外商投资企业和外国企业所得税法

1、外商投资企业和外国企业所得税法外商投资企业和外国企业所得税法第一节 纳税义务人及征税对象（熟悉）一、纳税义务人：（一）外商投资企业。这类纳税人总机构设 在中国境内， 它们是税法规定的居民纳税人， 负 有无限纳税义务， 应就其来源于中国境内、 境外 的全部所得由总机构汇总在中国缴纳所得税。（二）外国企业，包括在中国境内设立机构、 场所，从事生产经营和虽未设立机构、场所，而 有来源于中国境内所得的外国企业、 公司和其他 经济组织。这类纳税人的总机构不在中国境内， 它们是税法规定的非居民纳税人， 负有有限的纳 税义务，仅就其来源于中国境内的所得在中国缴 纳所得税。二、征税对象：生产经营所得、其它所得

2、【例题】 外商投资企业和外国企业所得税的征税对 象包括（ ）。A在中国境内未设立机构、场所的外国企业来源于中国境内的所得B总机构设在中国境内的外商投资企业来源于中国境内、境外的所得C在中国境内设立机构、场所的外国企业 来源于中国境外中资企业的所得D在中国境内设立机构的外国企业来源于 中国境内的所得【答案】 ABD第二节 税率（熟悉）一、企业所得税：正税 30%、地方附加税 3适用于外商投资企业、 在中国境内设立机构 场所的外国企业二、预提所得税 20%：适用于在中国境内未 设机构场所的外国企业第三节 应纳税所得额的计算（掌握）应纳税所得额 =会计利润 +纳税调整增加额 -纳税调整减少额一、应纳

3、税所得额的概念计税收入 -17 项（原则上与内资企业一致， 即生产经营收入、财产转让收入、利息收入、租 赁收入、特许权使用费收入、股息收入、其它收 入。）重点掌握以下内容： 1中外合作经营企业采取产品分成方式的， 合作者分得产品即为取得收入；2外国企业从事合作开采石油资源的，合 作者在分得原油时即为取得收入。3企业接受的非货币资产捐赠，应按合理 价格估价计入有关资产项目，同时计入当年收 益，在补亏后计缴企业所得税。4企业接受的货币资产捐赠，应一次性计 入当年收益计征所得税。5企业应付未付款，凡债权人逾期二年未 要求偿还的，应计入当年收入计征所得税。8从事投资业务的企业取得的除境内投资 利润（股

4、息）以外的其他各类所得，依法征税。10生产性外商投资企业筹办期内取得的非 生产性收入，减除与上述收入有关的成本、 费用、 损失的余额，依法计征所得税， 但可不作为计算 减免税优惠期的获利年度。12股票转让净收益按财产转让收益征收所 得税。13股票发行的溢价是不缴税的。15外商投资企业取得咨询收入， 按有关规 定处理（详见教材）。16外商投资企业和外国企业购买国库券取 得到期兑付的利息收入免征所得税。 但中途转让 收益依法纳税。二、应纳税所得额计算公式 工业企业在计算应税纳所得额时： 1没有投资收益 项； 2产品销售税金销售税金的区别。三、准予列支项目 - 共 12 项 1向总机构支付的管理费（

5、不同于内资）（1）外国企业在中国境内设立的机构、场 所，向其总机构支付的同本机构、场所生产、经 营有关的合理的管理费，准予列支。（2）外商投资企业向其分支机构分摊的， 与 其生产、经营有关的合理管理费，准予列支。（3）企业向其关联企业支付的管理费不得 列支。2借款利息支出（同内资）3交际应酬费（不同于内资）计提标准限额比例 适用范围年销货净额1500 万元以下 5 工业、商业、种养植业等经营货物的企业1500 万元以上 3 年业务收入500 万元以下 10 交通运输、娱乐、服务业等从事劳务的企业500 万元以上 5跨行业经营的企业， 应分别按销货净额或业 务收入计算交际应酬费列支限额， 如果划

