风险循环评价导向下政府债务会计体系研究

1、风险循环评价导向下政府债务会计体系研究 独创性声明学位论文题目: 迅险遁丕丑俭昱囱至邀应堡垒金进签丕盟窥本人提交的学位论文是在导师指导下进行的研究工作及取得的研究成果。论文中引用他人已经发表或出版过的研究成果,文中已加了特别标注。对本研究及学位论文撰写曾做出贡献的老师、朋友、同仁在文中作了明确说明并表示衷心感谢。二口上年月;日学位论文作者:多。、努签字日期:学位论文版权使用授权书本学位论文作者完全了解重庆工商大学有关保留、使用学位论文的规定,有权保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘,允许论文被查阅和借阅。本人授权重庆工商大学研究生处可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检

2、索,可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编学位论文。保密的学位论文在解密后适用本授权书袭夏至本论灭:豸了保藿.杀罾导币签名:学位论文作者签名:泰、万铷钙签字日期:莎。,砗月勿。日签字日期: 口,二年月乡护曰群。嘶目录摘要.?.?.?.?.第章 引言.研究背景与研究意义?.?.?.?.?.研究背景.?.?.?.?.研究意义.?.?.国内外研究现状述评?.?.?.政府债务会计的研究.?.?.?.政府债务风险评价的研究.?.?.?.述评?.?.?.研究思路与研究方法.?.?.?.?.研究的主要思路.研究的方法?.?.?.本文的创新点?.?.?.?.?.?.第章 政府债务会计及风险循环评价的理论

3、分析?.?.政府债务的相关概念?.政府债务及类型.?.?.?.中央政府债务和地方政府债务.?.?.政府债务及风险的传递性.?.?.?.政府债务风险循环评价的必要性.政府债务会计改革的基础理论?.?.从委托代理理论的视角?.?.?.?.?.从公共选择理论的视角.?.?.?.?.从政府债务透明度原则的视角.?.?.政府债务会计与风险评价的内在联系.?.?.政府债务会计是风险评价的基础?.?.风险评价驱动政府债务会计改革?.本章小结.?.?.?.第章 当前我国政府债务会计的焦点问题.?.?.?.现行政府债务会计所承载的信息?.政府债务的内容.?.?.?.政府债务的确认与报告?.政府债务会计的收付实现

4、制基础.?.?.小结.?.?.?.?.?.?.第章 风险循环评价导向下的政府债务会计体系?.?.?.政府债务风险循环评价的信息质量要求?.政府债务的确认基础?.?.?.?.风险识别系统中政府债务的确认与计量?.直接显性负债的确认与计量?.?.预计负债的确认和计量.?.?.?.?.预算管理下政府债务的记录.?.?.政府债务会计科目的设置.?.?.?.政府债务会计的“双分录”.?.?.?.政府债务信息披露.?.?.?.?.信息披露的形式.?.?.?.国外政府债务信息披露的启示?.?.?.?.信息披露的内容.?.?.?.小结?.?.?.?.?.?.第章政府债务风险二维循环评价.?.?.?.模糊综合评

5、价.?.?.政府债务风险评价指标的选择?.?.?.政府债务风险模糊综合评价模型的构建?.?.基于资产负债表的政府债务风险评价?.?.政府债务风险的静态评价?.?.政府债务风险的动态评价?.?.?.“二维循环评价”的形成.?.?.?.小结.?.?.?.?.?第章 结论与展望.?.?.研究结论.政府债务问题曰益凸显,风险评价尤为必要.?.?.政府债务风险评价基础薄弱,政府债务会计改革势在必行.?.以风险循环评价为导向设计政府债务会计总框架.研究展望?.?.参考文献?.?.致谢.?.?.?.?.?.在学期间发表论文及参加课题一览表.?.?.重庆工商大学硕士学位论文摘要近年来,我国政府积极财政政策的进

6、一步实施,政府债务的总体规模呈快速上升趋势,局部地区债务风险已初现端倪。欧洲主权债务危机给我们敲响了警钟,政府债务风险不容忽视,正视政府债务问题,摸清政府债务的规模是预防和控制政府债务风险的基础。政府债务会计与政府债务风险评价的内在关系密切,政府债务会计信息的质量影响政府债务风险评价的效果,政府债务风险评价的信息诉求驱动政府债务会计的改革。此外,政府的双重主体身份,使其债务具有复杂性、传递性、不确定性等特征,风险评价循环进行的意义更大。鉴于此,本文基于政府债务风险循环评价的视角研究政府债务会计问题,拟构建一套全面反映我国政府债务规模和风险水平的会计确认、计量、记录、披露的框架,进行风险循环评价

