（工商管理专业论文）山东省企业税负现状与对策研究.pdf

原创性声明 本人郑重声明：所皇交的学位论文，是本人在导师的指导下，独立进 行研究所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本论文不包含任何 其他个人或集体已经发表或撰写过的科研成果。对本文的研究作出重要贡 献的个人和集体，均已在文中以明确方式标明。本声明的法律责任由本人 承担。 论文作者签名：日期：2 o o 铲i6 关于学位论文使用授权的声明 本人完全了解山东大学有关保留、使用学位论文的规定，同意学校保 留或向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查阅 和借阅；本人授权山东大学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关 数据库进行检索，可以采用影印、缩印或其他复制手段保存论文和汇编本 学位论文。 ( 保密论文在解密后应遵守此规定) 论文作者签名：蟒导师签名： 日 期：羔竺丝： ：笪 山东大学硕士学位论文 摘要 企业税收负担问题历来是关系国计民生最尖锐、最敏感的问题之一，它犹如 一柄双刃剑。一方面，政府可以通过薄税轻负，减税免税，降低税负措旌，有效 地刺激需求，引导投资，推动企业发展，拉动经济增长，从而达到扩充经济规模 和经济总量的目标。另一方面，政府凭借政治权力又必须选择适度的税负水平， 筹集足够的财政资金，以确保国家机器的正常运转和各项事业的蓬勃发展。所以， 企业税收负担水平的轻重高低，合理与否，它不是一个孤立存在的问题。它是小 至一个企业大至一个地区乃至国家社会经济发展水平的综合反映，不仅与国家产 业政策、宏观经济调控目标，政府财政收入规模等国家重大财经方针政策息息相 关，而且与所有国有、集体、股份制、外资、私营企业及个体业户等不同纳税主 体的经济利益分配关系紧密相连，甚至与国际税制接轨、符合wt0 规则和创造 公平税负、平等竞争税收环境亦密不可分。 本文主要基于两方面的考虑：一则拟通过调查与分析，f 视我国与山东省企 业税负的现状。二则通过自己的研究为政府和企业就企业税负问题提出一些可供 借鉴的对策，一方面为企业创造一个公平、公正、公开的竞争环境，使企业有足 够的资金用于技术创新和扩大再生产，有足够的实力在更大范围、更广领域和更 高层次上提升企业或产品在国内外市场的竞争能力；另一方面使政府正确运用税 收调节经济的作用与反作用，使税收杠杆真正成为推进经济增长和跨越式发展的 助推器。 本文第一部分首先从税收负担的相关概念入手，简要介绍了税收负担和企业 税收负担的相关概念和衡量指标；随后运用相关数据对我国企业的税收负担情况 进行了分析，得出了我国企业税收负担的综合评价。 第二部分在对我国企业税收负担综合评价的基础之上，以国家的税收负担状 况为背景，分税种对山东省的总体税负情况和企业税负情况进行了研究评价，得 出了相关的结论，并对造成这种状况的因素做了相关分析。 在文章的第三部分，以较大的篇幅分别从企业和政府的角度出发，对企业税 负的改良和政府可以采取的于- 段提出了具体的对策。 山东大学硕士学位论文 本文在总结前人研究成果的基础上，主要是采用规范的方法进行研究，充分 运用逻辑推理、比较研究、归纳演绎等方法，取得了一些创新性的研究成果，对 于我国及山东省的企业税收负担研究和税收工作有一定的理论意义和现实意义。 改良 4 关键词：税收负担；企业税收负担；山东省税负；税收体系改革；企业税负 山东大学硕士学位论文 a b s t r a c t e n t e r p r i s et a xb u r d e ni so n eo ft h em o s tk e e n - e d g e da n ds e n s i t i v ep r o b l e m sw h i c h r e l a t et ot h en a t i o n a le c o n o m ya n dt h ep e o p l e sl i v e l i h o o d i tl i k e sat w o s i d es w o r d o nt h eo n eh a n d ，t h eg o v e r n m e n tc a ne x c i t et h ed e m a n da n dl e a dt h ei n v e s t m e n ts oa s t op r o m o t et h