具的选择来进行筹划。来进行筹划。2021/3/2311 企业也可以利用转移定价的方式企业也可以利用转移定价的方式, ,通过通过关联方交易来转移收入。这种税务筹划的关联方交易来转移收入。这种税务筹划的方法尤其适用于企业集团。方法尤其适用于企业集团。 较为常见的做法有较为

9、常见的做法有: :一是通过提高零部件和产成品的销售价格一是通过提高零部件和产成品的销售价格, ,将税负向后转移给商品的购买者将税负向后转移给商品的购买者; ;二是通过压低零部件和产成品的进价二是通过压低零部件和产成品的进价, ,将税将税负向前转移给商品的提供者。负向前转移给商品的提供者。2021/3/2312 但是但是, ,采用转移定价方式进行税务筹采用转移定价方式进行税务筹划必须有一定的技巧划必须有一定的技巧, ,需要在商品价格波需要在商品价格波动的合理范围内进行动的合理范围内进行, ,并且有充足的理由。并且有充足的理由。因为现行税法明确规定因为现行税法明确规定, ,关联企业间的交关联企业间

10、的交易应按独立企业间的交易进行易应按独立企业间的交易进行, ,否则税务否则税务机关将进行调整。机关将进行调整。2021/3/2313 企业还可以通过汇率选择进行税务筹企业还可以通过汇率选择进行税务筹划。企业日常外币业务所发生的汇兑损益划。企业日常外币业务所发生的汇兑损益原则上都是直接计入当期损益原则上都是直接计入当期损益, ,其所得税筹其所得税筹划的关键是通过选取适当的记账汇率划的关键是通过选取适当的记账汇率, ,使得使得核算出的净汇兑损失最大化或净汇兑收益核算出的净汇兑损失最大化或净汇兑收益最小化最小化, ,从而尽量使企业当期的应纳税所得从而尽量使企业当期的应纳税所得额最小额最小, ,减少企

11、业的税收负担。减少企业的税收负担。2021/3/2314（二）进项税额和税前扣除项目的税务筹（二）进项税额和税前扣除项目的税务筹划划 企业可以从两个方面对进项税额和税企业可以从两个方面对进项税额和税前扣除项目进行税务筹划前扣除项目进行税务筹划, ,即增加扣除项目即增加扣除项目的金额和提前扣除项目的确认时间。的金额和提前扣除项目的确认时间。在会计核算方面在会计核算方面, ,企业在遵循会计准则和会企业在遵循会计准则和会计制度的前提下计制度的前提下, ,可以通过对会计方法的选可以通过对会计方法的选择来增加税前扣除项目金额或提前其确认择来增加税前扣除项目金额或提前其确认时间。时间。2021/3/231

12、5 不论企业采用哪一种方法进行税务筹不论企业采用哪一种方法进行税务筹划划, ,都必须考虑两个因素都必须考虑两个因素, ,即税率变动和税即税率变动和税法的限制性规定。税率变动是指企业实际法的限制性规定。税率变动是指企业实际适用的税率的变化适用的税率的变化, ,可能是由于国家调整税可能是由于国家调整税收政策导致企业适用的税率发生变化收政策导致企业适用的税率发生变化, ,也可也可能是由于国家的税收优惠政策含有时间限能是由于国家的税收优惠政策含有时间限制制, ,导致企业实际适用的税率在不同的时间导致企业实际适用的税率在不同的时间会有所不同。比如我国外商投资企业所得会有所不同。比如我国外商投资企业所得税

13、法中关于免税期的规定税法中关于免税期的规定, ,企业在免税期实企业在免税期实际所得税税率为际所得税税率为0 0, ,在免税期进行税务筹划在免税期进行税务筹划时要考虑到免税期后所得税税率上升的因时要考虑到免税期后所得税税率上升的因素。素。2021/3/2316 税法的限制性规定是指税法中对税前税法的限制性规定是指税法中对税前扣除项目的具体规定。企业在进行税务筹扣除项目的具体规定。企业在进行税务筹划时必须首先遵循税法的规定划时必须首先遵循税法的规定, ,在此前提下在此前提下选择能够降低企业税负或推迟税款缴纳时选择能够降低企业税负或推迟税款缴纳时间的方法间的方法, ,否则税务机关有权调整。否则税务机

14、关有权调整。2021/3/2317【例例11-111-1】某公司属于增值税一般纳税企某公司属于增值税一般纳税企业业, ,20052005年年1212月月1010日出口销售商品日出口销售商品1 0001 000件件, ,销售合同规定的销售价格为每件销售合同规定的销售价格为每件200200美元美元, ,货款尚未收到。货款尚未收到。1212月月2020日日, ,收到收到1212月月1010日赊日赊销货款销货款100 000100 000美元。假设该公司美元。假设该公司1212月份未月份未发生其他销售业务发生其他销售业务, ,1212月份发生进货成本月份发生进货成本1 1 000 000000 000