7、,预防债务风险。顺着研究主线,第一章梳理归纳了国内外研究现状,阐释了本文的研究思路以及本文的创新点;第二章分析政府债务会计及其风险循环评价的基本理论,对政府债务及其风险类型的概念作了界定,并对政府债务会计及其风险评价之间的内在联系进行理论分析,本章是后文研究的理论铺垫;第三章揭示了当前我国政府债务会计的焦点问题,该问题严重制约了政府债务风险评价,为政府债务会计的改革明确思路;第四章沿着改革总体方向,基于风险循环评价的视角,从政府债务会计的确认与计量、记录和披露方面设计政府债务会计核算体系;第五章提出政府债务风险“二维循环评价”的观点,分别从两个维度、两种不同的角度循环确认政府债务,形成政府债务

8、会计与风险评价相结合的循环系统;最后,总结本文的研究结论并对未来研究予以展望。本文研究的主要收获在于理论方面有所创新。将“政府债务会计”与“政府债务风险评价”两者相结合思考政府债务会计问题。此外,考虑政府债务客观存在的复杂性及不确定性等特征,提出政府债务“二维循环评价”观点,以期实现政府债务会计核算体系的循环,为及时防范政府债务风险提供决策支持。关键词:政府债务;政府债务会计;二维循环评价氇气翟墨氇搏,重庆商大学硕士学位论文, ,.,. .,? .,.:,.,. , ,. . . ;,:, ,; ”?, ” ,吻. ,重庆工商大学硕士学位论文. , .,”?,. . : ; ;?】重庆工商大学

9、硕士学位论文第章 引言.研究背景与研究意义.研究背景年月迪拜出现债务危机,此后欧洲债务危机愈演愈烈。欧洲主权债务危机引发的一系列社会经济问题令人担忧,债务问题已经成为政府和社会关注的热点问题,也是当今世界各国所面临的普遍性经济难题。年的达沃斯世界经济论坛上,参会者担心“政府过度借债造成的主权债务威胁将是下一场全球性经济危机最有可能的肇事者”。美国财政部在年月向国会提交的报告中预计到年国债规模可能进一步攀升并占其的比例的%,新闻周刊迎新特刊封面标题是“在新的一年里关键问题是能否应对自己的债务”。审慎看待本国的债务情况,如何防范政府债务风险已经成为一个世界性的课题。从我国实际情况看,我国政府近年来

10、实行积极财政政策,大量发行债务,在刺激经济发展的同时也加剧了政府的债务风险。地方政府通过各种方式大量举债,却没有明明白白的数据显示其债务规模,地方政府债务就像一个谜,各界人士都在不断的猜测着、讨论着。近日召开的两代会,温家宝总理在“听取和审议政府工作报告”中亿元的财政赤字引人关注。中国社科院也曾警示,到年,地方政府融资平台偿债率将超过%警戒线,达到.%。不管是当前一些发达国家陷入主权债务危机给我们带来的警示,还是我国政府债务规模严重不详的事实,都使得我们不得不正视政府债务问题。.研究意义进入世纪后,我国政府在面临财政支出巨大压力的同时却能保持一个相对较低水平的财政赤字率,“按照今年预算的赤字规

11、模,赤字率只有.%左右,远低于国际上公认的”警戒线”。”全国政协委员财政部财科所所长贾康说。事实上,一方面得益于增加的财政收入,另一方面则以政府表外负债的长期过度积累为代价。年月目的华尔街时报也曾指出“到目前为止所爆发危机均源于某项或有表外负债的实际出现”。我国现行的财政预算只反映了政府活动的一部分内容,尤其对游离于预算体系以外的政府债务缺乏有效的确认、计量、记录和披露制度,严重制约了我国政府债务会计信息的生成与公开,必然造成表外债务的不断累积。鉴于此,在我国,摸清当前政府负债规模与结构,特别关注政府或有负债可能产生的负面影响,对防范和化解债务风险有重要的现实意义,因此,政府会计改革逐渐受到我

12、国政府主管部门和学术界的高度重视,已然成为一资料来源:社科院年月日发布的年金融蓝皮书一文。资料来源:年月日深圳商报。.主权债务危机源自或有表外负债,华尔街日报,.重庆工商大学硕士学位论文种趋势。政府债务会计作为政府会计的重要部分,如何进行改革是摆在我们面前的一个现实课题,政府债务问题复杂,我国政府债务会计的改革思路应该如何设计以及改革的程度应该如何把握等问题都值得我们深入研究。从理论上来说,政府债务会计改革与政府债务风险评价之间存在紧密的内在关系,政府债务会计是政府债务风险评价的基础而政府债务风险评价驱动政府债务会计的改革。基于两者之间相辅相成的关系,本文将两者结合作为研究课题具有重要的理论意