ed e v e l o p m e n to fe n t e r p r i s e sa n dp u l lt h ee c o n o m i cg r o w t ht h r o u g h r e d u c i n g t a xb u r d e nm e a s u r e ss u c ha sf r e e - t a x ，r e d u c i n g - t a x ，a n ds oo n o nt h eo t h e r h a n d ，t h eg o v e r n m e n ta l s oh a st oc h o o s ea p p r o p r i a t el e v e lo ft a xb u r d e nb yi t sp o w e ri n o r d e rt or a i s es u f f i c i e n tc a p i t a l sw h i c hi sn e c e s s a r yt ot h er t m n i n go ft h en a t i o n a l m a c h i n ei ng e a ra n dt h ef l o u r i s ho fv a r i a b l eo fp r o j e c t s t h e r e f o r e ，t h el e v e lo ft a x b u r d e nr e f l e c t st h ed e v e l o p m e n tl e v e lo fa l lo ft h ee n t i t i e s i n c l u d i n ge n t e r p r i s e s ， t e r r i t o r i e sa n da l lo ft h en a t i o n so nt h ew h o l e ，w h i c hi nn o to n l yc l o s e l yl i n k e dt o n a t i o n a li m p o r t a n tf i n a n c ea n de c o n o m i cp o l i c i e ss u c ha sn a t i o n a li n d u s t r yp o l i c i e s ， m a c r o e c o n o m i cg o a l s ，t h et o t a lo fg o v e r n m e n tf i n a n c ei n c o m ea n de ta l ，b u ta l s o c l o s e l yl i n k e dt od i f f e r e n tr a t e p a y i n ge n t i t i e s i n c l u d i n g a l lo ft h es t a t e d - o w n e d ，c o l l e c t i v i t y - o w n e d ，f o r e i g n c a p i t a l o w n e d ， p r i v a t e 。o w n e da n di n d i v i d u a l ，e v e nc l o s e l yl i n k e dt ot h ej u s tt a xb u r d e na n de q u i t a b l e r e v e n u ee n v i r o n m e n tw h i c ha c c o r d s w i t hi n t e r n a t i o n a lt a xs y s t e ma n dr u l e so fw t o t h i st h e s i so w n st w og o a l s o n ei st of o c u so nt h ec u r r e n ts i t u a t i o n so f e n t e r p r i s et a xb u r d e ni nc h i n aa n di ns h a n d o n gp r o v i n c e t h eo t h e ra i mo ft h i st h e s i st o p u tf o r w a r ds o m ee n t e r p r i s et a xb u r d e nm e a s u r