（会计学专业论文）作业成本法在高新技术企业的应用研究.pdf

study on application of activity-based costing in high technology enterprises a dissertation submitted for the degree of master candidate：sun jing supervisor：prof. yang gongsui school of accounting shandong university of finance and economics 中图分类号：中图分类号： 密级：公密级：公 开开 学科分类号：学科分类号： 论 文 编 号论 文 编 号 ：kj10456200902120 硕 士 学 位 论 文 作业成本法在高新技术企业的应用研究 作 者 姓 名： 孙婧 申请学位级别：管理学硕士 指导教师姓名： 杨公遂 职 称：教 授 学 科 专 业： 会计学 研 究 方 向：成本管理会计 学 习 时 间： 自 2009 年 9 月 1 日 起至 2012 年 6 月 30 日 止 学位授予单位： 山东财经大学 学位授予日期：2012 年 6 月 山东财经大学学位论文独创性声明山东财经大学学位论文独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是我个人在导师指导下进行研究工作及取得的研究 成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已 经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得山东财经大学或其它教育机构的学位 或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文 中作了明确的说明并表示了谢意。 学位论文作者签名： 日期： 年 月 日 山东财经大学学位论文使用授权声明山东财经大学学位论文使用授权声明 本人完全同意山东财经大学有权使用本学位论文（包括但不限于其印刷版和电 子版） ，使用方式包括但不限于：保留学位论文，按规定向国家有关部门（机构） 送交学位论文，以学术交流为目的赠送和交换学位论文，允许学位论文被查阅、借 阅和复印，将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，采用影印、缩 印或其他复制手段保存学位论文。 保密学位论文在解密后的使用授权同上。 学位论文作者签名： 日期： 年 月 日 指导教师签名： 日期： 年 月 日 摘 要 i 摘摘 要要 经济全球化的迅速发展，使得我国企业拥有着开阔市场的同时，也面临着更为 激烈的竞争，在这其中高新技术企业成为全球经济的一个亮点，要想在这样的环境 中迅速成长并掌握竞争的主动权，就要将高新技术与高水平的管理相结合，发挥高 新技术的优势，提高自身的竞争实力。本文通过对作业成本体系的系统研究，对高 新技术企业运用这一先进的管理理论与方法、优化资源配置，具有一定的理论和现 实意义。 本文首先说明选题背景，并详细介绍了国内外有关作业成本法的理论研究成 果，然后阐述作业成本法的理论基础，并从微观与宏观两个角度来分析高新技术企 业应用作业成本法的可行性，通过对现在高新技术企业应用方法的现状调查以及暴 露出的问题分析，提出保障实施的对策建议。最后结合作业成本法的核算理论，选 取 xy 公司进行案例分析，得出支持本文观点的实施结果。 作业成本法在我国的发展时间不长，其实际应用也并未得到普及，学术研究也 大多停留在对国外相关概念的介绍上，局限在成本管理领域，缺少系统、科学的理 论研究体系，在具体行业的应用方面也较少涉及。从此意义上讲，本文的研究价值 在于对作业成本法在高新技术企业的应用进行了初步的探索，但是由于认识和实践 不够，成本动因的确定方面还有需要商榷的地方，有关于与作业成本管理相结合的 应用检验不够。但作者相信，如果能不断的思考和探索，就会取得好的效果。 