6、分不清 的，可按其主要经营项目所属行业确定。【例题】某中外合资食品厂 2002 年产品销售收入 1800万元，房屋租赁收入 60 万元，全年开支的 交际应酬费 90 万元，税前准允列支的交际应酬 费是（ ）。A 8.58 万元B 9 万元C81 万元D90 万元【答案】B税前扣除限额 =1500 5 +300 3 +60 10（万=9元）5工资和福利费（不同于内资） 企业支付给职工的工资经批准据实扣除。 企业不得列支其在中国境内工作的职工的 境外社会保险。8公益救济性捐赠（1）公益救济性捐赠，可作为成本费用据 实列支（不同于内资） 。（2）企业直接向受赠人的捐赠不得列支。（3）企业资助非关联科

7、研机构和高校的研 究开发费，可全额扣除。9外国企业（一般了解）10场地租金（了解）支付的土地使用费， 应转作出租方的支出项 目；承租方只对场地租金数额在税前扣除。11技术开发费（同内资）（1）当年发生额计入管理费，据实扣除；（2）符合条件的再按当年技术开发费实际发生额的 50% 直接抵减应纳税所得额。条件为：企业在中国境内发生的技术开发费 当年比上年实际增长 10%（含 10%） 以上。12三项基金及其他福利类费用（熟悉） （1）税前扣除：为其雇员提存的三项基金 （医疗保险基金、住房公积金、退休保险基金） 和两项经费（职工教育经费、工会经费） 。（2）其他职工福利类支出，可按实际发生 数在当年

8、度税前扣除。 但当年度税前扣除的此类 费用，不得超过企业全年职工税前列支工资总额 的 14% 。四、不得列为成本、费用和损失的项目 -共 10项不同于内资企业的有：3资本的利息（不同于内资） ； 4各项所得额税款（不同于内资） ； 9支付给总机构的特许权使用费（不同于 内资）；五、若干专门行业或项目计算应纳税所得额 的具体规定，需要熟悉以下内容：1从事房地产经营业务。2从事投资业务：（1）非货币资产向其他企业投资： 其投资资产 经投资合同认定的价值与原账面净值之间的差 额，应视为财产转让收益， 计入企业当期应纳税 所得额。（同内资）【例题】 一生产性中外合资经营企业经批准将机器 设备一台向其他

9、企业投资，该设备帐面原值 50 万元，已提取了折旧 24 万元，投资时双方确认 的投资价值为 30 万元。【答案】非货币资产对外投资 所得 = 30-（50-24） = 4（万元 ）（2）外商投资企业兼营投资业务： 应分别计算 投资收入和兼营业务收入，以及各自有关的成 本、费用和损失。对从投资企业取得利润 （股息 ） 可不计入本企业应纳税所得额， 但与该投资有关 的可行性研究费用、 投资贷款利息支出、 投资管 理费用等投资决策实施中的各项管理费用和投 资期满不能收回的投资损失等， 不得冲减本企业 应纳税所得额。企业所取得的除上述投资利润 （股息）以外的其他各类所得应依法计算纳税。3转让股票或股

10、权：要区分缴企业所得税、 暂免征税、 缴预提所 得税的不同情况。4预提所得税：除另有规定者外，都应以 收入全额为应纳税所得额，按 10% 的税率计算 应纳的预提所得税， 并由支付人在每次支付的款 额中代扣代缴。【例题】某外商投资企业（甲） 2002 年代表境外一 家咨询企业（乙）与境内客户（丙）签订合同， 共同为丙提供咨询服务， 乙取得境内咨询费收入 30 万元，甲应代扣代缴乙咨询服务费的预提所 得税为（ ）。A2.85 万元B 3 万元C 5.7 万元D 6 万元【答案】A代 扣 代 缴 预 提 所 得 税 =30（ 1-5% ） 10%=2.85（万元）第四节 资产的税务处理（了解）一、固

11、定资产计价和折旧： 注意与内资企 业不同的一些特殊规定，例如：1固定资产计提折旧时的残值率不低于原价的 10%（内资为 3%-5%；）2固定资产计提折旧方法应采用直线法， 如果需要采用加速折旧方法，需由企业提出申 请，经当地税务机关审核后， 逐级上报税务总局 批准。二、无形资产计价和摊销：（同内资）三、递延资产摊销：（同内资）五、有关资产重估变值的税务处理第五节 税收优惠 （ 掌握）税收优惠是本税法的核心内容， 应熟练掌握 各种优惠政策内容及限定条件。主要优惠项目列表如下：税收优惠 基本内容（一）减免税优惠1.生产性外商投资企业；2. 追加投资项目的优惠；3. 外商向能源、 交通等重要行业和特