e sf o rb o t ht h eg o v e r n m e n ta n dt h e e n t e r p r i s e s i nt h eo p i n i o no ft h ea u t h o r , o nt h eo n eh a n g ，t h ec o u n t e r m e a s u r e ss h o u l d c r e a t ea j u s t ，e q u i t a b l e ，a n do p e nc o m p e t i t i o ne n v i r o n m e n ti nw h i c ht h ee n t e r p r i s e sc a n a d v a n c et h e i rc o m p e t e n c yi na ne x t e n s i v es p a c ea n da h i g h e rl e v e lb yi n v e s t i n ge n o u g h t oi n n o v a t i o na n dr e p r o d u c t i o n ，o nt h eo t h e rh a n d ，t h eg o v e r n m e n tc a nu s et h e r e v e n u e t o o l st oa d ju s tt h eo p e r a t i o no ft h ee c o n o m i c ，w h i c hc a nm a k et h er e v e n u el e v e lt ob e t h er o l lb o o s t e ro fe c o n o m i cg r o w t ha n dc a u g h tu pd e v e l o p m e n t t h et h e s i si sd i v i d e di n t ot h r e e p a r t s ： t h ef i r s tp a r ti n t r o d u c e st h ec o n c e p t sa n dw e i g h ti n d e x e sa b o u tr e v e n u eb u r d e n 5 山东大学硕士学位论文 = ! = ! ! 竺! ! = ! ! ! ! ! ! ! ! ! ! = ! = = ! ! ! ! ! ! 竺! ! ! ! ! ! = ! ! 竺! 竺= = = = ! 竺= ! ! = ! 竺= = a n de n t e r p r i s et a xb u r d e n ，t h e r e a f t e rs e tf o r t ht h eg e n e r a ls i t u a t i o n sa b o u tt h ee n t e r p r i s e t a xb u r d e ni nc h i n at h r o u g ha n a l y z i n gt h ee n t e r p r i s et a xb u r d e nu s i n gh i s t o r i c a ld a t a t h es e c o n dp a r ts t u d i e dt h em a c r o s c o p i ct a xb u r d e no fs h a n d o n gp r o v i n c ea n dg o t t h a tt h el e v e lo fm a c r o s c o p i ct a xb u r d e no fs h a n d o n gp r o v i n c ew a sl o w e rt h a nw h a t s h a n d o n gp r o v i n c ec o u l dt a k e t h ea r t i c l ea l s of o u n dt h a tt h el e v e lo fm a c r o s c o p i ct a x b u r d e no fs h a n d o n gp r o v i n c ew a st u r n i n gl o w e r t h er e a s o n st h a tc a nb ea t t r i b u t i n gt o t h es i t u a t i o