关键词：作业成本法 高新技术企业 作业成本管理 abstract ii abstract rapid development of global economy makes corporations in our country facing broad market and fierce competition at the same time. under this new era of globalization, the high-tech enterprises become important players for this globalizing economy. for the entrepreneurs probing cutting edge technologies. in order to grow rapidly and get the initiative in the competition in such an environment, corporations should combined high-new technology and high levels of management. this paper will be a new challenge for high-tech enterprises management standard to our country. this paper explains at first the background of choosing the topic, explains the development of activity-based costing theory in foreign nations and the research literatures of the activity-based costing in china. it is of great theoretical and practical significance to lead the activity-based costing into china and implement it. secondly, explains the basic theories of abc and analyzes the implementation practicality of abc from the micro and macro environmental perspectives. by investigating the activity-based costing method in high-tech enterprise application and analyzing the problems exposed, puts forward some countermeasures to guarantee the implementation of the method. at last, combined with theory of abc to case analysis with xy company as an example, get the implementation of the results obtained supporting this paper. it has not been a long time since abc development in china, and the number of enterprises using are still very low. although the need of abc in enterprises is huge, the realization and practice are not enough. so it is very hard to research it in this thesis. but i believe that thanks to our continuous thinking and exploration, we would be in great effect. key words: activity-based costing high-tech enterprises activity-based management 山东财经大学硕士学位论文 iii 目目 录录 第章 绪论 . 1 1.1 研究的背景及意义 . 1 1.1.1 研究背景. 1 1.1.2 现实意义. 2 1.2 国内外文献综述 . 