公司治理视角下管理会计的作用

1、公司治理视角下管理会计的作用摘 要：本文分析了公司治理和管理会计的含义，认为管理会计在完善公司治理和公司的高效运转中扮演越来越重要的角色。关键词：公司治理 管理会计 作用中国证监会首席会计师，国际会计准则委员会理事张为国会见IMA 执行总裁保罗。夏曼讲话时提出：“中国资本市场还存在很大的增长潜力。资本市场的发展，离不开透明、高治理的财务信息，供相关利益者进行决策。管理会计作为内部管理的重要手段，对提高整个公司财务信息的质量起到至关重要的作用。”可见，小到一个企业的兴衰，大到一个国家资本市场的发达与否，管理会计发挥着举足轻重的作用。公司治理是现代企业制度下，关于规定公司的各个参与者，如股东、董事

2、会、经理层、职工等公司利益相关各方的责、权、利，明确决策公司事务时所应遵循的规则和程序的一种制度安排，是一种对公司进行管理和控制的体系。目前具有代表性的公司治理理论主要有两种。一是委托代理理论。1932 年，Berle and Means 提出了“所有权与控制权分离”的观点，此后公司治理问题一直被界定为所有权与控制权分离情况下的“代理人”问题。20 世纪70-80年代，公司治理研究主要集中于以分散的所有权结构为特征的美国公司，故80 年代以前的公司治理理论主要是以委托代理理论为代表，公司治理的目标是保护股东的利益，确保股东的投资能得到回报。二是利益相关者理论。自20世纪90 年代起，公司治理研

3、究逐步扩展到以日本和德国为代表的国家，在这些国家的公司中所有权结构较为集中，公司治理的主要问题已不再是单纯的所有者与管理者之间的代理问题，该理论认为公司治理研究的是包括股东、债权人、雇员、消费者、供销商以及所在社区在内的利益相关者之间的关系和规定他们之间关系的制度安排。因此公司在追求股东利益最大化的同时应关注和考虑利益相关者的利益不受损害。管理会计是会计的一个分支，对于管理会计的定义，目前尚无统一的定论。无论是国外还是国内的会计界，对管理会计定义都有自己的看法。1952 年，在伦敦举行的会计师国际代表大会上会计学界正式提出“ 管理会计（Management Accounting）”这一术语。美

4、国会计学会管理会计委员会定义为：“管理会计是运用治党的技术和概念，处理和分析企业历史的或预测的经济资料，以帮助经营管理人员制定经营目标，编制计划，做出一系列决策，以达到企业的经营目标。”英国成本和管理会计师协会给管理会计下的定义是：“管理会计是对管理当局提供所需要的信息的那一部分会计工作，使管理当局得以确定方针政策、对企业的活动进行计划和控制、保护财产的安全、向企业外部人员反映财务状况、向职工反映财务状况、对各个行动的备选方案做出决策。为此，需要编制长期计划、确定短期经营计划、进行记录、纠正偏差、获取并控制各种资金。”我国会计学者汪家佑（1987）认为，“管理会计是西方企业为了加强内部管理经营

5、，实现最大利润，灵活运用多种多样的方式来收集、加工和阐明管理当局合理的计划和有效的控制经济过程所需的信息，围绕成本、利润、资本三个中心，分析过去、控制现在、规划未来的一个会计分支。”余绪缨（1999）认为，“管理会计是将现代化管理与会计融为一体，为企业的领导者和管理人员提供管理信息的会计，它是企业管理信息系统的一个子系统，是决策支持系统的组成部分。”作为会计另一分支的财务会计，其信息披露在公司治理中发挥着不可或缺的作用，但要全面发挥会计信息在公司治理中的应有作用，单靠财务会计系统是不够的。而正是由于财务报告所承载信息的有限性，信息披露时范围、数量和质量上的缺失，使得股东和其他利益相关者无法从现