nh a v eb ef o u n da n dl i s t e di nt h i sp a r t i nt h et 1 1 i r dp a r to ft h et h e s i ss e t sf o m lm a n yu s e f u ls u g g e s t i o n st or e f o r mt h e c u r r e n tr e v e n u es y s t e mf r o me n t e r p r i s e sa n dt h eg o v e r n m e n tp e r s p e c t i v ee a c ho t h e r u s i n gm a n ys p a c eo ft h et h e s i s t h i st h e s i s ，o nt h eb a s e o fa b s o r b i n gt h el a t e s tr e s e a r c h r e s u l t s ，g e t ss o m e i n n o v a t i o n a lr e s e a r c hr e s u l t su s i n gn o r m a t i v em e t h o dw h i c hi n c l u d i n gl o g i cr e a s o n i n g ， c o m p a r a t i v er e s e a r c h ，i n d u c t i o n ，d e d u c t i o na n de ta l ，w h i c hc o n t r i b u t e st ot h er e s e a r c h o fe n t e r p r i s et a xb u r d e ni nt h e o r ya n dp r o m o t e st h er e v e n u ew o r ki np r a c t i c ei nc h i n a a n di ns h a n d o n gp r o v i n c e k e y w o r d s ：m a c r o s c o p i ct a xb u r d e n ，e n t e r p r i s et a xr e v e n u e ，s h a n d o n gp r o v i n c e t a xb u r d e n ，r e f o r mt or e v e n u es y s t e m ，i m p r o v e m e n to f e n t e r p r i s et a xb u r d e n 6 山东大学硕士学位论文 1 导论 1 1 选题背景 企业税收负担问题历来是关系国计民生最尖锐、最敏感的问题之一。因为它 不仅构成了一个国家税收政策和税收制度的核心内容，而且还与一个国家的经济 增长和社会稳定密切相关。自从2 0 世纪8 0 年代初我国实行两步“利改税”以来， 有关税收负担问题的研究就一直受到理论界和实际部门的重视。1 9 9 4 年税制改革 之后，我国的经济形势发生了较大的变化。随着经济总量的不断上升，税收收入 的增长更是突飞猛进。1 9 9 3 年全国税收总额仅为4 2 5 5 亿元，而2 0 0 4 年我国税收 收入总额达到2 5 7 1 8 亿元，1 2 年来增长了5 倍。但同时一个不能不引起关注的现 象就是税收收入的增长速度大大高于经济增长速度。1 9 9 8 年以来，我国连续7 年 g d p 增速均在8 0 一9 左右，而同期税收增幅年均为1 9 3 。尤其是2 0 0 4 年，同 比增长高达2 5 7 税收增幅相当于全年g d p 增幅的2 5 倍。全国税收收入比2 0 0 0 年翻了一番，仅增收额即超过税改之初的1 9 9 4 年的全年的收入总额。人们关注的 焦点从这一现象逐渐落脚到税收负担这样一个既熟悉又有困惑的问题上来。 本文通过对我国和山东省企业税收负担现状的分析对企业税收负担和我国税 制结构进行了研究，并对其中存在的问题提出了相关改进建议，具有一定的理论 和现实意义。 1 2 文献综述 对于税收负担的研究，国内已有很多有意义的成果。主要分以下几个方面： 1 、税收增长与经济增长的关系 王书瑶( 1 9 9 5 ) 运用数学分析方法证明了财政运用最大与国民产出不相容原 理；马拴友( 2 0 0 1 ) 采用1 9 7 9 - - 1 9 9 9 年统计资料通过回归分析，也得出相似的结 论：我国税收对经济增长具有负影响，税收每增加1 0 0 0 元，g d p 大约减少2 3 0 0 元。