15、元元, ,以人民币结算。该公司以人民币结算。该公司1111月月3030日银行存款和应收账款外币账户期末余额日银行存款和应收账款外币账户期末余额分别为分别为: :2021/3/2318表表11-111-1项项 目目外币账户金外币账户金额（美元）额（美元）汇率汇率 记账本位币金额记账本位币金额（人民币元）（人民币元）银行存款银行存款 200 000200 0008.48.41 680 0001 680 000应收账款应收账款 100 000100 0008.48.4840 000840 0002021/3/2319市场汇率分别为市场汇率分别为: :1111月月3030日日 1212月月1 1日日

16、1212月月1010日日 1212月月2020日日 1212月月3131日日1 1美元美元=8.4=8.4元人元人民币民币 1 1美元美元=8.4=8.4元元人民币人民币 1 1美元美元=8.3=8.3元人元人民币民币 1 1美元美元=8.35=8.35元元人民币人民币 1 1美元美元=8.35=8.35元元人民币人民币 2021/3/2320 假设该公司银行存款和应收账款外币账假设该公司银行存款和应收账款外币账户户1212月份未发生其他收付行为。分别选择业月份未发生其他收付行为。分别选择业务发生日市场汇率和当月务发生日市场汇率和当月1 1日的市场汇率将外日的市场汇率将外币折算为人民币记账币折

17、算为人民币记账, ,并分析对公司税负的影并分析对公司税负的影响。响。方案方案1:1:公司采用业务发生日的市场汇率作为公司采用业务发生日的市场汇率作为记账汇率记账汇率, ,则则应纳增值税应纳增值税=200 000=200 0008.38.317%17%1 000 1 000 00000017%=112 20017%=112 200（元）（元）2021/3/2321期末汇兑损益为期末汇兑损益为: :应收账款账户汇兑损益应收账款账户汇兑损益= =200 000200 0008.358.35（100 000100 0008.4+200 8.4+200 0000008.38.3100 000100 00

18、08.358.35）=5 000=5 000（元）（元）银行存款账户汇兑损益银行存款账户汇兑损益= =300 000300 0008.358.35（200 000200 0008.4+100 8.4+100 0000008.358.35）=-10 000=-10 000（元）（元）公司公司1212月份发生汇兑损失月份发生汇兑损失5 0005 000元元, ,可以降可以降低所得税低所得税5 0005 00033%=1 65033%=1 650（元）（元）2021/3/2322方案方案2:2:公司采用公司采用1212月月1 1日的市场汇率作为记日的市场汇率作为记账汇率账汇率, ,则应纳增值税则应纳

19、增值税=200000=2000008.48.417%17%1 000 0001 000 00017%=115 60017%=115 600（元）（元）期末汇兑损益为期末汇兑损益为: :应收账款账户汇兑损益应收账款账户汇兑损益=200 000=200 0008.358.35（100 000100 0008.4+200 0008.4+200 0008.48.4100 100 0000008.48.4）=-10 000=-10 000（元）（元）银行存款账户汇兑损益银行存款账户汇兑损益=300 000=300 0008.358.35（200 000200 0008.4+100 0008.4+100

20、0008.48.4）=-15 000=-15 000（元）（元）公司公司1212月份发生汇兑损失月份发生汇兑损失25 00025 000元元, ,可以降可以降低所得税低所得税25 00025 00033%=8 25033%=8 250（元）（元）2021/3/2323 通过两种方法比较可以看出通过两种方法比较可以看出, ,公司采用公司采用业务发生日的市场汇率作为记账汇率比采业务发生日的市场汇率作为记账汇率比采用用1212月月1 1日的市场汇率作为记账汇率少负担日的市场汇率作为记账汇率少负担3 4003 400元（元（115 600115 600112 200112 200）的增值税税）的增值税

21、税金金, ,但会多负担但会多负担6 6006 600元（元（8 2508 2501 6501 650）的所得税税金的所得税税金, ,公司的总体税收负担比采用公司的总体税收负担比采用期初汇率作为记账汇率多期初汇率作为记账汇率多3 2003 200元（不考虑元（不考虑其他相关税费）。其他相关税费）。2021/3/2324 因此因此, ,公司必须预先综合测算公司必须预先综合测算, ,考虑各考虑各种因素选择合理的外币汇率种因素选择合理的外币汇率, ,因为按照会计因为按照会计制度的规定制度的规定, ,一旦公司选定了某种折算汇率一旦公司选定了某种折算汇率, ,不能随意变动。在进行折算汇率选择的税不能随意变