13、义。同时,本文在政府债务会计改革的基础上,总结归纳专家学者的相关研究成果,结合政府债务客观存在的特性,对政府债务风险进行“二维循环评价”,形成政府债务会计循环体系,这使得本文的研究具有重要的实际意义。.国内外研究现状述评本文通过梳理国内外学者关于政府债务会计及其风险评价研究的成果,从两个相互联系的部分进行综述:第一,概括了国内外关于政府债务会计的研究成果;第二,描述了国内外关于政府债务风险的研究动态。最后,在总结国内外学者相关研究成果的基础上提出自己的见解,为本文的研究奠定基础。.政府债务会计的研究.国外研究现状国外关于政府债务会计的研究比较广泛,政府债务会计的确认基础从收付实现制转向权责发生

14、制是一种趋势。新西兰基本实现了政府会计计量基础由收付实现制向完全的权责发生制的转型,德国、美国、欧盟等国家选用了修正的收付实现制基础,而丹麦、加拿大、美国州和地方政府等国家则采用修正的权责发生制基础。国际会计师联合会公立单位委员会在年发布的政府财务报告指南征求意见稿乜中涉及四种会计基础,即收付实现制会计基础、修正的收付实现制会计基础、修正的权责发生制会计基础、权责发生制会计基础。至年月,国际公共部门会计准则委员会公布的项权责发生制会计准则中有个准则涉及政府负债的确认和报告,并于第号及第号准则中对公共部门债务门及预备、或有负债和或有资产聃给出明确的定义。美国联邦政府第号概念公告陋在权责发生制基础

15、上针对特定资产与负债的会计核算进行了规范,认为能更好反映政府财务状况和风险状况。普雷姆詹德田提出会计系统对债务管理的主要贡献在于反映借款需求能力以及为公共债务的清偿能力,认为政府会计应当用权责发生制编制资产负债表和债务收入支出表且在财政年度开始时就指出债务清偿的时间搭配。和口认为权责发生制有助于反映持有资产的种类和数量,以及通过发掘未重庆工商大学硕士学位论文、充分利用的有形资产的价值来鼓励更好的进行资产管理。 、 和 哺。等则认为,权责发生制在促进资产持续性管理的同时也加强了负债管理,避免隐形负债藏而不漏。阳财政事务部在其发布的研究文稿业绩预算是否要求采用权责发生制会计一文中主张采用分步战略并

16、配合预算管理的需要进行权责发生制会计的改革。国际货币基金组织发布的财政透明度手册要求资产负债表应该反映政府的全部债务,并在权责发生制基础上进行会计核算和报告并按季度报告中央政府债务及偿债预测,同时对政府债务的分类以及或有负债的信息披露作了规定。.国内研究现状我国学者对政府债务会计理论研究的成果,此处主要从两个方面进行总结:第一,政府债务会计信息披露的研究。娄继伟门认为,预算会计进行改革的目标之一是能够及时反映政府债务信息以防范财政风险;张国生“纠认为政府财务报告的重要目标之一是提供财务境况信息,并建议应按权责发生制基础增设资产负债表和业务活动表以及基金财务报表;赵建勇建议单独编制社会保障基金报

17、告,而通过设置附加信息的方法对外提供权责发生制基础或修正的权责发生制基础下其他必要的政府债务信息;李建发们认为采用“单独编制基金财务报告”和“政府单位主体的财务报告”相结合的方式披露政府债务信息;邢俊英朝从防范财政负债风险的视角对我国政府债务的核算基础、范围及披露提出建议;吴小红”刚认为我国应该审时度势地改进政府债务信息的披露;张琦铂通过对向政府内部与外部受访者发放的问卷调查的统计分析,认为我国政府的外部利益相关者与内部利益相关者都对现有收付实现制的预算会计系统披露的信息表示不满,我国政府内部与外部利益相关者都具有获政府信息的强烈意愿。第二,政府债务会计核算基础的研究。陈胜群、陈工孟和高宁踟认

18、为政府会计采用单一会计基础有一定局限性,而应借鉴国际经验循序渐进地实施相关改革;李建发?建议,我国政府会计应逐步由修正的收付实现制向修正的权责发生制会计、权责发生制会计过渡;陈纪瑜、陈友莲蜘认为政府会计引入权责发生制有利于建立一个健全透明的政府预算会计体系,有效实现公共资源优化配置和防范财政风险;刘谊,廖莹毅控们认为预算会计基础的改革应该有步骤进行,建议采用修正的权责发生制和修正的收付实现制相结合的方式;赵西 陋认为政府会计全方位采用权责发生制的方式并不可取并探讨了权责发生制的应用程度、应用范围和实施步骤等问题。.政府债务风险评价的研究.国外研究现状重庆工商大学硕士学位论文, ,和 为代表的经