另外，郭庆旺( 2 0 0 4 ) 通过对我国1 9 9 5 - - 2 0 0 2 年的数据分析也得出结论：从 全国整体看，边际宏观税率每增加一个百分点，经济增长率将下降o 0 2 7 个百分 点。同时还得出税收的过快增长会严重降低税后产出资本化的结论。 2 、关于税收负担的口径问题 7 山东大学硕士学位论文 对于这方面问题的研究主要集中在我国，其原因与我国政府收入形式的不甚 规范有直接关系。由于认识到了统计口径中的不可比因素，刘秋生( 1 9 9 1 ) 首先 提出了三个不同口径的税收负担，分别为：预算内收入占国民收入的比重；预算 内外收入占国民收入的比重；预算内外收入加上补贴、赤字调整后占国民收入的 比重。但要注意到，当时的口径划分存在这样的问题：一是并没有单独提出税收 的占比，二是所选指标均是与国民收入的比重，这与西方国家之间还缺乏一定的 可比性。袁振字等( 1 9 9 5 ) 提出层次不同的三个口径的宏观税率：中央政府的税 收收入总额占国民生产总值或国内生产总值的比重；包括地方政府在内的各级政 府税收总额占国内生产总值或国民生产总值的比重；各级政府财政收入总额占国 内生产总值或国民生产总值的比重。安体富( 1 9 9 7 ) 从宏观税率与税制结构的关 系角度分析了财政收入的口径问题，使税负口径的研究问题又前进了一步。安体 富、岳树民( 1 9 9 9 ) 进一步指出，大口径的税负水平能解释为什么在财政收入占 国民生产总值的比重越来越低的情况下，庞大的政府部门不仅能够运转，而且还 对就业者具有超乎寻常的吸引力。这里，最重要的是提出了政府收入的概念，从 而使税收负担口径的划分更加合理。 3 、关于税收负担结构及政策问题 刘华( 2 0 0 0 ) 、罗明华( 2 0 0 1 ) 、任珑、欧阳进( 2 0 0 2 ) 分别从所有制结构、 东话部地区差异、微观企业税收负担入手进行分析，得出了有意义的研究成果。 高培勇( 2 0 0 4 ) 通过对税收负担的分析为税收政策的定位进行了理论层面的分析。 安体富、林鲁宁( 2 0 0 2 ) 提出税收长期增长过快，会加重企业和居民负担，对刺 激投资和消费、扩大内需、提高企业国际竞争力不利，从有利于经济持续发展的 角度来看，应采取适度减税政策。 1 3 研究方法与思路 本文在总结前人研究成果的基础上，主要是采用规范的方法进行研究，充分 运用逻辑推理、比较研究、归纳演绎等方法。首先研究了我国目前的企业税负情 况，对我国企业税负的现状和问题进行了深入分析；其次研究了山东省的税负状 况，然后研究了山东省企业和行业以及分税种的税负状况，并进行了相关分析， 得到了有意义的启示；论文最后针对我国和山东省企业税负的现状和存在问题， 提出了相关的建议，希望对我国企业和税务工作有所帮助。 山东大学硕士学位论文 1 4 主要内容与创新 本文主要研究了三个方面的内容：一是税收负担原则的理论分析和我国税收 负担原则的确定和衡量；二是山东省宏观税负和企业税负的研究状况及成果：三 是税收负担与税收政策关系。本文的主要创新点在于对山东省宏观税负和企业税 负的研究。目前在国内理论学界针对某一特定地区税负情况的研究还比较少，笔 者结合本职工作，搜集大量相关数据，对本省税负的情况进行了较为全面的分析。 在对策方面也有针对性的对地方税的改革情况提出了相关建议，这部分也包含一 定的创新点。 9 山东大学硕士学位论文 2 企业税负的衡量和我国企业税负水平分析 2 1 税收负担的概念及衡量指标 2 1 1 税收负担的定义 税收是国家对纳税人所占社会商品或价值的无偿征收，是经济利益从纳税人 向国家转移的过程，纳税人由此所承担的缴纳税款的义务在经济上就表现为一种 负担，这是通俗意义上的税收负担。税收负担是国家税收政策的核心，表明了一 定时期政府财力的集中程度和政府财政功能的强弱。从绝对额看，它是指纳税人 支付给国家的税款额；从相对额看，它是纳税人的纳税额与其计税依据价值的比 率，即税收负担率，此比率通常被用来衡量纳税人或课税对象所承担的税收负担 水平的高低。合理的税收负担是政府取得财政收入，满足公共支出需要的必要保 证，是政府制定各项具体税收政策的重要依据，是有效实施财税宏观调控，发挥 财税经济杠杆调控作用的基本前提，对整个社会的消费、储蓄、投资、劳动供给 都有着重要的影响，最终影响一国的经济增长和发展。 