2 1.2.1 国外研究现状 . 3 1.2.2 国内研究现状 . 5 1.2.3 国内外研究综合述评 . 8 1.3 研究内容及方法 . 9 1.3.1 研究内容. 9 1.3.2 研究方法. 10 1.4 创新点 . 10 第 2 章 作业成本法的基础理论 . 11 2.1 作业成本法的产生背景 . 11 2.2 作业成本法的基本概念体系 . 12 2.3 作业成本法的原理 . 14 2.4 作业成本法与传统成本法的比较 . 16 2.4.1 作业成本法与传统成本法的区别 . 17 2.4.2 作业成本法与传统成本法的联系 . 18 小 结 . 19 第 3 章 作业成本法在高新技术企业应用的必要性及可行性分析 . 20 3.1 高新技术企业的认定标准及特点 . 20 3.1.1 高新技术企业的认定标准 . 20 3.1.2 高新技术企业的特点 . 21 3.2 作业成本法在高新技术企业应用的必要性分析 . 23 3.2.1 高新技术企业的发展现状 . 23 3.2.2 高新技术企业目前存在的主要问题及必要性分析 . 25 3.3 作业成本法在高新技术企业实施的可行性分析 . 26 小 结 . 28 第 4 章 作业成本法在高新技术企业应用的现状及存在的问题 . 29 目 录 iv 4.1 作业成本法在高新技术企业的应用现状 . 29 4.2 作业成本法在高新技术企业应用中存在的问题 . 29 小 结 . 30 第 5 章 作业成本法在高新技术企业应用的思路及措施 . 31 5.1 实施作业成本法的保障措施 . 31 5.1.1 针对实施过程中遇到的环境问题 . 31 5.1.2 针对实施过程中要求的技术条件 . 31 5.1.3 针对实施过程中缺乏人员支持的问题 . 32 5.1.4 针对运行周期长的问题 . 32 5.2 作业成本法实施的一般流程 . 33 5.3 作业成本法在高新技术企业应用的步骤和方法 . 35 小 结 . 38 第 6 章 案例分析 . 39 6.1 xy 公司基本情况简介 . 39 6.2 xy 公司实施作业成本法情况分析 . 39 6.3 xy 公司实施作业成本法的好处及可供借鉴之处 . 42 6.3.1xy 公司实施作业成本法的好处 . 42 6.3.2xy 公司实施作业成本法的可借鉴之处 . 43 6.4 xy 公司实施作业成本法需要进一步完善之处 . 43 小 结 . 44 研究结论与展望 . 45 参考文献 . 46 攻读硕士学位期间取得的学术成果 . 48 致 谢 . 49 山东财经大学硕士学位论文 1 第章 绪论 1.1 研究的背景及意义 1.1.1 研究背景 上世纪 80 年代至今，科学技术发展迅速，企业的信息化水平也相应提高，使 得其内部各职能部门的地位有了较大的变化：企业的经营预算、资本预算、定价、 经营绩效的衡量与评价都受技术进步的影响而发生着改变，准确的成本信息能够帮 助企业改善自身的生产以及管理水平，在企业日常的经营运作中发挥着越来越重要 的作用，因此取得及时、科学、准确的成本信息成为企业在市场中获得竞争优势的 一个重要保障；顾客的需求越来越多样，要求公司为其提供个性化更突出的产品， 并增加服务种类，从长远角度看，这一变化加强了成本与企业为顾客所提供价值的 关系；设备自动化水平的提高，使得产品的成本构成比例发生了较大的变化，由原 来的直接成本占大部分变为间接费用升为直接成本的几倍甚至几十倍，在最终产品 的成本中占有较大比例。 2003 年至今，高新技术企业日渐成为我国经济发展的中坚力量，并为我国的经 济发展及科技进步做出了重大贡献：首先，高新技术企业极大的促进了我国经济的 发展，以 2007 年为例，所有高新技术企业实现营业总收入 10.477 万亿元，完成工 业增加值 2.211 万亿元， 在全国工业企业的工业增加值中占 20.6%， 且上缴税额 4851 亿元，实现出口创汇 3684 亿美元；其次，高新技术企业推动技术创新工作的不断 开展，2007 年末，在高新技术企业 1452 万的从业人员中，从事科技活动的人员占 比为 19.3%，科技经费支出 4623 亿元，其中研究开发经费支出 1995 亿元，占全社 会研究开发经费总支出的 54.5%。然而高新技术企业在其快速发展过程中却暴露出 种种问题，其中一个重要方面就是成本管理问题。