19、济学家从“政府或有负债”这一崭新的视角系统地研究财政风险问题,并做出了突破性的理论贡献。 瞳发表的政府或有负债:一种对财政稳定性构成威胁的风险提出“财政风险矩阵”的分析框架,是财政风险研究领域的代表性文献。此后,关于政府债务风险评价的研究成果大致有三个方面:一是关于或有债务问题的研究;二是关于政府债务管理先进理念和方法的研究,比较有代表性的观点是 在财政风险的预算管理一书中提出通过预算充分考虑或有债务的信息披露来管理政府债务;三是关于财政债务风险监测体系构建的研究,德意志银行专家马骏心从理论上提出了监测的原则与方法,且国外一些地方政府也运用了政府债务风险预警机制,较为典型的有美国俄亥俄州模式和

20、哥伦比. 比划在亚的“红绿灯预警模式;美国国家经济研究局工作论文中提出了三项有助于削减赤字率的措施。.国内研究现状从年以来我国扩张性财政政策的实施使得国债规模激增,政府债务及财政风险成了学术界和实际部门关注的重点问题瞳】。作为我国最早系统地研究政府债务财政风险的学者刘尚希,从世纪年代中期开始一直关注并研究与政府债务有关的财政风险问题,并构建了财政风险的理论分析框架心引。此后,从地方政府角度考察政府债务的文章也逐渐增多,研究文献可以归结为四类:一是有关我国地方政府债务的一般构成和现状的研究,相关学者有安秀梅心印及刘少波、黄文青他鲍等;二是有关我国地方政府债务形成机理方面的研究,该类文献主要有杜威

21、口们的中国经济转轨时期地方政府债务风险问题研究、时红秀的地方政府债务出路问题再讨论等;三是有关我国地方政府债务风险预警体系构建的研究,在这方面做出贡献有王晓光、谢虹陋、赵晔。、裴育、欧阳华生口印等学者;四是提出有关控制与化解我国地方政府债务规模措施方面的研究,主要有张海星口的地方政府债务的监管模式与风险控制机制研究、贾康的解决地方举债的治本之策等文献。.述评综上所述,对于政府债务会计和政府债务风险评价方面的研究,国内外学者已经取得了不少研究成果,这为本文的研究提供了重要理论源泉,是本文的研究基础。但现有的研究还存在一些不足,值得进一步关注:第一,从现有的文献看,鲜有学者将政府债务会计改革和政府

22、债务风险评价问题结合研究。对于政府风险评价的研究,从目前已有研究成果看,绝大多数学重庆工商大学硕士学位论文者研究的角度立足于政府债务风险产生的行为本身,主要从地方政府债务风险管理角度进行研究。事实上,政府债务会计改革与政府债务风险评价两者之间存在紧密的内在联系,政府债务会计改革是政府债务有效评价的基础,而政府债务风险评价的信息诉求则推动了政府会计改革的步伐。第二,构建政府债务风险评价指标体系评价政府债务风险是研究的重点,但指标的选择和权重的确定尚未统一。从研究现状上看,政府债务的类型较多、牵涉面很广,且有相当多的数据还可能牵涉到机密性问题难以获取,对其进行实证分析存在一定的难度。因此,本文希望

23、拓宽研究的视角,尝试增加评价的维度,从不同的角度进行评价,并将结果按照新获取的信息进行重新确认、计量、记录、披露,形成一个动态核算与评价结合的体系。.研究思路与研究方法本文主要采用规范研究的方法,基于风险循环评价的视角,尝试构建政府债务会计体系,并在此基础上进行债务风险循环评价,使得评价结果尽可能的接近债务原貌,达到预防和控制政府债务风险的目的。.研究的主要思路本文按照研究的递进顺序,文章拟分为六个章节:第一章,引言。提出了本文的选题背景并说明本论文研究的重要意义;梳理归纳国内外研究现状,并提出本文的研究思路和基本结构。第二章,政府债务会计及风险循环评价的理论分析。本章首先界定了政府债务及其类

24、型的概念并说明进行循环评价的必要性;然后分析了政府债务会计改革的理论基础并阐释了政府债务风险评价与政府债务会计两者之间的内在关系,奠定了本文研究的理论基础。第三章,当前我国政府债务会计的焦点问题。本部分以风险循环评价信息需求为出发点描述了我国当前的政府债务会计无法满足政府债务风险循环评价信息诉求的现状,从而引出当前我国政府债务会计存在的问题,为政府债务会计的改革明确方向。第四章,风险循环评价导向下的政府债务会计体系。本部分内容以循环评价为导向,结合当前政府债务会计的焦点问题,提出政府债务的确认、计量、记录以及披露的新思路。首先对政府债务进行分类确认与计量,识别主要风险;接着采用“双分录”对政府