2 1 2 税收负担衡量指标 为了合理地设计各税种的税收负担，确定国家整体税负，规范各经济成分、 部门及个人的税收负担，比较各国之间以及不同历史时期的税收负担，有必要建 立能够从不同角度反映税收负担的指标体系。税收负担是高是低主要是通过相对 值来说明，正确选择反映全社会经济活动总量的指标作为与税收绝对数的对比， 对科学评价税收负担有着非常重大的意义。一般来说，该指标的选取要满足既有 利于进行纵向历史比较和横向国际比较，又容易取得、计算简便这两个条件。当 前，衡量一国税负水平的国际公认指标主要有： ( 1 ) 衡量宏观税收负担的指标 宏观税收负担是一定时期内国家税收收入总额在整个国民经济体系中所占的 比重。即从全社会的角度来考核税收负担，综合反映一个国家或地区税负的总体 情况。衡量宏观税收负担的关键是选择分母，即社会总产出指标，国际上曾存在 两种核算体系，一是前苏联的宏观统计体系即物质产品平衡表体系( m p s ) ，一是联 1 0 山东大学硕士学位论文 合国的国民经济核算体系( s t o a ) 。1 9 9 3 年后，全世界开始实行联合国的s n a 核算体 系。目前衡量全社会经济活动总量比较通行的，并可进行国际比较的指标有国内 生产总值税收负担率和国民收入税收负担率。因而衡量宏观税收负担状况的指标 也就主要有两个： 国内生产总值税收负担率，即税收总额占国内生产总值的比重。国内生产 总值( g d p ) ，是一个国家在一定时期内( 通常为一年) 以市场价格表示的本国居民和 外国居民在其领土范围内所生产的最终产品和劳务的价值总量，等于国民生产总 值中扣除国外要素收入净额后的社会最终产值与劳务价值的总和。是按收入来源 地统计，综合反映国土范围内经济活动成果总量的指标。在开放经济中，为避免 双重征税，各国政府在征税时均优先行使地域税收管辖权，其税基是国内生产总 值。而居民税收管辖权只适用于本国居民在外国投资或提供劳务所取得的所得， 税收多少取决于本国税率与外国税率的差额，许多情况下为零，这使税收只与g d p 而q g n p 值具有对应关系，以g d p 税负率衡量税收总水平相对更准确，这也正是 g d p 税负率在衡量税负水平时较g n p 具有优越性之处。 目前，国际经济组织在对各国税收水平，税负高低进行衡量比较时主要使用 该指标。一般来说g d p 税负率的高低通常与一国经济实力和社会的税负承受能力 成正比。该比率愈高，国家财政收入水平就愈高。经济发展水平越高，人均g d p 的占有量越大，整个社会的税收负担承受能力也就越强，g d p 税负率亦可维持较 高水平。其次，职能范围大，以税收作为获取财政收入主要手段的国家，税收在 财政收入中比重就大，g d p 税负率就会高，反之则低。另外，g d p 税负率的变化 与税收弹性密切相关，实行累进型税收制度的国家，税收弹性较大，随着g d p 的 增长税收的增长速度将快于g d p 的增长速度。 国民收入税收负担率，即税收总额占国民收入的比重。国民收入是一个国 家物质生产部门的劳动者在一定时期内( 通常为一年) 新创造价值的总和，即一国在 一定时期内所生产的社会总产品扣除生产中所消耗的生产资料以后的部分，它是 反映一国国民经济活动最重要的综合性指标之一。在其他条件不变的情况下，国 民收入税负率上升，表明税收规模相对扩大，国民总体税收负担加重；反之，则 意味着税收规模相对缩小，总体税收负担减轻。由于国民收入等于国民生产总值 扣除补偿价值之后的余额，对于国民经济中的中间产品转移价值已经剔除，同时 山东大学硕士学位论文 对中间产品重复计税的因素也较少，因此，这个指标在一定意义上更能如实地反 映一个国家的积累水平、总体税负状况以及该国的经济实力和税负承受能力。 ( 2 ) 衡量中观税收负担状况的指标 中观税收负担是指各地区、各部门或行业的销售收入或净产值中税收含量的 比重。具体包括： 地区税收负担率。地区的税收负担是指某一地区在一定时期内征收的税收 总额与该地区国内生产总值的比率。分析地区的税收负担水平及其结构，可以准 确把握地区的税收课征强度，了解各地区的税源结构，分析税收制度及政策与国 家地区经济发展战略的协调状态1 ，实现区域经济持续、协调发展。 行业或部门税收负担率。行业或部门的税收负担是指某一国民经济行业或 部门在一定时期内所缴纳的税收收入占该行业或部门的产值的比重。分析行业或 部门税收负担水平及其结构，可以把握税收制度及税收政策与宏观产业政策的协 调状况，考察税收制度的经济调节功能，从行业发展和结构调整的角度实现税收 制度的优化。