目前，我国高新技术企业大多采 用以制造成本法为基础的传统成本计算方法，即认为产品成本的发生集中在生产环 节，且间接费用的归集与分配是以某一总量为基础，通过计算统一的费用分配率来 进行费用的细化，而非生产环节产生的费用则以期间费用（管理费用）的形式来进 行处理。这种方法在间接费用在成本中所占比重较小、对成本管理要求不高的情况 下是可行的，但高新技术企业的实际情况是有形实物成本在产品成本中的比重相对 较低，而信息成本、智力成本、质量成本、服务成本甚至环境成本等无形成本在产 第 1 章 绪论 2 品总成本中所占的比重较高，与传统成本计算方法适用的条件相比，高新技术企业 的生产方式以及产品成本的构成比例都发生了较大变化，成本控制的重点不仅由直 接材料、直接人工等直接费用逐步向制造费用转移，而且成本控制的范围也从生产 环节延伸到非生产环节，讲求以产品为导向的全面成本控制，因此，作业成本系统 的实施显得尤为重要。 在我国，作业成本法的理论研究经过了一段热潮，但其实践应用的研究却发展 的比较缓慢。纵观近几年的应用文献，其在先进制造业、航空业、石油勘探业、物 流业、铁路运输业等的尝试都表现出较好的应用前景，其发展空间也较为广泛，那 么，在高新技术企业的应用是否可行呢？本文在对作业成本法理论研究的基础上， 针对某一具体高新技术企业设计运用作业成本法进行核算，探索其应用价值，希望 可以为作业成本法在实际中的应用起到一点启示和帮助的作用。 1.1.2 现实意义 作业成本法是一门针对性较强的应用性理论，不同的行业，他们的生产经营特 点是不相同的，在进行成本计算时，选择的方法也不尽相同。本文以高新技术企业 作为对象来进行研究的原因是，这类企业按照现行成本核算体系所取得的成本信息 是不准确的，这就导致建立在此基础之上的成本管理也失去了原有的价值和意义， 这类企业中的大部分还没有运用作业成本法进行成本的核算与管理，同时，在国内 关于作业成本法在高新技术企业中的应用性研究也很少，有关这种方法运用的案例 也不多。高新技术企业的市场开发费用在企业支出中所占比重很大，产品的售后服 务也占相当一部分比例，根据这一特点，将产品价值形成时各阶段的资金投入及时 得纳入成本核算的范围，有效得提高资金的利用效率，实现企业总收益最大化的目 标，是高新技术企业成本管理中亟待解决的问题，因此，以这类企业作为对象进行 研究所取得的成果具有较强的理论意义。希望本文的研究能够为这类企业在提高成 本信息质量、提升成本管理水平以及经营决策水平等方面起到参考的作用。 1.2 国内外文献综述 本节回顾和梳理了当前国内外关于作业成本法的相关研究，并对这些研究进行 了评价和总结， 以期为本文研究问题找出理论支持， 并为后续研究提供指导和借鉴。 山东财经大学硕士学位论文 3 1.2.1 国外研究现状 埃里克 科勒（eric kohler） （美国） （1941）首次对作业、作业账户设置等问题 进行讨论，他认为企业消耗的所有成本都是变动、可以消除的，而且这些成本都能 具体到相关的责任人，提出了对每项作业都设置一个账户的观点，以此为基础，在 1952 年时，科勒编著了会计师词典 ，并在其中加入了作业会计、作业以及作业 账户等概念，并对“作业账户”做了如下解释： “作业账户是指某交易事项的收入 或费用账户”1。作业成本法从此产生。 乔治 斯托布斯（george j staubus） （1971）对以下概念进行了全面系统的介绍 “作业成本计算” 、 “作业” 、 “成本”和“作业投入产出系统” ，详细得介绍了 作业成本法计算的账务处理方法以及作业投入产出的控制方法，指出这种方法计算 的工作量很大，限于当时的计算手段，作业成本法并没得到足够的重视。乔治最具 代表的理论观点是：会计是一个信息系统，作为细分类别之一的作业成本会计是一 种与决策有用性目标有所联系的会计；计算出的成本是一种流出量；若要较好的解 决成本分配问题，成本计算的对象就应该是作业12。作业成本法理论有了雏形。 罗宾 库珀 （robin cooper） （芝加哥大学） 与罗伯特 s 卡普兰 （robert s kaplan） （哈佛大学） （1988）明确了作业成本会计的概念，指出产品成本就是制造和运送 产品所需全部作业的成本的总和，成本计算的最基本对象是作业；作业成本法 （activity-based cost，简称 abc）所赖以存在的基础是：作业消耗资源，产品消 耗作业23。