25、债务进行记录,加强债务的预算管理以利于债务风险评估;最后从我国实际情况出发,借鉴国外关于政府债务信息披露的经验,提出政府债务信息披露方式。第五章,政府债务风险二维循环评价。由于政府债务不确定因素多,债务风险随外部环境的变化而变化,因此提出“政府债务二维循环评价”的观点,分别重庆工商大学硕士学位论文从两个维度、两种不同的角度评价当期政府债务风险,并对政府债务进行后续追踪监察循环评价政府债务,实现政府债务会计核算体系的持续循环,为及时防范政府债务风险提供决策支持。第六章,结论与展望。本章节首先对全文研究的内容进行总结,明确论文的主要研究工作,形成研究结论,然后根据研究现状提出本文研究的局限以及不足

26、,最后对后续的研究进行规划与展望。.研究的方法.规范研究方法在研究整体构建思路上使用了定性与定量分析相结合的方法,其中,当前我国政府债务情况的分析综合运用统计学、经济学等领域内的基本理论和方法;风险循环评价导向下政府债务会计体系的新思路这部分主要运用会计学、管理学等基本理论和方法;经验借鉴部分综合运用比较分析方法以及归纳总结的理论方法。.模糊评定方法第五章节的“二维循环评价”中,政府债务风险模糊评价运用了综合模糊层次分析法和模糊综合评判方法。同时,采用专家评判法来确定模糊评判等级的评语和模型中第一层指标的权重,采用熵权法确定模型中二级指标的权重。.本文的创新点.研究视角的创新。政府债务会计改革

27、与政府债务风险评价两者之间存在紧密的内在联系,政府债务会计改革是政府债务有效评价的基础,而政府债务风险评价对信息的诉求则推动了政府会计改革的步伐。因此,本文在分析两者之间存在密切内在联系的基础上,将两者结合作为研究的课题,以“政府债务风险循环评价”为导向来研究政府债务会计问题。.政府债务风险评价方法及理念的创新。与以往研究不同,本文提出政府债务风险“二维循环评价”的观点,分别从两个维度、两种不同的角度循环评价政府债务风险,形成政府债务会计与风险评价相结合的循环系统。对政府债务风险进行二维循环评价的意义主要体现在两个方面:一是从两个维度评价政府债务风险,以确认当期债务风险情况,与一维评价相比,两

28、种维度不断修正得出的评价结果更接近当前债务事实;二是循环评价债务风险,循环评价的理念源于政府债务环境的改变而循环评价的结果必然引起政府债务的确认、计量、记录和披露的循环,起到循环反映政府债务的全面情况,为及时防范政府债务风险提供决策支持。重庆工商大学硕士学位论文第章 政府债务会计及风险循环评价的理论分析本章研究的一个重要目的是界定政府债务基本概念,阐述了政府债务风险与政府债务会计的内在联系,为下文的研究作铺垫,奠定了本文研究的重要基础。.政府债务的相关概念.政府债务及类型.政府债务政府“经济主体”和“公共主体”的双重身份,使得政府债务有别于一般债务。政府作为经济主体时确认的政府债务是法律上确认

29、的政府支出责任,国际会计师联合会公共部门委员会发布的“财务报告的列报”中认为“政府债务是政府由于过去事项而引起的现实义务,该义务的履行预期会导致政府资源流出”;年,美国联邦政府会计准则咨询委员会于“联邦政府负债会计核算准则公告”中认为“政府债务是政府由于过去发生的交易或事项所导致的很可能在未来产生的资源流出或其他牺牲”。当政府身为公共主体时,“从公共主体的身份出发,政府要承担的支出与义务,不仅包括法定的,也包括法律没有规定或认定但社会公众认定的支出责任和义务。”踟由此可以看出,当政府作为公共主体时,政府债务的内涵有所拓展,是政府推定的支出责任。由于政府的双重主体身份,所以政府债务就有了狭义的债

30、务与广义的债务之分。狭义的政府债务主要包括发行的政府债券和各种政府借款,广义的政府债务是由法律与合同以及政府道义所确认的支出责任。本文研究的对象是广义的政府债务。.政府债务的类型世界银行专家 提出的财政风险矩阵,从两个不同的角度,将政府债务分为四种类型。其中,按有无法律依据,将政府负债分为显性负债和隐性负债;按不确定性程度,将政府负债分为直接负债和或有负债。分别在财政风险矩阵的四个象限中,表现为四种不同类型的政府债务。其中,直接显性负债产生于法律和合同规定,是基本确定的,被大多数国家承认和披露的债务;直接隐性负债通常与政府的中长期政策有关,是中长期的支出责任,这类债务虽然是预期的,但政府没有给