22、动。在进行折算汇率选择的税务筹划时务筹划时, ,企业不仅要考虑汇率和税率的变企业不仅要考虑汇率和税率的变动性动性, ,也要考虑企业销售和进货的主要结算也要考虑企业销售和进货的主要结算方式和金额以及其他外币账户的增减变动方式和金额以及其他外币账户的增减变动情况。情况。2021/3/2325 第二节第二节 企业汇总纳税的税务筹划企业汇总纳税的税务筹划 为了鼓励企业规模经营为了鼓励企业规模经营, ,提高整体竞争提高整体竞争力与凝聚力力与凝聚力, ,国家准予某些行业、企业汇总国家准予某些行业、企业汇总缴纳企业所得税缴纳企业所得税, ,准予试点企业集团合并缴准予试点企业集团合并缴纳企业所得税纳企业所得税

23、, ,统称汇总（合并）纳税统称汇总（合并）纳税, ,本章本章简称为汇总纳税。汇总纳税是指企业总机构简称为汇总纳税。汇总纳税是指企业总机构或集团母公司（简称汇缴企业）和其分支机或集团母公司（简称汇缴企业）和其分支机构或集团子公司（简称成员企业）的经营所构或集团子公司（简称成员企业）的经营所得得, ,通过汇总或合并纳税申报表通过汇总或合并纳税申报表, ,由汇缴企业由汇缴企业统一申报缴纳企业所得税。统一申报缴纳企业所得税。2021/3/2326一、汇总纳税范围的税务筹划一、汇总纳税范围的税务筹划 企业参加汇总纳税的前提条件是企业企业参加汇总纳税的前提条件是企业集团的母公司对其资产控股比例达到集团的母

24、公司对其资产控股比例达到100%100%, ,如果参加汇总纳税的企业在企业改组、改如果参加汇总纳税的企业在企业改组、改造或资产重组过程中造或资产重组过程中, ,因股权发生变化而成因股权发生变化而成为非全资控股企业的为非全资控股企业的, ,从股权发生变化的年从股权发生变化的年度起度起, ,取消其汇总纳税成员企业资格取消其汇总纳税成员企业资格, ,就地就地缴纳所得税。缴纳所得税。 企业集团在确定汇总纳税范围时企业集团在确定汇总纳税范围时, ,除了除了要符合上述条件外要符合上述条件外, ,还应注意还应注意: :2021/3/2327（一）要选择集团内的盈利企业和亏损企（一）要选择集团内的盈利企业和亏

25、损企业业, ,盈亏互抵后以其余额为依据缴纳企业所盈亏互抵后以其余额为依据缴纳企业所得税得税, ,在一定时期内节约部分税款在一定时期内节约部分税款【例例11-211-2】某企业集团的母公司某企业集团的母公司A A及其两个及其两个全资子公司甲、乙实行汇总纳税全资子公司甲、乙实行汇总纳税, ,假设三个假设三个公司以前年度均无亏损公司以前年度均无亏损, ,所得税税率均为所得税税率均为33%33%, ,就地预缴所得税比例为就地预缴所得税比例为0 0。该企业集团。该企业集团简化的所得税申报表如表简化的所得税申报表如表11-311-3、表、表11-411-4、表表11-511-5所示。所示。2021/3/2

26、328第第1 1年企业所得税纳税申报表年企业所得税纳税申报表 表表11-3 11-3 金额金额: :万元万元 项项目目汇总纳汇总纳税申报税申报数数不汇总纳税申报数不汇总纳税申报数A甲甲乙乙合计合计利润总额利润总额加：纳税调整加：纳税调整增加项增加项减：纳税调整减：纳税调整减少项减少项应纳税所得额应纳税所得额适用税率适用税率应纳所得税额应纳所得税额-15000-15033%01000010033%33-5000-5033%0-20000-20033%0332021/3/2329第第2 2年企业所得税纳税申报表年企业所得税纳税申报表 表表11-4 11-4 金额金额:万万元元项项目目汇总纳汇总纳税

27、申报税申报数数不汇总纳税申报数不汇总纳税申报数A甲甲乙乙合计合计利润总额利润总额加：纳税调整加：纳税调整增加项增加项减：纳税调整减：纳税调整减少项减少项应纳税所得额应纳税所得额适用税率适用税率应纳所得税额应纳所得税额1500150033%02000020033%6650050033%0-10000-10033%0662021/3/2330第第3 3年企业所得税纳税申报表年企业所得税纳税申报表 表表11-5 11-5 金额金额: :万元万元项项目目汇总纳汇总纳税申报税申报数数不汇总纳税申报数不汇总纳税申报数A甲甲乙乙合计合计利润总额利润总额加：纳税调整加：纳税调整增加项增加项减：纳税调整减：纳税

28、调整减少项减少项应纳税所得额应纳税所得额适用税率适用税率应纳所得税额应纳所得税额7000070033%2313000030033%991000010033%333000300033%01322021/3/2331 从表从表11-311-3可以看出可以看出, ,如果不执行汇总纳如果不执行汇总纳税政策税政策, ,A A公司的应纳税所得额为正公司的应纳税所得额为正, ,应缴纳应缴纳企业所得税企业所得税3333万元万元; ;甲、乙公司的应纳税所甲、乙公司的应纳税所得额均为负得额均为负, ,不缴纳所得税不缴纳所得税, ,其税收亏损额其税收亏损额5050万元和万元和200200万元可分别由以后年度所得额万