2 在很多情况下，中观税收负担率也可以合并到宏观税收负担率中，作为宏观 税负的机构内容进行研究。 ( 3 ) 衡量微观税收负担状况的指标 微观税收负担是指纳税人个体实纳税额占其可支配产品的比重。由于流转税 存在税负转嫁问题，因此微观税负比宏观税负要复杂，单纯把企业或个人缴纳的 全部税收除以其毛收入总额，有时并不能反映其真实地税收负担水平。 衡量企业和个人税负水平应首先考虑不能转嫁的直接税的负担情况，主要是 所得税和财产税。即纯收入直接税负担率= 企业或个人一定时期内实纳的所得税和 财产税企业或个人一定时期内获得的纯收入。该指标说明企业或个人拥有的纯收 入中，有多少以直接税形式贡献于国家。这一指标既可用于进行不同企业、不同 个人税负轻重的横向比较，也可用于进行同一微观经济主体不同历史时期税负变 化的纵向比较，还可用于说明法定税负水平与纳税人实纳税款的差距，并由此反 映出国家给予纳税人的各种税收优惠以及存在的非法偷漏税的程度。 1 参见许善达：国家税收，4 6 页，北京，中国税务出版社，1 9 9 9 2 参见孙玉栋：中国税收负担问题研究) ，2 1 页，北京，中国人民大学出版社，2 0 0 6 1 2 山东大学硕士学位论文 除直接税负率指标外，通常还用主营业务收入税负率、增加值税负率、净产 值税负率作为参考性指标。主营业务收入、增加值、净产值税收负担率虽然只是 法定负担率而非实际负担率，但通过这一差异的分析，可以看出税负在各企业之 间的分布状况，了解税负的公平程度以及税收政策的实施状态，为完善税制提供 决策依据。 主营业务收入税负率= 企业缴纳的各项税收企业总产值 增加值税负率= 企业缴纳的各项税收企业增加值 净产值税负率= 企业缴纳的各项税收企业净产值 不过所有这些微观指标都很难定量反映出间接税转嫁的程度 所以这些指标只能作为参考性的指标，纳税人到底负担多少间接税是不容易 量化确定的。 另外，以国家权力为前提所收取的各项规费、基金也具有税的性质，所以通 常会将税和具有税收性质的规费、基金等国家收入总额占g d p 的比重称为大口径 宏观税负水平。 2 2 企业税负的概念及衡量指标 从一般经济定义上看，税负是将纳税人收入不分支付能力从纳税人手中转移 到国家( 政府) 手中。对纳税人而言，这种支付意味着经济负担增加，即形成税 负。从我国现阶段经济运行模式和分配体制来看，税收负担、企业负担和企业税 负并不是同一个概念。 在我国，我们讲的税收负担是指在税务征纳关系中，由于纳税人依法向国家 ( 政府) 缴税，对纳税人形成一种经济负担。这里包含三层含义：一是纳税人既 包括法人，也包括自然人；二是税负必然产生于税务征纳关系当中，其他形式的 经济行为不构成税负；三是税负受法律保护，依据是国家宪法和国家税法，预先 制定并强制实施。我国和资本主义国家的税负是不同的。我国个人税负很轻，人 均税负不重，企业税负较个人较重，这是由我国国情所决定的。 2 2 1 企业税负的含义和构成 从一般的经济学意义上，企业负担是指企业对政府、部门和社会无条件承担 的各种经济支出。就总体而言，我国企业负担可以划分为税收负担和非税负担两 山东大学硕士学位论文 类。税收负担则是企业负担的一种，它是指在税务征纳关系中，纳税人对国家进 行纯收入征税的一种分担。按照上述含义，从目前企业负担的现状分析，企业负 担的构成大致可以划分为以下几种： ( 1 ) 税收负担； ( 2 ) 企业税收支出以外的 财政负担；( 3 ) 部门负担；( 4 ) 社会负担；( 5 ) 其他负担。 企业这些不同类型的负担，分别包括不同的内容。 税收负担。我们认为，企业的全部税收支出不等于税收负担。我国社会主义 税收是国家依据社会管理者的职能向纳税人取得财政收入的一种分配手段。从实 践上看，国家税收收入不仅来源于企业，还来源于具有纳税义务的个人。在现行 税制设置的若干税种中，一个企业通常只缴纳其中的六、七种税。另外，从征税 环节来看，它分为从成本环节征税，从销售环节征税，从所得环节征税，从税后 利润环节征税四个环节。显然，第一个环节征税明显不构成企业负担。第二个环 节征收的税款，绝大部分是由消费者承担的，也不完全是企业负担。第一、二环 节称为流转环节。只有第三、四个环节征的税才真正的形成企业负担。关于这一 点，我们从马克思的社会剩余产品分配理论中可以找到最好的说明。因此国家对 流转环节征税一般情况下不构成企业负担。流转税是进行社会简单再生产的必要 扣除，是对社会成本费用的必不可少的补偿，否则简单再生产将无法维持。