31、以明确的法律规定,因而,尽管债务产生的可能性很大,但是具体规模却是不清楚的;或有显性负债是指在未来某一特定事件发生的情况下政府需要承担的法定支出责任;或有隐性负债往往是由经济或社会形势的变化带来社会或政治压力而导致的,具有完全的不确定性,进行确认和估算极为困难,在任何一个国家都不被纳入政府预算。按照法律意义上来理解的一般债务,根据中华人民共和国民法通则第八十四条明确规定:“债是按照合同的约定或者依据法律的规定,在当事人之间产生的特定的权利和义务关系。享有权利的人是债权人,负有责任的人是债务人。债权人有权要求债务人按照合同的约定或者法律的规定履行义务。”资料来源:/重庆工商大学硕士学位论文.中央

32、政府债务和地方政府债务根据中华人民共和国预算法的相关规定,中央政府有权通过举借国内外债务等形式筹措建设投资部分资金。通常情况下,中央政府通过发行国债或向国外政府、国际金融机构贷款等方式举借债务,一般具有严格规范的审核程序,明确的资金用途,以及可信赖的、稳妥的还贷资金来源。中央政府以国家信用为偿债担保,具有很高的公信力,债务承受能力强,可以采取“借新还旧”等方式偿还债务。地方政府除国务院同意发行地方政府债券和国债转贷资金外,更多的是以财政收入和政府资产作为偿债担保,采取灵活变通方式进行举债,与中央政府举债相比,其审核程序相对简化,资金用途也相对宽松,偿债资金来源多样化且不稳定。根据财政部有关规定

33、,地方政府债务是指地方政府及其职能部机构、有财政经常性拨款的事业单位等直接借入、拖欠或依据合同提供担保形成的债务,以及地方政府及其职能部机构成立的单位或公司为进行基础性、公益性建设以政府信用直接借入或依法提供担保形成的债务。因此地方政府债务的内容主要包括有:地方政府的债务性收入;准地方政府债务;地方政府的欠款和挂帐赤字;地方政府担保的债务;社会性债务。.政府债务及风险的传递性从我国现行的行政体制看,上级政府存在替下级政府承担最后清偿债务的潜在义务,当地方政府本级无法清偿债务时转化为上级政府的债务,且中央政府承担最终的“兜底责任”。中央对地方的无限救助责任成为对地方政府债务的一种“债务担保”,会

34、激励地方政府逆向选择扩大举债规模,债务风险累积。就地方政府而言,地方本级债务风险累积到一定程度而无法偿还时,将转移给上级政府,对上级政府的稳定构成威胁。他们之间的关系图,如图.所示:图.政府债务及风险传递图.政府债务风险循环评价的必要性政府经济主体和公共主体的双重身份,使得政府债务与一般概念中的债务存在差异,相比较而言,政府债务的不确定性因素多,风险性质随风险所在的环境。详见财政部下发的年一月份地方政府性债务报表文件重庆工商大学硕士学位论文的改变而变化,因此对政府债务风险的评价不应该只是一个单一的、一次性的过程,而是应该循环评价债务风险,定期对政府当前的债务状况进行监察,必要时变更已识别的风险

35、,进行相应的风险评价。简而言之,对政府债务的评价是这样一个循环过程:根据政府债务会计披露的信息,首轮评价政府债务风险?根据变化情况重新核算政府债务?识别变更的风险,必要时候修正评价结果,进入下一轮循环。.政府债务会计改革的基础理论.从委托代理理论的视角委托代理理论是世纪年代由罗斯、詹森和麦克林最早提出的理论。委托代理关系的产生由财产委托引起,委托人将财产委托给代理人并赋予他一定权利,代理人因接受委托获得财产的使用权和控制权,而应受到契约的制约并承担受托责任,这样一种权利与义务的结合就是委托代理关系。公共受托责任源于民主社会制度的建立张琦,它是受托责任在公共部门的种具体表现。公共受托责任是受托管

36、理公共资源的政府、机构和人员履行社会公共事务管理职能并向公众报告的义务李建发等, 。政府债务是政府受托管理的众多公共资源之一,债权人与政府之间的委托代理关系中,由政府债务受托责任产生了对政府会计信息的需求,因此,政府债务受托责任则是政府作为公共债务的名义承担者,有向债权人报告债务活动信息的义务。政府债务会计以政府债务作为核算对象,进行确认、计量、记录和报告政府举债、用债、还债这一过程的政府债务信息,是政府履行和解脱债务受托责任的重要手段和途径,也是进行风险评价的重要依据。.从公共选择理论的视角公共选择理论认为,政府和官员作为“经济人”,有着各自不同的经济利益和价值取向,在谋求自身利益最大化的过