29、元可分别由以后年度所得额弥补。如果参加汇总纳税弥补。如果参加汇总纳税, ,三个公司的盈亏三个公司的盈亏可以相互抵补可以相互抵补, ,互抵后的应纳税所得额为互抵后的应纳税所得额为150150万元万元, ,不缴纳所得税。从企业集团整体不缴纳所得税。从企业集团整体来看来看, ,汇总纳税可节约税款汇总纳税可节约税款3333万元。万元。2021/3/2332 从表从表11-411-4可以看出可以看出, ,如果不执行汇总纳税如果不执行汇总纳税政策政策, ,A A公司应纳税所得额为正公司应纳税所得额为正, ,应缴纳所得税应缴纳所得税6666万元万元; ;甲公司第甲公司第2 2年的利润年的利润5050万元弥补

30、其上一万元弥补其上一年度的亏损年度的亏损5050万元后为万元后为0 0, ,不缴纳所得税不缴纳所得税; ;乙公乙公司应纳税所得额为负司应纳税所得额为负, ,不缴纳所得税。如果参不缴纳所得税。如果参加汇总纳税加汇总纳税, ,根据税法规定根据税法规定, ,企业发生的以前年企业发生的以前年度亏损不得自行用本企业以后年度的利润弥补度亏损不得自行用本企业以后年度的利润弥补, ,而由母公司在年度汇总清算时统一盈亏互抵而由母公司在年度汇总清算时统一盈亏互抵, ,并按规定递延抵补并按规定递延抵补, ,第第2 2年合并后的利润总额为年合并后的利润总额为150150万元万元, ,抵补上一年度的亏损抵补上一年度的亏

31、损150150万元后应纳万元后应纳税所得额为税所得额为0 0, ,不缴纳所得税。从企业集团整体不缴纳所得税。从企业集团整体来看来看, ,第第2 2年汇总纳税节约税款年汇总纳税节约税款6666万元。万元。2021/3/2333 从表从表11-511-5可以看出可以看出, ,如果不执行汇总纳税如果不执行汇总纳税政策政策, ,A A公司、甲公司应缴纳所得税分别为公司、甲公司应缴纳所得税分别为9999万万元、元、3333万元万元; ;乙公司利润总额乙公司利润总额300300万元弥补前两万元弥补前两年的亏损后为年的亏损后为0 0, ,不缴纳所得税。如果参加汇总不缴纳所得税。如果参加汇总纳税纳税, ,企业

32、集团的应纳税所得额为企业集团的应纳税所得额为700700万元万元, ,应应缴纳所得税缴纳所得税231231万元万元, ,比不汇总纳税多纳税款比不汇总纳税多纳税款9999万元。万元。 综合三年情况可以看出综合三年情况可以看出, ,无论是汇总纳税无论是汇总纳税（0+0+231=2310+0+231=231）还是不汇总纳税）还是不汇总纳税（33+66+132=23133+66+132=231）, ,企业集团在三年的总体税企业集团在三年的总体税负是相同的负是相同的, ,只是汇总纳税后可以前期少缴税只是汇总纳税后可以前期少缴税款后期多缴税款款后期多缴税款, ,达到了延迟纳税的目的。达到了延迟纳税的目的。

33、2021/3/2334（二）除非企业的经营管理或核算上的需（二）除非企业的经营管理或核算上的需要要, ,尽量不要将低税率地区的子公司纳入汇尽量不要将低税率地区的子公司纳入汇总纳税范围总纳税范围【例例11-311-3】某企业集团的母公司某企业集团的母公司B B及其两个及其两个全资子公司甲、乙全资子公司甲、乙2003200520032005年的利润实年的利润实现情况如表现情况如表11-611-6所示。所示。2021/3/2335表表11-6 11-6 金额金额: :万元万元年年度度B甲甲乙乙2003200420051002003005010020080101002021/3/2336 假设三个公司

34、以前年度均无亏损假设三个公司以前年度均无亏损, ,其中其中B B公司、乙公司所得税税率为公司、乙公司所得税税率为33%33%, ,甲公司所甲公司所得税税率为得税税率为15%15%, ,则执行汇总纳税政策与不则执行汇总纳税政策与不执行汇总纳税政策的纳税情况计算如表执行汇总纳税政策的纳税情况计算如表11-11-7 7所示。所示。2021/3/2337表表11-7 11-7 金额金额: :万元万元年年度度汇总纳汇总纳税税应纳所应纳所得税额得税额不汇总纳税应纳所得税额不汇总纳税应纳所得税额B甲甲乙乙合合计计20032004200523.195.71983366997.51530003.340.5811

