应收票据舞弊审计研究

1、应收票据舞弊审计研究企业的应收账款是在销售交易或提供劳务过程中产生的。应收 账款是企业销售收入的重要体现形式。企业的销售如属于赊销，即 销售实现时没有立即收取现款，而是获得了要求客户在一定条件下 和一定时间内支付货款的权利，就产生了应收账款。因此，应收账 款通常是审计的重点领域。关键词：应收票据；坏账准备;审计;舞弊应收票据是指企业持有的还没有到期、尚未兑现的票据。应收 票据是企业未来收取货款的权利，这种权利和将来应收取的货款金 额以书面文件形式约定下来，因此它受到法律的保护，具有法律上 的约束力。1应收票据的舞弊表现1.1使用时违法违规主要表现为：（1）在非商品交易中使用商业汇票。（2）商品

2、交易 在没有合法的商品购销合同情况下故意使用商业汇票。（3）保管票据的人员可能将本企业所拥有的应收票据私自用于其本人、亲属或其他企业的非法抵押，给本企业带来潜在经济风险。1.2设置账户时浑水摸鱼主要表现为：（1）不设置“应收票据登记簿”，故意使应收票据的种类、签收日期、票面金额、承兑人、利率含糊不清。（2）不设置“应收票据”账户，使得“应收票据”核算缺乏详细性，达到浑水摸鱼的目的。1.3会计核算时混淆黑白主要表现为：（1）将不属于应收票据的经济业务列作应收票据处 理。如将银行汇票、银行本票与银行承兑汇票混淆核算。如将应收 账款业务列作应收票据；（2）虚构应收票据业务，虚增收入，虚增利 润，粉饰

3、经营业绩；（3）发生了应收票据业务，却不进行核算，虚减 收入，虚减利润，达到偷、漏税金的目的；（4）销售商品已取得货 款，却列作应收票据，将货款予以贪污或挪用。1.4到期收回时消极对待按现行制度规定，商业票据的承兑期限最长不得超过6个月，如果汇票到期，付款人无力支付票款，承兑人必须无条件支付票 款。但在实际工作中，有的单位的经办人为了谋取私利，不积极组 织催收，收取了对方好处费后故意到期不回收，长期挂账；有的单位故意将已收回的“应收票据”不按规定及时结转，长期挂账，达到挪用收回款项的目的。1.5计提坏账准备时无中生有按照现行制度，企业持有的应收票据不得计提坏账准备，但有的单位为了虚增管理费用，

4、将应收票据的余额也作为计提坏账准备的基数，从而达到虚减利润，偷漏税金的目的。2应收票据的具体审计案例2008年12月20日，某企业将一张票面金额 200万元、利率 2.16%的带息银行承兑汇票贴现。该票据出票日期为 2008年10月 21日，规定期限为90天，开户银行按2.475%贴现率贴现。企业账 户显示实得贴现款1995852.72元。经审计在记账凭证附件中，无银行出具的有关原始凭证。企业2008年12月20日所作分录是：借：银行存款1995852.72财务费用4147.28贷：应收票据2000000通过对应收票据测试，审计组在“审计工作底稿”中作了这样的记录：经查，某企业2008年12月

5、份持有带息应收票据一张，系银行承兑汇票。该票据出票日为 2008年10月21日，票据期限90天。经计算，票据到期日应为 2009年1月19日，企业于2008年12月20日持票到银行贴现。截至贴现日，企业已经持有票据60天，贴现天数为30天。审计对票据贴现的计算为：（1）到期值=2000000+200000（X2.16%X 90/360=2010800（元）;（2）贴现息=2010800X 2.475%X 30/3604147.28（元）;（3）实得贴现款=2010800-4147.28=2006652.72（元）这个计算结果与企业账面记录有很大的差异。由于企业在核算中，对于带息应收票据期末未提

6、取利息，因此，审计认为，上年度正确会计分录应为：借：银行存款2006652.72贷：应收票据2000000财务费用6652.72企业计提该项利息：2008年10月31日的分录应为：借：应收票据 1200(2000000 X 2.16%X 10/360)贷：财务费用12002008年11月30日的分录应为：借：应收票据 3600(2000000X 2.16%X 30/360)贷：财务费用3600在2008年12月20日贴现时，应作分录为:借：银行存款2006652.72贷：应收票据2004800财务费用1852.72该笔业务使企业上年度本应冲减财务费用6652.72元，而企业误记为借方4147.

7、28元，多记了 10800元(6652.72+4147.28)，此数 正好是该笔业务从出票日2008年10月21日起至到期日2009年1 月19日的全部利息数额(2000000 X 2.16%X 90/360)，应予调整。在此项业务中，记账凭证下面未附票据贴现凭证，属于不正常现象。负责票据贴现业务的会计人员称，票据贴现凭证另行存放，但始终未能找到该原始凭证。况且，审计小组的“审计工作底稿”中所计算的数额与该公司账面数额之差正好是该票据从出票日至到期日的利息数额，不可能是由于计算方面出现的差错。审计组经过初步分析判定，负责票据贴现业务的会计人员有贪污利息之嫌。审计组与开户银行核对账项，开户银行提

8、供的账单中显示，2008年12月20日，企业收入有一笔2006652.72元，未发现收入方1995852.72元的记录。开户银行提供的票据贴现凭证显示，企业 贴现款为2006652.72元。相反，企业负责票据贴现业务的会计人员 不能够提供该企业2008年12月凭证中贴现款为1995852.72元的记 账依据。通过进一步收集证据证明企业负责票据贴现业务的会计人 员利用做账不附原始凭证和更改、调整“银行存款余额调节表”等 手段，贪污了票据贴现利息。据此，审计建议企业调整有关会计账 项，并进一步追究有关人员的责任。因财务费用已经作为期间费用 在上年度的利润总额中扣除，所以，本年度不能再调整“财务费用

9、”科目，只能通过“以前年度损益调整”科目进行调整。2009年的调整分录应为：借：其他应收款会计XX 10800贷：以前年度损益调整10800待收到会计XX归还款项时：借：现金或银行存款10800贷：其他应收款-会计XX 10800同时，应补交因增加利润所缴纳的所得税(企业所执行的所得税税率 33%)3564元(10800 X 33%),分录为：借：以前年度损益调整3564贷：应交税金应交所得税3564根据企业利润分配程序，须按净利润10%提取法定盈余公积金，按净利润的5%提取公益金。应补提的法定盈余公积金为723.6元，应补提的公益金为361.8元。调整分录为：借：以前年度损益调整1085.4

10、0贷：盈余公积盈余公积金 723.60 公益金361.80最后，将“以前年度损益调整”科目余额结转至2009年度“利润分配一一未分配利润”科目。借：以前年度损益调整6150.60贷：利润分配未分配利润 6150.603案例评价应收票据是以书面形式表现的债权资产，其款项具有一定的保 证，经持有人背书后可以提交银行贴现，具有较大的灵活性。由于 应收票据是在企业赊销业务中产生的，因此，对应收票据的审计也 必须结合企业赊销业务一起进行。企业通过应收票据进行赊销时， 一般要进行销货、收取票据、计息、贴现、收款等活动，在此过程 中要涉及到一些凭证和账簿，这些都是应收票据审计的范围。注册会计师在进行应收票据审计时，应检查被审计单位资产负 债表中应收票据项目的数额是否与审定数相符，是否剔除了已贴现 票据。如果被审计单位是一般企业，其已贴现的商业承兑汇票应在 报表下端补充资料的“已贴现的