37、程中有可能使公共选择的结果偏离公共目标而不能发挥应有的公共职能。政府有关的债务活动中,某级政府的行政长官可能为了寻求政治利益的最大化,在任期内热衷于大量举借债务等方式筹集资金以扩大财政支出和制造政绩,而其选择的结果却使得当地政府的债务规模扩大,累积债务风险,损害委托人利益。而且委托人与代理人双方之间信息的不对称性,使得政府和官员中那些“经济人”侥幸心理增强,助长其损害公众利益。因此,进行债务风险评价以防止或尽量减少政府或官员与公众之间的利益分歧,就需要规范而有效的政府债务会计计量、记录和报告政府债务信息,便于公众监督政府的行为。这里的债权人是指政府负有法律责任或道义责任支付的对象。重庆工商大学

38、硕士学位论文.从政府债务透明度原则的视角政府债务受托责任导致的信息诉求及信息不对称产生的公共选择问题与政府债务信息披露之间的矛盾,均要求增强政府债务信息的透明度。政府债务透明度的核心是要求政府向公众提供真实和高质量的负债信息,即:必须提供及时、准确、相关和充分的定性与定量的信息,然而这个目标必须建立在完善的政府债务会计核算体系之上。因此,政府债务透明度原则提高了政府债务会计信息的质量要求,对政府债务会计改革产生重要的影响。.政府债务会计与风险评价的内在联系.政府债务会计是风险评价的基础.政府债务会计的职能会计的职能是指会计在经济管理活动中所具有的功能或能够发挥的作用,其基本职能包括核算与监督。

39、核算是指通过确认、计量、记录、报告等环节对特定主体的交易或事项进行记账、算账、报账,为各相关者提供会计信息;而监督则是按照一定的目的和要求,利用会计核算所提供的经济信息,对会计主体的经济活动进行控制,使其按照预期的目标进行。政府会计作为会计系统的一大分支,同样具有核算与监督职能,这两大职能使得“政府会计”是一种有效的控制工具,它不仅提供各种有用的分类与汇总信息,还能起到内部监控的作用呤引。具体来看,政府债务会计对财政交易或事项形成的政府负债进行及时确认、计量、记录和报告,能够提供政府负债风险来源的信息,是管理者及相关决策者识别、评价债务风险以及进行风险控制的基础。.政府债务风险评价的信息需求政

40、府债务风险评价是识别、评估和预测政府负债风险发生的可能性及引起损失的程度,能否合理评价政府债务风险使其更加接近实际情况主要取决于政府债务风险信息披露的程度。随着政府债务问题的不断显现以及委托代理理论、公共选择等理论的深入研究,政府债务风险评价的信息需求变得越加强烈。为此,政府必须充分披露负债信息,以使政府管理者和决策者能够及时了解政府当前的负债风险程度和变化,为预防政府债务风险施加有效的措施。.风险评价驱动政府债务会计改革政府债务风险评价客观上要求有一个良好的政府债务会计系统,能够及时、完整、可靠的确认、计量、记录和报告政府负债信息。政府财务报告是政府债务会计信息的载体,同时政府债务会计基础的

41、选择对政府债务会计信息质量的影响重大,因此理论上说,政府债务风险评价对政府债务会计基础的选择和政府财务报告都将产生重要影响。.风险评价对政府财务报告的要求重庆工商大学硕士学位论文政府财务报告是政府会计信息的载体。国际公共部门会计准则第号?财务报表列报认为“通用财务报表的目的为广大使用者在制定有关资源配置经济决策和评估决策时,提供一个主体的财务状况、业绩和现金流量的有用信息。公立单位财务报表的目的尤其应该是提供决策有用的信息”,并且“表明主体对其受托资源的经管责任”?。不同政府负债信息使用者对其债务信息的需求有所不同,那么对于政府管理者和决策者来说,他们作为政府债务风险评价的主体,政府财务报告应

42、提供什么样的负债信息才能满足政府债务风险评价的信息质量要求是否满足这些要求取决于政府债务会计确认基础的选择。.风险评价对政府债务会计基础的影响整个会计信息系统中,会计基础的选择贯穿于会计信息产生的全过程,对财务报告能否提高会计信息质量产生决定性的影响,被认为是会计理论的核心。在会计长期发展过程中,形成了收付实现制和权责发生制两大基本会计基础,而传统的政府会计长期以来采用收付实现制,随着政府会计的改革,在这两种极端的会计基础区间出现修正的收付实现制和修正的权责发生制,“权责发生制”应用程度的强弱影响确认的负债范围。从上文分析可知,及时完整、相关可靠的政府债务信息才有利于政府债务的评价。因此,政府