35、32.3合合计计316.819852.53.3253.82021/3/2338 从表从表11-711-7可以看出可以看出, ,执行汇总纳税政执行汇总纳税政策比不执行汇总纳税政策三年累计要多缴策比不执行汇总纳税政策三年累计要多缴纳税款纳税款6363万元（万元（316.8316.8253.8253.8）, ,这是因这是因为所得税率较低的甲公司（为所得税率较低的甲公司（15%15%）三年累）三年累计盈利计盈利350350万元适用较高的所得税税率万元适用较高的所得税税率（33%33%）造成的多缴税款）造成的多缴税款: :350350（33%33%15%15%）=63=63万元。万元。2021/3/23

36、39二、就地预缴比例的税务筹划二、就地预缴比例的税务筹划 根据税法规定根据税法规定, ,从从20012001年年1 1月月1 1日日, ,除部分除部分行业和企业（如铁路运输企业、邮政企业、行业和企业（如铁路运输企业、邮政企业、中国工商银行、中国农业银行、中国建设银中国工商银行、中国农业银行、中国建设银行、中国银行的各级分行、支行、以及中国行、中国银行的各级分行、支行、以及中国人民财产保险公司、中国人寿保险公司的各人民财产保险公司、中国人寿保险公司的各级分公司）外级分公司）外, ,对汇总纳税的企业总机构或对汇总纳税的企业总机构或集团母公司及其汇总纳税的成员企业集团母公司及其汇总纳税的成员企业,

37、,一律一律实行实行“统一计算、分级管理、就地预缴、集统一计算、分级管理、就地预缴、集中清算中清算”的征收管理办法的征收管理办法, ,成员企业就地预成员企业就地预缴企业所得税的比例缴企业所得税的比例, ,一般为年度应纳所得一般为年度应纳所得税额的税额的60%60%。2021/3/2340 但税法又规定但税法又规定, ,总机构和成员企业盈亏总机构和成员企业盈亏相差悬殊相差悬殊, ,就地预缴税款与集中清算结果差就地预缴税款与集中清算结果差额较大的额较大的, ,可由总机构报国家税务总局批准可由总机构报国家税务总局批准后后, ,对个别影响较大的成员企业就地预缴的对个别影响较大的成员企业就地预缴的比例予以

38、适当调整。就地预缴比例的高低比例予以适当调整。就地预缴比例的高低, ,就地预缴税款的多少就地预缴税款的多少, ,不仅影响着税款在不不仅影响着税款在不同地区间的分配同地区间的分配, ,对企业集团而言对企业集团而言, ,如果集如果集团内部既有盈利企业团内部既有盈利企业, ,又有亏损企业又有亏损企业, ,预缴预缴比例还会影响企业集团税款缴纳的时间。比例还会影响企业集团税款缴纳的时间。尽量争取较低的预缴比例是汇总纳税税务尽量争取较低的预缴比例是汇总纳税税务筹划的一个重要方面筹划的一个重要方面, ,可以为企业集团带来可以为企业集团带来延迟纳税的好处。延迟纳税的好处。2021/3/2341【例例11-41

39、1-4】接例接例11-211-2, ,假设企业集团的成员假设企业集团的成员企业就地预缴所得税比例分别为企业就地预缴所得税比例分别为60%60%和和30%30%, ,该企业集团连续三年的所得税缴纳情况如该企业集团连续三年的所得税缴纳情况如表表11-811-8所示。所示。2021/3/2342表表11-8 11-8 金额金额: :万元万元 年年度度成员企业就地成员企业就地预缴预缴60%汇缴企汇缴企业补缴业补缴企业集团企业集团纳税总额纳税总额A甲甲乙乙12319.839.659.409.919.80059.40023.119.849.5161.7合合计计231 23.1=23119.8（39.6+9

40、.9）（）（59.4+19.8+59.4）2021/3/2343表表11-9 11-9 金额金额: :万元万元年年度度成员企业就地成员企业就地预缴预缴30%汇缴企汇缴企业补缴业补缴企业集团企业集团纳税总额纳税总额A甲甲乙乙1239.919.829.704.959.90029.700127.059.924.75196.35合合计计231 127.05=2319.9（19.8+4.95）（29.7+9.9+29.7）2021/3/2344 从表从表11-811-8、表、表11-911-9可以看出可以看出, ,第第1 1年年A A公司应纳所得税额为公司应纳所得税额为3333万元（万元（1001003

41、3%33%）, ,若预缴比例为若预缴比例为60%60%, ,A A公司需预缴税款公司需预缴税款19.819.8万万元（元（333360%60%）; ;若预缴比例为若预缴比例为30%30%, ,A A公司需公司需预缴税款预缴税款9.99.9万元（万元（333330%30%）。企业集团）。企业集团汇总应纳税所得额为负汇总应纳税所得额为负, ,故汇总应纳所得税故汇总应纳所得税额为额为0 0, ,小于成员企业预缴所得税。小于成员企业预缴所得税。2021/3/2345 根据税法规定根据税法规定, ,汇缴企业根据汇总的企汇缴企业根据汇总的企业所得税年度纳税申报表统一计算的应纳业所得税年度纳税申报表统一计算