随后，库珀和卡普兰（1988-1989）通过在 11 家规模较大的公司进行试 点的基础上，完成并出版了推行作业为基础的成本管理：从分析到行动 ，分析 了什么情况下需要 abc 系统？需要多少成本动因以及如何选择？abc 系统的本质 到底是什么？对 abc 的实施步骤、实施前预见的问题、设计和实施 abc 时有哪些 潜在的或想不到的危险、abc 的真正价值等问题进行了全面深入的分析4。布朗维 奇 曼尼（bromwich & bhimani）(1989)认为，虽然企业采用作业成本法可以解决成 本信息失真的问题，但是并没有文献就作业成本法是如何增加企业价值这个问题进 行研究说明5。 这些论文和著作标志着理论界对作业成本法理论上深入研究的开始， 并为以后奠定了坚实的基础。 詹姆斯 a 布林逊(james a brinson)（1991） 、彼得 b b 特尼(peter b b brimson) 1 george j. staubus, activity costing and input-output accounting m, richard d. irwin, inc. 1971:134-156 2 任海云, 师萍. 作业成本法研究现状综述j. 中国管理信息化, 2009(02): 19-20 第 1 章 绪论 4 （1991） 提出并解释了诸多作业成本法概念问题6。 格朗瑟 凯尼 （grothand kinney） (1994)发现系统、完善的成本管理能对企业的价值产生持影响，并且这一影响是持 续性的。马尼（malnni）(1999)通过对芬兰公司的实证分析认为，作业成本法的普 及受四个方面的因素影响，管理会计所处的阶段不同，影响其实施作业成本法的因 素也是不一样的，在初期采用阶段，主要是受快速选择的影响，随着管理会计进入 发展阶段，时髦选择成为其影响的主导因素，与时俱进的理念占决策的大部分，而 后这种想法渐渐淡出，到了高级阶段，作业成本法的选择更是一种理性的选择，并 不单纯是时髦与被迫的选择，而是考虑企业自身情况的适用性之后的更为科学合理 的决策7。 艾尼 迈克（innes &mitchell）分别在 1995 年和 2000 年对作业成本法的应用情 况进行了调查研究。1995 年，他以 1994 年刊登到时代 1000中的 251 家英国企 业为样本实施了作业成本法采用情况的调查，结果表明：有 48 家（样本的 19.5%） 样本企业已经采用了这种成本核算系统，68 家（样本的 27.1%）样本企业有采用的 计划；对作业成本法的关注调查发现，制造业和非制造业的样本企业并没有明显不 同；对作业成本法的实施用途和目的方面，已经采用这种方法的样本企业主要将其 应用在产品或服务定价、 成本降低、 业绩计量和考核以及成本模型改进等方面； 2000 年，艾尼通过调查已经采用作业成本法进行成本的核算与管理 5 年以上（含 5 年） 的177家规模较大的英国企业， 来了解企业因采用作业成本法而产生的变化的情况， 并将两次的调查结果进行比较结果显示，比较 5 年前，作业成本法的应用比率 发生了变化：实施方法的企业比率下降了两个百分点，计划实施的企业所占样本比 率下降了七个百分点，同时无实施计划的企业比例上升了两个百分点；不变的是， 作业成本法的应用目的仍然是降低成本、业绩计量和改善成本模型等8。 groot(1999)针对美国的食品和饮料行业进行了作业成本法的应用调查，回复的 样本中，18已经实施了作业成本法，58考虑实施，同时还有 21的样本不打算 实施，已经实施的样本企业主要将作业成本法应用于生产阶段的成本核算，并与企 业的成本管理相结合，但是未将核算范围扩展到非生产阶段9。 joshi(2001)对印度的 60 家大中型制造行业的企业进行作业成本法实施情况的 调查，研究发现有 20的样本企业已经实施了这种方法，13的样本企业实施了作 业成本管理，7的样本企业实施了作业预算；同时发现，企业规模与实施作业成 本管理是显著相关的，但是相对于现代的成本管理方法和技术，传统的方法和技术 山东财经大学硕士学位论文 5 在企业中更受重视10。 cagwin&bouwman(2002)对 210 个内部审计师进行了调查，结果发现，当企业 生产的产品类型属于组合分散且制造费用在成本中所占比例较高时，作业成本法伴 随着其他战略活动（适时制、全面质量管理等）的开展而被采用时，企业的投资回 报率会得到提高，并且作业成本法实施有助于改善企业产能不足、竞争力不够等企 业缺陷，而作业成本法的效果取决于是否拥有先进的信息技术11。 