6、行财务报告中得到充分的信息满足。一旦有了管理会计信息需求，管理会计分支的存在便有了意义并且在完善公司治理和公司的高效运转中将扮演越来越重要的角色。（一）与财务管理相辅相成，健全和完善了企业会计制度。财务会计重在回顾过去，记录和总结企业经营状况，对财务报表进行制作、报告和审计；而管理会计重在面向未来，在财务报表制成的基础上做大量的分析和比较，履行预测、决策、规划、控制和考核的职能。可见，财务会计和管理会计各司其职，又共同为企业服务。健全的企业制度要求企业应明确规定涉及会计以及相关工作的职责范围、权限、程序、责任等，单位内部的各级管理层必须在职责范围内行使职权和承担责任。经办人员必须在职责范围内办

7、理业务，同时应建立规范的对外投资决策制度和程序，使企业的日常运作规范化。可见，会计制度的建立、完善和实施是企业长期发展的重要条件之一。（二）为管理者提供企业经营的各种管理信息，帮助管理者进行计划、决策和控制。计划以经营决策作为基础，把通过决策程序选定的有关方案所确定的目标进行数量表现，并把它们调整、汇总成一个体系，借以有效地把握未来，达到经济有效地使用各项资源，争取最大的成果。在企业管理工作中，正确编制计划，有助于充分调动、协调企业各方面的力量，使之朝着预定的目标共同努力。决策过程是管理人员选择和决定未来经营方案的过程。以事前决策为例，事前决策是企业在产品改造开发、机器设备扩建改建时，提出多种

8、先进和科学的技术方案，计算事前成本差异与收入差异，最后选择最优方案。控制是企业管理的必然手段，也是计划实现的必要手段。将目标计划的“预算”、“标准”、“定额”等数据指标与企业执行计划和决策的实际结果进行对比分析、检查和考评，使企业的经营活动有计划地进行，以实现企业的预定目标。为实现有效控制生产经营活动，管理会计从多种渠道取得多种多样的资料，如财会资料、统计资料、业务核算资料及其他有关资料等，并跟踪活动执行过程、计量计划执行情况，对差异形成的原因和责任进行全面的分析、评价。（三）为公司治理中的权责利统一提供理论与方法。与公司治理相适应的管理会计方法创新主要体现在责任会计系统的创新上。责任会计是反

9、映和控制责任中心（权、责、利相统一的内部单位）履行责任的方法，而公司治理本身就是一种权责利相统一的制度安排，因此二者之间有着天然的联系。责任会计由责任中心、责任预算、业绩考核评价、账务处理系统组成。传统责任中心按控制的权限分为成本中心或费用中心、利润中心、投资中心，在公司治理中可将责任中心扩展到公司经理层、董事会、股东，以反映经济责任、建立激励机制；将股东作为一个责任层次，主要是为了约束控股股东的行为，防止控股股东损害中小股东利益。董事会是公司内部的最高权利机关，作为决策中心；经理层是执行具体的经营管理的机构，是一种经营中心。划分责任中心后还需编制责任预算，根据可控制性原则设计对各中心的绩效考

10、核指标，并进行责任会计控制与核算，这些公司治理内容都需要应用管理会计方法。具体过程如下：企业为了强化内部经营责任，激励和提高职工生产劳动主动性和积极性，在编制出“总预算”后，还要把企业内部生产经营各单位确立为各责任中心，责任会计就是在企业内部分权管理的条件下，在企业内部建立若干责任单位，并对它们分工负责的经济活动进行规划与控制，是把会计资料同各有关责任单位紧密联系的信息控制系统。责任中心将整个企业逐级划分为许多个责任领域，让其责任负责人各尽其职，各负其责，根据成本、利润或投资的发生分清责任，并遵循责、权、利相统一的原则，确定各个责任中心的归属。最后通过对各责任中心业绩报告的实际数与预算数的对比