42、的应纳所得税额所得税额, ,大于成员企业按规定比例预缴的大于成员企业按规定比例预缴的企业所得税部分企业所得税部分, ,由汇缴企业补缴由汇缴企业补缴; ;小于成小于成员企业预缴的企业所得税部分员企业预缴的企业所得税部分, ,由汇缴企业由汇缴企业抵缴下一年度统一计算的应缴企业所得税抵缴下一年度统一计算的应缴企业所得税额额, ,所以汇缴企业补缴税款为所以汇缴企业补缴税款为0 0。2021/3/2346 第第2 2年年A A公司、甲公司应纳所得税额分公司、甲公司应纳所得税额分别为别为6666万元（万元（20020033%33%）和）和16.516.5万元万元（505033%33%）, ,若预缴比例为若

43、预缴比例为60%60%, ,则分别预则分别预缴税款缴税款39.639.6万元和万元和9.99.9万元万元; ;若预缴比例为若预缴比例为30%30%, ,则分别预缴则分别预缴19.819.8万元和万元和4.954.95万元万元, ,企业企业集团汇总应纳所得税仍为集团汇总应纳所得税仍为0 0, ,小于成员企业小于成员企业预缴所得税款预缴所得税款, ,所以汇缴企业补缴税款为所以汇缴企业补缴税款为0 0。2021/3/2347 第第3 3年年A A、甲、乙公司的应纳税所得额、甲、乙公司的应纳税所得额分别为分别为9999万元（万元（30030033%33%）、）、3333万元万元（10010033%33

44、%）和）和9999万元（万元（30030033%33%）, ,若预若预缴比例为缴比例为60%60%, ,则分别预缴税款则分别预缴税款59.459.4万元、万元、19.819.8万元和万元和59.459.4万元万元; ;若预缴比例为若预缴比例为30%30%, ,则则分别预缴税款分别预缴税款29.729.7万元、万元、9.99.9万元和万元和29.729.7万万元。企业集团汇总应纳所得税额为元。企业集团汇总应纳所得税额为231231万元万元, ,大于成员企业预缴的企业所得税款大于成员企业预缴的企业所得税款, ,应由汇应由汇缴企业补缴。缴企业补缴。2021/3/2348 通过例通过例11-411-4

45、可以看出可以看出, ,同样的企业集团同样的企业集团, ,因成员企业就地预缴比例不同因成员企业就地预缴比例不同, ,导致企业集导致企业集团每年缴纳所得税款的金额不同（如表团每年缴纳所得税款的金额不同（如表11-11-1010所示）。所以争取较低的预缴比例虽然所示）。所以争取较低的预缴比例虽然不能降低企业集团的总体税负不能降低企业集团的总体税负, ,但能为企业但能为企业集团带来税负现值的减少。集团带来税负现值的减少。2021/3/2349表表11-10 11-10 金额金额: :万元万元年年度度预缴比预缴比例为例为0预缴比预缴比例为例为30%预缴比预缴比例为例为60%第第1年年第第2年年第第3年年

46、002319.924.75196.3519.849.5161.7合合计计2312312312021/3/2350三、外国企业在中国境内设立的营业机构三、外国企业在中国境内设立的营业机构汇总纳税的税务筹划汇总纳税的税务筹划 根据税法规定根据税法规定, ,外国企业在中国境内设外国企业在中国境内设立两个或者两个以上营业机构的立两个或者两个以上营业机构的, ,可以选定可以选定其中一个营业机构汇总申报缴纳所得税。其中一个营业机构汇总申报缴纳所得税。如果营业机构有盈有亏如果营业机构有盈有亏, ,以盈亏相抵后的余以盈亏相抵后的余额按照有盈利的营业机构所适用的税率计额按照有盈利的营业机构所适用的税率计算缴纳所

47、得税算缴纳所得税, ,可以使企业当年少缴所得税。可以使企业当年少缴所得税。2021/3/2351 但营业机构汇总纳税的规定与汇总纳但营业机构汇总纳税的规定与汇总纳税企业不同税企业不同, ,发生亏损的营业机构发生亏损的营业机构, ,可以用可以用该营业机构以后年度的盈利弥补其亏损该营业机构以后年度的盈利弥补其亏损, ,弥弥补亏损后仍有利润的补亏损后仍有利润的, ,再按该营业机构所适再按该营业机构所适用的税率纳税用的税率纳税; ;其弥补额应当按为该亏损营其弥补额应当按为该亏损营业机构抵亏的营业机构所适用的税率纳税。业机构抵亏的营业机构所适用的税率纳税。2021/3/2352【例例11-511-5】某