道拉斯 卡文（douglas cagwin）与马勒斯 邦门（marnus j bouwman） （2002） 研究了作业成本系统的实施与财务绩效的提高之间的关系，研究结果表明在成本对 企业盈利能力较为重要、企业成本动因复杂并且内部交易不多的情况下，作业成本 法与其它的战略活动（适时制、全面质量管理等）同时实施时，作业成本法的实施 与企业投资回报率之间存在正相关关系，即在上述前提下，实施了作业成本法的企 业，其投资回报率较高12。 shannon w. anderson，james w. hesford，s. mark young（2002）通过对美国两 家汽车制造公司的 18 项客观数据以及作业成本系统成员的信息反馈的分析，认为 在作业成本系统刚刚建立的时候，系统成员的团队凝聚力在其发展时起着至关重要 的作用， 当有外部顾问或行业竞争压力增大时， 企业的作业成本系统会随之复杂13。 1.2.2 国内研究现状 英、美等发达国家对作业成本法的研究开始不久，我国的学者就在期刊上进行 相关文章的发表以向国内介绍作业成本法这种新型的成本核算与管理的方法，并进 行理论和应用研究，下面简单概述国内具有代表性的几篇文章的观点。 易中胜、马贤明、陈良（1988）通过编译美国著名学者约翰逊和卡普兰合著的 相关性消失了管理会计的兴衰 ，分析当下的管理环境，向国内介绍国外新 兴的管理理念：全面质量管理、及时存货系统（适时制） 、计算机与生产系统相结 合（电算化） 、高技术产品的日渐兴盛等，提出了“业务”的概念，引入作业成本 法的计量模式，为后面的研究开拓了新的思路14。 余绪缨教授（1993-1994）对作业成本法的内容、框架以及内部联系进行了详细 系统地介绍，同时分析了在我国实施的可行性，将作业成本法在国外发展的理论与 应用实践成功得引入到国内，为我国会计理论界研究作业成本法奠定了较为夯实的 基础15。 第 1 章 绪论 6 王光远（1995）对作业成本法在国内实施的可行性进行系统的论证，并以北部 电讯公司的试点结论为依据以打消企业对作业成本法不能合理分割间接费用的顾 虑，同时向国内详细介绍了西方对作业的各种分类，并引出作业、作业链、价值链、 成本动因等概念，分析了作业、资源与顾客价值的关系，为后面的研究提供了丰富 的资源16。 王平心、韩新民（1999）分析了先进制造技术管理对成本管理的要求，并剖析 了传统成本计算方法的弊端，引出作业成本法，并探讨了作业成本法的基础原理、 运作模式，通过具体的案例进行详细说明1718。文章将作业成本法的研究从理论扩 展到应用，为后来研究者开阔了思路。 朱云、陈工孟（2000）在香港地区对作业成本法实施情况进行了调查研究，他 们选取 810 家公司作为调查样本，包括上市公司和非上市公司，遍布各个行业，如 房地产、银行金融、制造业、餐饮业、公用事业等，调查发现，大部分公司对这种 方法的接触时间并不长，公共事业行业的使用率要比其他行业略高，对比使用作业 成本法的与未使用的，其成本结构并没有显著的区别，选择实施的主要动因是为了 获得更为准确的成本信息、改善企业经营过程，而未能实施成功的主要原因则是缺 少足够的培训人员；有关于使用满意度的调查发现，使用后，资源定价、业绩表现、 成本削减、生产过程改善等方面得到了显著的提高19。 管理会计应用与发展的典型案例研究课题组（2001）通过对作业和成本动 因的分析，以我国铁路运输业为研究对象来对作业成本法的应用进行案例调查研 究，结果显示，作业成本法除了适用于制造业，也同样在运输等非制造业中适用， 该方法的实施要与企业的管理信息系统相结合，除此之外，还需要各级相关人员的 参与以及配合，健全的市场体制与完善的公司治理结构是作业成本法有效运行的重 要条件以及推进动力20。 李兴文、王晓强(2003)研究发现作业成本法与会计电算化系统都是与信息技术 应运而生的管理方法，两者在原则上并无差异：都是以供应链管理为基础，且拥有 着共同的最终目标，就是提高企业的竞争力，因此，应结合两者的优点，进行整合 21。 韩庆兰、朱晓莉（2004）将作业成本法引入到物流企业来进行成本管理，并构 建物流作业成本管理模型，以此进行对物流作业的追踪以及动态反映，以寻求提高 企业物流成本管理水平的方案22。 