11、，来评价和考核各责任中心的工作实绩和经营效果，并分别揭示他们取得的成绩和存在的问题，奖罚分明，以保证经济责任制的贯彻执行。（四）为股东提供董事会责任履行和业绩考核等方面的信息。关于董事会的业绩评价问题，国内外学者正处于探索之中。2002 年我国财政部等五部委联合颁布了一套绩效评价指标体系，但对董事会业绩还没有系统全面的评价方案。国外学者Melcher（1996）曾经用9 个项目来评价最好和最差的董事会；加拿大管理会计师（CMA）协会利用管理会计的平衡记分卡（the Balanced Scorecard）从四个方面20多个指标计量董事会受托责任，设立董事会的业绩评价体系。笔者认为，在管理会计的基

12、础上，董事会评价指标应该将企业战略定位作为核心，辅之以有效的内部运营机制和外部沟通机制。企业战略定位要求董事会进行企业定位时应该具有长远的眼光，关注企业可持续发展的能力而不仅仅是短期利益。有效的内部运营机制要求董事会拥有行而有效的决策机制，同时应利用其公司治理和企业管理的双重权限来建立有效的控制制度，使公司有序、有效运行。外部沟通机制要求其建立企业与外部公司治理机构、投资者、债权人、客户和社区等的联系与沟通体系。参考文献：1 盛明泉，管理会计M，上海：格致出版社：上海人民出版社，2008.2 赵晖，管理会计在我国应用的现状及其创新发展，会计之友，2006（05Z）。我国管理会计应用阻力及提高措

13、施要：管理会计的理论与方法在我国并未得到广泛的应用与推广，分析原因有企业外部环境的影响及内部环境的影响。提高管理会计应用水平应建立独立的管理会计产业机构，为管理会计的有效施行提供组织保障；加强基础理论研究，为管理会计的应用提供理论支持；加快推进现代企业制度改革，创造良好的管理会计应用环境；增强企业领导的管理意义，提高会计人员专业素质，提高会计应用水平。关键词：管理会计；应用水平；办法和措施管理会计作为会计的两大分支之一，其在利用财务会计历史资料和信息进行科学预测分析、优化资源配置与使用、准确调节和控制各类经济活动、合理评价考核业绩等方面上的功能是不可替代的。然而，现阶段我国管理会计的应用情况并

14、不理想，大部分企业对全面预算、风险分析、差量分析、长期投资决策方法、企业员工业绩评价等管理会计知识知之甚少，企业领导者和会计人员缺乏基本的管理会计观念，更谈不上应用这些方法去参与经营、决策，管理会计在中国并没有引起多数企业的重视，仍然处于一种漂浮状态。一、影响我国管理会计运行的原因（一）企业外部环境的影响管理会计与企业外部环境具有十分密切的联系，在现实经济生活中，外部环境主要包括以下三个方面因素。1.经济体制环境的影响。长期以来我国一直实行计划经济体制，企业的供、产、销及人、财、物均纳入相应的计划，企业没有独立经营权，更不能独立地进行投资决策。这一权力属于上级部门或政府机构。如此，由于权限所限

15、，给企业经营决策者提供决策信息就没有任何意义了。尽管我国进行了多年的企业体制改革，但企业受政府和主管部门的影响还依然存在。同时，现阶段我国的金融体制、价格体制还不完善等诸多因素，使得管理会计在实际运用中不能充分发挥作用。2.法律环境的影响。管理会计要给企业的经营决策者提供有用的信息，必须在一个公平、竞争和高度灵敏的市场经济条件下。但总体上来说我国的法律体系还不健全，不能造就一个公平的市场经济环境。税法对不同地区、不同组织形式的企业规定了差别税率，对大小规模纳税人规定了不同的增值税处理办法，这些都造成了企业不平等的地位。这些法制上的不健全、不完善使得管理会计给企业提供经营决策信息时在有用性、相关