48、外国企业在中国境内设立甲、某外国企业在中国境内设立甲、乙两个营业机构乙两个营业机构, ,由甲负责汇总申报缴纳所由甲负责汇总申报缴纳所得税。其中甲适用的企业所得税税率为得税。其中甲适用的企业所得税税率为15%15%, ,乙适用的企业所得税税率为乙适用的企业所得税税率为30%30%, ,假设甲、假设甲、乙均免地方所得税。甲、乙连续四年的应乙均免地方所得税。甲、乙连续四年的应纳税所得额及汇总纳税与不汇总纳税应缴纳税所得额及汇总纳税与不汇总纳税应缴纳的所得税见表纳的所得税见表9 9所示。所示。2021/3/2353表表11-11 11-11 金额金额: :万元万元年年度度应纳税所应纳税所得额得额汇总纳

49、汇总纳税税应纳所应纳所得税额得税额不汇总纳税应纳所不汇总纳税应纳所得税额得税额甲甲（15%）乙乙（30%）甲甲乙乙合计合计12345080160200100150801001564.5124804.524303045063049.52436 15=(10050)30% 64.5=(8050)15%(15050)30% 12=(16080)15% 48=(20080)15%(10080)30%2021/3/2354 从表从表11-1111-11可以看出可以看出, ,第第1 1年和第年和第2 2年甲、年甲、乙汇总纳税应纳所得税款合计为乙汇总纳税应纳所得税款合计为79.579.5万元万元（15156

50、4.564.5）, ,甲、乙不汇总纳税应纳所得甲、乙不汇总纳税应纳所得税款合计也是税款合计也是79.579.5万元（万元（303049.549.5）, ,但汇但汇总纳税时第总纳税时第1 1年纳税较少年纳税较少; ;第第3 3年和第年和第4 4年甲、年甲、乙汇总纳税应纳所得税款合计为乙汇总纳税应纳所得税款合计为6060万元万元（12124848）, ,甲、乙不汇总纳税应纳所得税甲、乙不汇总纳税应纳所得税款合计也是款合计也是6060万元（万元（24243636）, ,但汇总纳税但汇总纳税时第时第3 3年纳税较少。年纳税较少。2021/3/2355 可见可见, ,只要汇总纳税的营业机构有盈有只要汇总

51、纳税的营业机构有盈有亏亏, ,不论是盈利的营业机构是在低税率地区不论是盈利的营业机构是在低税率地区还是高税率地区还是高税率地区, ,都能为企业带来延迟纳税都能为企业带来延迟纳税的好处。的好处。2021/3/2356 第三节第三节 企业收益分配的税务筹划企业收益分配的税务筹划 企业的收益额是指企业在一定期间内企业的收益额是指企业在一定期间内进行生产经营活动所取得的利润或发生的进行生产经营活动所取得的利润或发生的亏损。企业实现的利润按照税法规定弥补亏损。企业实现的利润按照税法规定弥补以前年度亏损并进行相应的纳税调整后以前年度亏损并进行相应的纳税调整后, ,依依法缴纳所得税。企业对一定时期的税后利法

52、缴纳所得税。企业对一定时期的税后利润在企业与投资者之间进行分配润在企业与投资者之间进行分配, ,即企业收即企业收益分配。企业收益分配不仅关系到企业能益分配。企业收益分配不仅关系到企业能否长期稳定地发展否长期稳定地发展, ,关系到投资者的权益能关系到投资者的权益能否得到保障否得到保障, ,还对企业和投资者的税负产生还对企业和投资者的税负产生直接的影响。直接的影响。2021/3/2357一、工资的税务筹划一、工资的税务筹划 2020世纪六、七十年代以来世纪六、七十年代以来, ,西方发达国西方发达国家逐渐改变了薪酬制度家逐渐改变了薪酬制度, ,除基本工资、奖金除基本工资、奖金等传统的工资支付方式外等

53、传统的工资支付方式外, ,还采取利润分享还采取利润分享制、员工持股等方式制、员工持股等方式, ,使职工也可以参与企使职工也可以参与企业的收益分配。利润分享制业的收益分配。利润分享制又称为分红制又称为分红制, ,指职工在获取工资、奖金的同时指职工在获取工资、奖金的同时, ,与股东一与股东一样参与企业利润分配的一种形式。样参与企业利润分配的一种形式。 许艳芳许艳芳: :企业收益分配研究企业收益分配研究.北京北京: :中国财政经济出版社中国财政经济出版社.2004.7 2021/3/2358 按照支付方式的不同按照支付方式的不同, ,利润分享制可以利润分享制可以分为两种分为两种, ,即现金支付形式的