12、定项目 投资;4. 西部大开发的所得税优惠；5. 外商在特定地区直接投资办企业的税收 优惠：6. 鼓励向我国企业提供资金和转让技术的 税收优惠。（二）再投资退税 退税政策、退税计算、退税管 理（三）亏损弥补 后转 5 年（同内资）（四）购买国产设备投资抵免企业所得税 购买国 产设备投资额的 40% 可从设备购置当年比前一 年新增的企业所得税税额中抵免一、减免税优惠 -6 项（一）生产性外商投资企业：经营期 10 年 以上的，从开始获利年度起，两免三减半。此条税收优惠的运用， 应注意补亏、 获利年 度、免税、减税顺序。【例题】 2002年考题分析 -节选 设在西部地区的某生产性外商投资企业，19

13、95年 8月投产，经营期限 20 年，当年获利 50 万元。经主管税务机关批准， 税收优惠政策的执 行时间从 1996 年开始计算。 1996 年亏损 10 万 元，1997年获利 20万元，1998年亏损 10 万元， 1999年获利 40 万元， 2000年获利 50万元。要求： （1） 计算该企业 1995年至 2000 年应 缴纳的企业所得税。【答案】1995 年应纳企业所得税 =5030%=15 （万 元）1996 年和 1997 年免征企业所得税。 1998年亏损不纳企业所得税。1999 年 应 纳 企 业 所 得 税 = （ 40-10 ） 30%50%=4.5 （万元）2000

14、 年应纳企业所得税 =5030% 50%=7.5 （万元）（二）追加投资项目的优惠 -新增内容： 符合下列条件之一的投资者， 在原合同以外 追加投资项目取得的所得， 可单独计算并享受两 免三减半定期减免优惠：（1）追加投资形成的新增注册资本额达到 或超过 6000 万美元的；(2) 追加投资形成的新增注册资本额达到 或超过 1500 万美元，且达到或超过企业原注册 资本 50% 的。(三) 外商向能源、交通等重要行业和特定 项目投资，减免税政策更优惠：对重要行业和特定项目投资优惠列表如下： 特定行业税率 定期减免14 项：能源、交通等基础设施的生产性外商 投资企业15% 5免 5减半只适用于(

15、1)港口码头建设的中外合资企业 (2)海南从事基础设施和农业开发的外商(3) 浦东新区从事基础设施的外商 第 5 项：外商投资先进技术企业 地区税率 15% 、24% 、 30% 、|减半税率 7.5%、12%、15%(1)获利年度起， 2 免 3 减半地区税率 15% 、24%、30%、| 继续减半 10% 、12% 、15% (2)定期减免期满 后，仍为先进技术企业，延长三年减半征收 第 6 项：从事农林牧外商投资企业 5% 、24% 、 30% （1）获利年度起， 2免 3减半 （2）定期减免期满后 10 年内，继续按应纳税额减 征 15%-30%（四）西部大开发的所得税优惠 -新增内容

16、 （同内资）。（1）对设在西部地区国家鼓励类产业的内 资企业，在 2001 年至 2010 年期间，减按 15% 的税率征收企业所得税。（ 2）对在西部地区新办交通、电力、水利、 邮政、广播电视企业， 上述项目业务收入占企业 总收入 70% 以上的，可以享受企业所得税如下 优惠政策：外商投资企业经营期在十年以上的， 自获利年度起，第一年至第二年免征企业所得 税，第三年至第五年减半征收企业所得税 （简称 两免三减半）。（五）外商在特定地区直接投资办企业的税 收优惠：对特定地区直接投资的税收优惠列表如下：经济地区 沿海港口经济技术开发区 上海浦东新区 沿海经济开放区生产性 税率15% （老市区 2

17、4%）15%15% 24%定期减免 二免三减半非生产性 税率 15% 30% 30% 30%定期减免 一免二减半 （服务性，且外商投资 500 万美元以上 ）（六）鼓励向我国企业提供资金和转让技术 的税收优惠（熟悉） ：重点熟悉：1外国投资者从外商投资企业取得利润为 税后利润。2涉外金融机构在缴纳企业所得税时，当 外国投资者投入资本或总行拨入营运资金超过 1000万美元以上可定期减免。3对在农业、科研等重要领域向我国提供 专有技术所取得的使用费的减免 10% 。（七）（八）（一般了解）【例题】不同减免税优惠政策交叉： 深圳特区某外商 投资先进技术企业，获利年度为 1996 年， 2002年仍为