16、性方面大为减弱。同时，在现实工作中权大于法的现象时有发生，法律的权威受到了极大的影响，非规范的会计行为几乎存在于所有企业，这使得主要信息来源于财务会计的管理会计只能给企业的决策者提供非正确的信息，管理会计在企业中运用缺乏一定的保障。3.传统做法和习惯势力的影响。一些会计人员和厂长经理对会计工作认识有偏差，认为会计就是算账、报账，至于管理、经营决策，那是企业领导的事，缺少必要的管理会计意识；同时，管理会计在评价业绩时要求赏罚分明，许多经营者深受“大事化小，小事化了”的思想影响，难以做到“罚”字。这就使得管理会计在企业中作用很难发挥，从而影响它的推广应用。（二）内部环境的影响管理会计主要是为企业内

17、部管理决策服务的，企业的内部环境对管理会计普遍应用具有举足轻重的作用。内部环境主要包括以下两方面因素。1.企业经营决策者的影响。企业的经营决策层对管理会计的重视程度直接影响到管理会计在企业中能否普遍应用。现代市场经济要求企业家不仅要懂经营，更要懂管理，这其中包括管理会计。而现阶段，多数企业经营者管理会计意识淡薄，在实际工作中忽视和忽略管理会计，这就在一定程度上限制了管理会计在企业中的普遍应用。2.会计人员的影响。会计人员对管理会计运用的影响主要体现在会计人员素质上。虽然有些会计人员学习过一些管理会计知识，但大多数处于纸上谈兵阶段，没有进行系统的实际操作。同时，我国会计人员的职业水准不是很高，在

18、会计披露上弄虚作假，造成会计信息失真的情况严重。这些因素都限制了管理会计在企业中的普遍应用。由于上述因素的存在，使得管理会计不能适应现代市场发展，从而削弱了管理会计的作用，造成了管理会计在现阶段企业中应用滞缓。二、提高管理会计应用水平的措施和办法（一）建立独立的管理会计专业机构，为管理会计的有效施行提供组织保障借鉴西方国家的经验，像建立中国会计学会和中国注册会计师协会那样，成立专门研究和指导管理会计的专业机构，来制定和颁布指导性的管理会计原则和规范，组织、协调、指导我国的管理会计的研究和推广工作，对企业应用管理会计情况进行评估，对企业领导和会计人员进行培训。创办研究管理会计方面的学术刊物，让管

19、理会计理论界与实务界的工作者在这个沟通的平台上充分发表自己的见解，开展对管理会计理论问题及实务问题的探讨。（二）加强基础理论特别是开展典型案例研究，为管理会计的应用提供理论支持目前，我国管理会计的研究还仅限于对国外情况翻译介绍，缺乏与中国国情相适应的研究。因此，首先应以建立中国特色管理会计体系为出发点，适度界定管理会计内容，规范管理会计基本概念，密切结合我国企业实际情况，对现有的理论体系进行重新评价，以便更适用于操作。其次，要加强典型案例研究，走理论与实务紧密结合之路。要及时总结我国企业开展管理会计的典型案例和成功经验， 形成具有中国特色的理论与实践相结合的研究成果，并从中找出管理会计发展的客观规律， 以适应企业经营机制转变的需要，保证企业生产经营的高效运行，促进企业自身适应能力的提高， 最终有利于管理会计的进一步发展应用。（三）加快推进现代企业制度改革，创造良好的管理会计应用环境建立现代企业制度的企业必然要求管理会计的运用，以提高企业经济效益。要推进管理会计在企业管理中的应用，必须不断深化经济体制和管理体制的改革，进一步明晰产权，科学划分企业和政府及其主管部门的权责，不仅要给企业自主经营权，更要赋予企业在重大经济活动决断的决策权，摆脱政府及其主管部门“拍脑门”、“想当然”对企业决策的影响，完善企业依据工作业绩实施的奖惩制度，