54、利润分享制和即现金支付形式的利润分享制和递延式利润分享制。现金支付形式的利润递延式利润分享制。现金支付形式的利润分享制指每隔一段时间把企业利润的一部分享制指每隔一段时间把企业利润的一部分根据职工的业绩或工资分配给职工。递分根据职工的业绩或工资分配给职工。递延式利润分享制指企业将一部分利润存入延式利润分享制指企业将一部分利润存入职工账户职工账户, ,职工要等到规定的时间通常是退职工要等到规定的时间通常是退休后或离开企业时才能领用。休后或离开企业时才能领用。2021/3/2359 按照美国税法的规定按照美国税法的规定, ,企业将不超过职企业将不超过职工收入工收入15%15%的分享利润缴给信托机构用

55、于职的分享利润缴给信托机构用于职工福利时工福利时, ,可作为所得税的费用扣除项目处可作为所得税的费用扣除项目处理。同时理。同时, ,职工得到的部分也无需缴纳个人职工得到的部分也无需缴纳个人所得税所得税, ,通常只有在职工退休最终领取到这通常只有在职工退休最终领取到这笔收入时才按资本收益税率缴税。笔收入时才按资本收益税率缴税。2021/3/2360 员工持股计划员工持股计划是指职工持有本公司股是指职工持有本公司股票票, ,和其他股东一样分享公司股利和因公司和其他股东一样分享公司股利和因公司股票价格上涨而带来的增值收益股票价格上涨而带来的增值收益, ,同时也承同时也承担股票价格下降的风险。按照购股

56、资金的担股票价格下降的风险。按照购股资金的不同不同, ,员工持股计划可以分为股票奖励计划、员工持股计划可以分为股票奖励计划、标准员工持股计划和用工资购买三种。标准员工持股计划和用工资购买三种。 许艳芳许艳芳: :企业收益分配研究企业收益分配研究.北京北京: :中国财政经济出版社中国财政经济出版社.2004.7 2021/3/2361 股票奖励计划指公司定期从利润中拿股票奖励计划指公司定期从利润中拿出一部分资金存入为职工设置的信托基金出一部分资金存入为职工设置的信托基金, ,基金的受托人按年利用该基金购入一定比基金的受托人按年利用该基金购入一定比例的公司股票例的公司股票, ,再依据参加计划的职工

57、的年再依据参加计划的职工的年薪或业绩的多少薪或业绩的多少, ,将这些股票分配到每位职将这些股票分配到每位职工名下工名下, ,当规定期满或职工退休时可卖出其当规定期满或职工退休时可卖出其股票。股票。2021/3/2362 标准员工持股计划指购股资金来自贷标准员工持股计划指购股资金来自贷款款, ,基金会取得贷款后基金会取得贷款后, ,按每股市价或评估按每股市价或评估价格购买公司新近发行的股票价格购买公司新近发行的股票, ,然后公司每然后公司每年提取工资总额的年提取工资总额的25%25%的资金投入基金会以的资金投入基金会以偿还贷款偿还贷款, ,贷款还清后贷款还清后, ,基金会将股票分配基金会将股票分

58、配到每个职工的账户上。到每个职工的账户上。2021/3/2363 用工资购买指公司把付给职工工资的用工资购买指公司把付给职工工资的一部分用来为职工购买该公司的股票一部分用来为职工购买该公司的股票, ,职工职工用实际所得货币工资的减少额来换得相应用实际所得货币工资的减少额来换得相应的股票。的股票。 无论是哪种形式的员工持股计划无论是哪种形式的员工持股计划, ,按照按照美国税法的规定美国税法的规定, ,只要满足一定的条件只要满足一定的条件, ,公公司向员工持股计划缴入的现金或股票价值司向员工持股计划缴入的现金或股票价值都可以作为应税所得的扣减项目。而职工都可以作为应税所得的扣减项目。而职工可以享受

59、延期纳税的好处可以享受延期纳税的好处, ,在满足某些条件在满足某些条件的情况下的情况下, ,还可以享受一定的免税优惠。还可以享受一定的免税优惠。2021/3/2364二、股利分配的税务筹划二、股利分配的税务筹划 股权投资所得是指企业通过股权投资股权投资所得是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累计未分配利润和从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积中分配取得的股息、红利性累计盈余公积中分配取得的股息、红利性质的投资收益。股权投资转让所得是指企质的投资收益。股权投资转让所得是指企业收回、转让或清算外置股权投资的收入业收回、转让或清算外置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。减除股权投

60、资成本后的余额。2021/3/2365 为了避免对股权投资所得的双重征税为了避免对股权投资所得的双重征税, ,我国税法规定我国税法规定, ,凡投资方企业适用的所得税凡投资方企业适用的所得税税率等于或低于被投资企业适用的所得税税率等于或低于被投资企业适用的所得税税率的税率的, ,股权投资所得免缴企业所得税股权投资所得免缴企业所得税; ;凡凡投资方企业适用的所得税税率高于被投资投资方企业适用的所得税税率高于被投资企业适用的所得税税率的企业适用的所得税税率的, ,股权投资所得应股权投资所得应按规定还原为税前收益后补缴企业所得税。按规定还原为税前收益后补缴企业所得税。股权投资转让所得则应全额并入企业的