18、先进技术企业，所得税税率是多少？ 【答案】 10%多项减免税政策交叉时， 思路为： 先选地区 再看企业性质 再看行业（如：先进技术企业）二、再投资退税计算与管理对再投资退税优惠应掌握的内容列表如下： 基本退税政策 适用的再投资项目 部分退税 （退 40%） 1）增资 2）新办其他外商企业 全部退税 （退 100%） 1）直接再投资举办两类特 定企业2）直接再投资扩建两类特定企业 3）海南企业再投资海南基础设施和农业开发1退税额的计算公式退税额 = 再投资额 1-原实际适用的企业 所得税率和地方所得税税率之和 原实际适用 的企业所得税税率 退税率注意： 第一，公式中 原实际适用的税率 是指再投

19、资额所属年度实际税率（包括减税因素） ； 第三，退税率指 40%或 100%； 第二，退税时，只退正税、不退地方附加税。【例题】珠海某中外合资生产性企业， 经营期 20 年， 中外双方股权比为 6：4，2002 年为减免税第 4 年，实现利润 70 万元，应纳税所得 100万元。 外国投资者将分得利润的 75% 增加本企业注册 资本，计算企业应纳税额和外国投资者应退税 额。【答案】企业应纳税额 =10015% 50%=7.5 万元 外商分得税后利润 =(70-7.5) 40%=25 万 元外 商 再 投 资 退 税 额 =2575% (1-15%50%)15%50% 40%=0.6 万元 4再

20、投资退税的管理(1) 退税前：外国投资者应当提供能够确认 其用于再投资利润所属年度的证明， 以便确定所 属年度是处于何种纳税状况。 对于外国投资者用 分得的税后利润再投资的， 可能享受退税； 对于 用分得的免税利润再投资是不予退税的； 对于再 投资是来源于其他方面的， 如借款所得、 结算所 得等也不予退税。(2) 退税后：基本退税政策 退税后的管理 部分退税 （退 40%）不满 5年撤资，缴回已退税款 全部退税 （退 100%） 外国投资者直接再投资举 办、扩建的企业， 自开始生产、 经营之日起 3 年 内没有达到产品出口企业标准的， 或没有被继续 确认为先进技术企业的，应当缴回已退税款的 6

21、0%【例题】 2001年考题分析 -节选 设在国家高新技术产业开发区内的某中外 合资经营企业 （简称甲企业 ），经审核被认定为高 新技术企业，到 1997 年底享受定期减免税政策 已经期满。 1999年年初外方将分得的 1998 年的 税后利润 2000 万元在西部地区投资开办经营期 为 8 年的生产性企业 （ 简称乙方 ），并被认定为先 进技术企业，甲企业的外方已按规定办理了再投 资退税。 2000 年经考核，乙企业不符合先进技 术企业的标准，被撤销先进技术企业的称号。要求：计算应缴回的再投资退税额【答案】 原退税额再投资额 （1- 原实际适用的税 率与地方税率之和 ） 原实际适用的税率 退

22、税率 2000（1-15） 15 100 352.94（万元）缴回退税款 352.94 60 211.76（万元 ）（5）外商投资企业用税后的留存收益转赠 资本再投资，可按照再投资退税处理。外国投资者以源于外商投资企业一个年度 的税后利润一次或多次直接再投资的， 计算再投 资额限额（新增，了解）三、亏损弥补：（同内资企业）四、国产设备投资抵免企业所得税 （基本政 策同内资） - 限额抵税。具体办法关注第 7 项：7、税务机关查补的企业所得税额，属于设 备购买以前年度的， 计入所属年度缴纳的企业所 得税税额基数；属于设备购买当年或以后年度 的，不得作为可抵免的新增企业所得税额。【例题】某中外合资