43、管理者和决策者进行政府债务风险评价需要充分了解其拥有的经济资源和承担的支出责任以及政府财政活动对未来政府的经济资源和支出责任的影响,进而对政府会计基础进行选择。从表?中看出,收付实现制下的政府会计只确认直接显性负债而不确认政府应承担的尚未履行的支出责任,从而对政府债务风险的评价产生诸多不利的影响。收付实现制掩盖了政府资源和支出责任的全貌,由于隐藏的大量负债不易被政府所察觉,因此没法进行适当的评价政府债务风险,在政府负债风险控制中无法据此进行及时调控吲。由于“缺乏完整、可靠和及时的有关政府债务责任信息,作为债务人的政府去偿付其债务的能力和动机就会削弱。”因此,风险评价对收付实现制的挑战促进政府债

44、务会计的改革。表?:权责发生制的程度与负债核算范围程度 确认的负债轻度权责发生制 直接显性负债中度权责发生制 直接显性负债直接隐性负债强度权责发生制 直接显性负债直接隐性负债或有负债准备激进权责发生制 直接显性负债直接隐性负债或有负债准备政策性承诺等.本章小结以上相互联系的分析是本文写作的重要理论基础,从中我们可以总结出以下三点:此部分观点主要参考财政部会计准则委员会:政府绩效评价与政府会计,大连出版社年版.第 页。资料来源:财政部会计准则委员会.政府绩效评价与政府会计.大连:大连出版社,:,有作改动。重庆工商大学硕士学位论文第一,政府债务双重主体身份,使得政府债务的内涵和外延均有所拓展,因博

45、士而对政府债务进行循环评价显得尤为必要。同时,提出的财政风险矩阵为本领域的研究奠定基础,本文对政府债务的分类也是以此为基础进行分析,是后文研究的重要理论依据;第二,依据委托代理理论、公共选择理论及财政透明度原则,能否降低政府债务风险形成的概率,关键在于公众能否获得高质量的政府债务信息,因此,建立有效的政府债务会计来约束政府履行债务受托责任和规范政府债务管理是极其重要的;第三,政府债务会计的核算和监督职能将政府债务会计和政府债务风险评价紧密联系在一起,政府债务会计提供政府债务评价所需的信息,为政府债务风险评价服务,是政府债务风险评价的基础;而政府债务风险评价对政府债务信息质量以及政府会计基础产生

46、影响,则推动了政府债务会计的改革。重庆工商大学硕士学位论文第章 当前我国政府债务会计的焦点问题目前我国在会计制度上还没有真正意义的政府会计,其在制度上被称为预算会计,而在现行预算会计体系中,财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计是其基本组成部分,而政府债务的确认和报告则分散在财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计中,分别予以规定。本章节中,基于风险评价的信息需求,对政府债务会计的现状进行分析,从而明确政府债务会计改革的思路,为下面章节进行政府债务会计改革指明方向。.现行政府债务会计所承载的信息.政府债务的内容现行的政府债务包括财政总预算会计中的“财政负债”和行政事业单位中的“行政事业单

47、位负债”。.财政负债现行财政总预算会计制度中规定,负债是一级财政所承担的能以货币计量、需要用资产偿付的债务,包括应付及暂收款项、按法定程序及核定的预算举借的债务、借入财政周转金等。其中,“应付及暂收款项”是预算执行期间上下级财政或财政与其他部门结算形成的债务,分别通过“暂存款”和“与上级往来”会计科目核算,会计核算中转为一级财政的收入或由一级财政归还退回,实际上未构成政府的支付责任;“按法定程序及核定的预算举借的债务”是中央预算按照全国人民代表大会批准数额举借的国内外债务以及地方预算根据国家法律或者国务院特别规定举借的债务,通过“借入款”会计科目核算,反映政府直接显性债务,构成政府的支付责任;

48、“借入财政周转金”是下级财政部门从上级财政部门借入周转使用的有偿资金,经过整顿后也不会导致政府的支付责任。.行政事业单位负债行政单位会计制度中规定负债是行政单位承担的能以货币计量、需要用资产偿付的债务,包括应缴预算款、应缴财政专户款以及暂存款。其中,“应缴预算款”和“应缴财政专户款”两个会计科目核算的相关负债在年终无余额,没有构成政府的支付责任;“暂存款”其核算的负债不得长期挂账,目前还没有需要政府最后兜底的项目,因此也不会构成政府的支付责任。事业单位会计准则试行中规定的负债是事业单位承担的能以货币计量需要用资产或劳务偿付的债务,目前我国事业单位正处于改革中,少量依靠政府财政拨款的事业单位无力偿付债务,可能构成政府的或有负债,形成政府的支付责任。综上所述,财政总预算会计所核算的“借入款”是现行政府会计制度所反映出的主要政府债务。重庆工商大学硕士学位论文.政府债务的确认与报告.政府债务的确认我国现行预算会计中,财政总预算会计以收付实现制为基础,负债作为预算会计的重要会计