山东财经大学硕士学位论文 7 邓景毅、张小康（2004）建议软件行业的企业在进行项目成本的核算时可以采 用作业成本法，认为作业成本法配合软件能力成熟度模型（the capability maturity model，简称 cmm）是相得益彰的，方法的实施能够帮助已构建 cmm 的软件企业 进行合理的项目成本的管理与控制23。 李定安、尤本胜（2005）在对港口企业进行作业成本法的应用研究时，发现采 用这种方法的企业能够获得更为准确且真实的成本信息，从而取得提高成本决策相 关性的效果。研究中还涉及卷烟企业、煤炭企业等不同的行业，作业成本法有着较 强的适应性，同时作为成本核算方法的一种革新，成为各个行业关注的焦点24。 张蕊、饶斌、吴炜（2006）认为合理确定成本动因分配作业成本，注重成本标 的层次性，合理分配在产品和完工产品的成本，作业成本法可以科学、合理的在卷 烟制造业中提供准确、可靠的成本信息25。 张国华、李强、韩波（2007）在对高校的作业成本法研究时，发现间接费用在 高校教育成本中占有较高的比重，而且教育产品的种类较多，在客观上符合了作业 成本法的实施条件；从作业管理的角度出发，归集培养学生过程中所发生的各种资 源耗费，并对学生的平均培养成本运用作业成本法进行量化，可以得到更准确的计 算结果，利于学校对资源进行合理的分配26。 裴正兵、梁建平（2008）将作业成本法应用于我国的酒店业，并以顺义宾馆为 试点对象进行业务的作业划分，进而计算成本，与传统成本法得出的结果相比，作 业成本法能提供更为准确和有助于管理者做出决策的成本信息27。 王建礼、杨荣本（2008）分析了作业成本法在我国应用中存在的几个障碍，认 为我国经济状况并未达到西方国家的先进水平，传统制造行业占有主导地位，作业 成本法实施的环境条件尚未成熟；我国的软件技术水平尚处于研究探索阶段，并未 普及，会计电算化的水平相比较国外仍处于较低水平，作业成本法实施的技术条件 也未成熟；企业高层管理者对作业成本法的实施不感兴趣，不能提供大力的支持与 协调，作业成本法实施的人员支持也达不到要求；财务工作人员缺乏对作业成本法 的关注和了解，不具备实施的素质和能力；各部门的分工合作能力尚需提高等等， 较为全面的分析了我国实施作业成本法的现实障碍28。持相同意见的还有黄晓珍 （2010） ，该作者认为作业成本法在我国赖以生存的社会环境尚未形成，传统的大 规模、少品种批量式的生产方式仍占主导地位，企业经营管理上对作业成本法的内 在需求并不迫切；作业成本法要求企业几乎所有的部门都要参与其中，而企业的人 第 1 章 绪论 8 员素质参差不齐，实施起来关系难以协调；作业成本法实施时占用周期较长，往往 使参与人员失去信心，因此，实施时应克服上述障碍，因地制宜29。这些问题的提 出，为日后的应用性研究提供了参考，拓展了思路。 张旗、林万祥（2008）通过分析作业成本法与战略成本管理之间的联系差 异性与互补性，提出建议整合两者，形成战略作业成本法这一全新的战略作业成本 管理模式，为作业成本法的拓展应用开放了视野30。 王翠、王棣华（2008）结合高新技术企业的特点提出实施作业成本法的建议， 从理论上论证并分析了实施的可行性和现实意义31；陈文涓、周智学（2010）从高 新技术企业的管理现状入手，引出其实施作业成本法的重要性，并以一家高新技术 企业为试点进行可行性分析，建议将作业成本法与标准成本法相结合使用，达到有 效分配企业资源的目的32。 1.2.3 国内外研究综合述评 总结近 50 年国内外的作业成本法应用研究，取得的成果在提高企业效益方面 发挥了重要的作用， 并有重大的进步和创新。 以知网收录的期刊、 书籍为统计样本， 发现以 2000 年为分界点，此前关于作业成本的相关研究共 242 篇，其中应用性研 究仅 56 篇，而 2000 年至今，关于作业成本的相关研究共 1365 篇，其中应用性研 究占 595 篇，可以看出，近十年来，作业成本理念在学术界已经深被专家所接受和 推广。但是在目前已有成果之下，我国作业成本法的应用研究尚存在以下不足： (1)研究的层面较浅。虽然关于作业成本法的应用性研究的文章已经不少，涉及 的行业类型也较多，但是大都研究停留在理论方面，也就是说大部分都是在理论上 探讨作业成本法在某一行业是否具有应用的价值或者在企业的管理方面是否具有 实施的必要性，而对方法实施的条件要求却并未与研究的行业或者企业的具体环境 相结合， 也较少的对方法实施过程中出现的问题提出建设性建议