23、企业是位于我国西部地 区的国家鼓励类企业。 2002 年自行申报的应纳 税所得额为 100 万元，经会计师事务所审核发现 以下业务企业没有进行纳税调整：（1）经批准以一台设备对外投资，设备原 账面价值 20万元，已提折旧 6 万元，双方确认 的投资价值 18 万元。（2）查补 2001年度的应交未交所得税 3 万 元，并被税务机关罚款 3 万元，税款和罚款均已 上交。（3）发生新产品开发费用 12 万元，企业实 际扣除了 18 万元（上年开发费 11.5 万元）。（4）1月购买国产设备投资额 25 万元，已 提取当期折旧费。（ 5）境外分支机构亏损 9 万元，已计入投 资损失。要求：计算该企业

24、 2002 年应纳企业所得税 和实纳企业所得税 （假设地方附加税免征， 2001 年缴纳的企业所得税为 13 万元）【答案】（1）实物资产对外投资确认的价值高于账 面净值的部分，视为财产转让收益。需调增所得额 =18-（20-6）=4 （万元）（2）查补税款的罚款不得税前扣除 需调增所得额 =3 万元（3）本年新产品开发费用增长率未达到 10%， 只能扣除实际发生额，不得使用加扣政策。需调增所得额 =12 50%=6（万元）（4）境外分支机构亏损不能在境内弥补需调增所得额 =9 万元（ 5）调整后的所得额 =100+4+3+6+9=12（2 万 元）应纳所得额 =12215%=18.3（万元）

25、（6）国产设备投资抵税限额 =2540%=10 （万元）2002 年比 2001 年新增所得税额 =18.3 （13+3）=2.3 （万元）（注：查补国产设备投资以前年度的所得税 款，应计入所属年度缴纳的企业所得税基数中）（7）2002 年实际缴纳的企业所得税 =18.3 2.3=16（万元）第六节 境外所得已纳税款的扣除 （熟悉）同内资企业一样， 境外所得已纳税款采用限 额扣除法，扣除限额计算公式为：境外所得税税款扣除限额 =境内、境外所得 按税法计算的应纳税总额 来源于某外国的所 得额境内、境外所得总额公式中 境内、境外所得按税法计算的应纳税总额 ，是指按税法规定的 30%的企业所得税税率

26、和 3%的地方所得税税率计算的应纳税总额； 不能按外商投资企业实际适用的任何低税率 （ 如 15%、24%）来计算第七节 关联企业业务往来（了解）第八节 应纳税额计算（掌握）一、应纳税额的计算二、境外所得税额抵扣三、预提所得税四、再投资退税的计算【例题】 深圳经济特区某生产性外商投资企业 1995 年 7 月开业，生产经营期 15 年。当年虽获利， 但企业选择从下一年度起计算免减税期限。从 1998 年至 2001 年均被政府主管机关认定为先进 技术企业。 2002 年经考核被撤销先进技术企业 称号，期间该企业外国投资者有两年将从企业分 得的税后利润再投资于本企业， 1999 年再投资 增加注

27、册资本， 2001 年再投资用于本企业扩建。该企业从 1995 到 2002 年的获利情况如下： 单位：万元 年度 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 获得情况 50 -30 60 100 140 200 280 300 再投资额 - - - - 50 - 70 -要求：（1）计算该企业 8 年应纳企业所得税税额 （假设地方所得税均免税） ；（2）计算外国投资者获得的再投资退税额 和应缴回税额。【答案】（1）1995 年经营不足 6 个月获利，虽选择 从下一年度起计算免减税期限，但当年需纳税1995 年企业所得税税额 =5015%=7.5（万 元）（

28、2）1996、1997 两年为免税年度。（3）1998、1999、2000 三年减半征税 三年企业所得税税额 = （ 100+140+200） 15%2=33（万元）（4）2001 年仍被认定为先进技术企业，继 续延长三年减半征税，税率 10%2001 年企业所得税税额 =28010%=28 （万元）（5）2002 年未被认定为先进技术企业，税 率为 15%2002 年企业所得税税额 =30015%=45 （万 元）（ 6 ） 8 年 共 纳 企 业 所 得 税 =7.5+33+28+45=113.5（万元）（7）1999 年再投资退税额 =50（115%2） 15%240%=1.62 （万元

29、）（8）2001 年再投资退税额 =70（110%） 10%100%=7.78（万元）2002 年被取消先进技术企业称号，应缴回 2001 年再投资已退税额的 60%。缴回再投资已退税额 =7.78 60%=4.668（万 元）第九节 征收管理与纳税申报（了解）一、申报及缴纳的基本规定（一）了解纳税义务发生时间（二）申报及缴纳中的一些具体问题 了解外国企业在我国境内分设营业机构的 合并纳税问题【例题】总机构设在珠海的某中外合资电信设备企 业，在西南地区设有一个分支机构， 经税务机关 确认可合并申报企业所得税。 1999年至 2002年 总机构及分支机构获利情况如下：机构名称1999 年 200

30、0 年 2001 年 2002 年珠海总机构（ 15% 税率） 200 150 -70 100西南分机构（ 30% 税率） -40 50 9060要求：请根据上述资料， 分别计算该电信设 备企业四年汇总缴纳的所得税税额 （假设经济特 区免征地区附加税 ）【答案】（1）1999 年汇总纳税税额为： （20040） 15 24（万元）（2）2000年汇总纳税税额为： 15015 （50 40） （30 3% ） 4015 31.8（万元）（3）2001 年汇总纳税税额为： （9070） （ 30 3% ） 6.6（万元 ）（4）2002 年汇总纳税税额为：（100-70）15 60（30 3% ）

31、 70（ 30 3% ）47.4（万元）【例题】 2001年考题分析 -节选 设在国家高新技术产业开发区内的某中外 合资经营企业 （简称甲企业 ），2000 年度甲企业自 行计算的应纳税所得额为 4000 万元。经某会计 师事务所审核，发现以下情况：(1) 11月份隐瞒产品销售收入 30万元，被处 少缴增值税额 2 倍的罚款已在税前扣除。(2) 转让记账式国库券收益 20 万元，与国债 利息收入一并已在税前扣除。(3) 技术开发费 40万元 (比上年增长 12%)， 已按实际发生数在税前扣除。(4) 6 月份购进生产设备价值 60万元，当月 投入使用， 该设备按直线法折旧， 期限为 10 年，

32、 残值率为 10% 。企业已将购买设备支出金额在 税前一次性扣除。(5) 从境外分支机构取得税后利润 150 万元 (在境外已纳税款 80 万元)，未计入应纳税所得 额。(6) 2000年购买国产设备投资 200 万元。 (甲、乙企业所在地的省政府规定免征 3% 的 地方所得税；甲企业 1999 年缴纳企业所得税 557.9 万元 )。要求：计算甲企业 2000 年实际应纳企业所得税。 ( 2001年)【答案】（1）罚款不能在税前扣除， 应调增的应纳税所 得额：不含税销售额 30（1+17）25.64（万元 ） 增值税额 25.64 17=4.36（万元） 应调增应纳税所得额 4.36 28.

33、72（万元 ）（2）转让国库券收益 20 万元应计入应纳税所 得额。（3）按技术开发费实际发生额的 50，调减 应纳税所得额：调减应纳税所得额技术开发费 50 4050 20（万元）（4）购买固定资产的支出不能计入费用一次 扣除，应调增应纳税所得额：固定资产残值固定资产原值 10 60l06（万元）当年折旧（ 60-6）101262.7（万元 ） 调增应纳税所得额 60-2.757.3（万元 ）（5）境内、外应纳税所得额 4000+8.72+20-20+57.3+150+804296.02（万元）（6）境外所得已纳税款的扣除限额4296.0233(150+80) 4296.0275.9（万元）

34、境外已纳税款 80 万元 （8）抵免境外己纳税款后应纳所得税额： 境内、外所得府纳所得税额（4296.02-230） l5+23033 685.80（万元 ） 抵免境外已纳税款后应纳所得税额685.80-75.9609.9（万元）（9）购买国产设备应抵扣的金额： 比上年新增所得税额 609.9-557.952（万 元）购买国产设备应扣除金额 20040 80（万元）当年购买国产设备实际抵扣金额为 52 万元（10）甲企业 2000 年实际应纳企业所得税 609.9-52557.9（万元）【例题】 2002年考题分析 设在西部地区的某生产性外商投资企业， 1995年 8月投产，经营期限 20年，当年获利 50 万元。 经主管税务机关批准， 税收优惠政策的执 行时间从 1996年开始计算。 1996年亏损 10 万 元，1997年获利 20 万元，1998年亏损 10 万元， 1999年获利 40 万元，2000年获利 50 万元。2002