企业 所得税和对税后利润征税之所以购成企业的负担，这是因为企业实现利润对企业 是纯收入，是剩余产品价值的主要部分。国家对企业纯收入征收所的税，仍然是 以社会管理职能对纯收入进行第二次扣除和分割，而分割的结果必然是企业纯收 入直接减少。从这一角度看，企业税负轻重与企业让渡给国家纯收入的多寡有直 接联系的。我们希望有一个兼顾国家需要和企业发展的适度税负水平。对税后利 润的再征税的出发点是为了调节个别企业的过高留利。 非税负担。我们把税收负担之外的企业负担统称为非税负担。这就是如前所 说的财政负担、部门负担、社会负担和其他些负担。这里讲的财政负担主要指 企业以几种形式上交给财政的企业纯收入，是由税务部门负责组织征收的非税名 称的政府收入或财政收入，如教育费附加等；部门负担主要是政府各部门为了解 决自身资金不足而向有关企业集中的资金。集中渠道不一，但基本上统称基金， 如育林基金、职工教育基金、副食品基地建设基金、教育卫生基金、粮油补贴基 金、劳动环境保护基金等。社会负担主要是指各种费用和名目繁多的摊派，如排 1 4 山东大学硕士学位论文 污费、水资源费、养路费、绿化费、环保费、治安交通工具费、各种规费和罚款， 还有市政集资，以及各种各样的赞助，如体育、文艺演出、电视节目、区和街道 某些活动集资等等。乱收费在有的地区达上百种之多。其他负担是指除了上述企 业负担之外的、同样使企业承受压力的一些负担。另外，不合理的价格上涨因素， 也是加重企业负担的原因之一，造成企业成本不断上升。企业的这些非税负担， 一般不是企业自愿缴纳的，多属于强行摊派性质。 2 2 2 企业税负水平的衡量指标 企业的税负一般被称之为微观税负，这是相对于宏观税负而言的。企业税收 负担率也是微观税收负担率的一种。微观税收负担率是指各纳税单位销售收入中 税收含量的比值。 企业税收负担率是指企业承受的税收总额与企业实现的产值或利润的比重。 反映企业税收负担的指标可以分为两大类，一是企业整体税负率，一是企业个别 税种税负率等。 企业整体税负率是指企业税种总负担率，即企业利润分配之前各个纳税环节 实际缴纳的各种税收的总和占企业同期销售收入的比率。用公式表示为： 企业税收总负担率= 企业实缴各种税收总和同期企业销售收入总和* 1 0 0 企业税收总负担率可以全面反映政府以税种形式参与企业收入分配的总水 平，可以用来比较不同类型企业之间的总体税负水平。同时，通过企业税收总负 担率指标的逐项分解，能够分析各税种在企业上缴国库收入中所占的比重，为合 理设计税制结构提供分析方法和参考数据。 个别税种负担率又可以分为企业流转税负担率和企业所得税负担率。其中， 企业流转税负担率是指企业在一定时期内缴纳的流转税占同期销售收入的比率。 用公式表示为： 企业流转税负担率= 各流转税合计同期销售收入* 1 0 0 企业流转税负担率是考核企业税收负担的经济指标之一，常用以反映企业流 转税负担的轻重。由于流转税存在税负转嫁的问题。纳税人不一定是最后付税人， 所以企业流转税负担率只能反映企业名义的流转税负担率。 再就是企业的所得税负担率。企业所得税负担率是企业在一定时期缴纳的所 山东大学硕士学位论文 得税占同期所得额的比率。用公式表示为： 企业所得税负担率= 实纳所得税额同期所得总额+ 1 0 0 企业所得税负担率是考核企业税收负担的经济指标之一，用以反映企业所得 税负担的轻重。我国目前由于还在实行内外有别的企业所得税制度，因此在所得 税负担的研究方面要考虑更多的因素。 另外为了便于操作，对于收益环节的税负即企业所得税负担率可以采用以下 两个指标： ( 1 ) 应缴纳所得税实现利润，即名义所得税负担率。 ( 2 ) 实缴纳所得税计税所得额，即实际所得税负担率。 ， 名义所得税负担率比较容易直接从企业财务报表上取得，而实际所得税负担 率则要将企业利润按照税法规定的口径调整为应纳税所得额，由于纳税调整的原 因和我国企业的实际状况而导致所得税税前扣除项目较少，所以实际所得税负担 率往往会大于企业的名义所得税负担率。 2 3 我国企业税收负担现状考察 2 3 1 我国税收负担衡量口径的划分 衡量税收负担水平的高低，国际上主要是用一定时期的税收收入占g d p 的比 重来反映。但是，我国政府收入形式不规范，除了税收收入外，具有社会保障税 性质的社会保障收入、各级政府及其所属部门收取的基金收入和其他预算外收费 占有很大比例，另外，还存在大量的制度外收费，因此单纯用税收收入占g d p 的 比重不能说明我国的税收负担问题1 。要真实的反映我国企业实际税收负担水平， 应当适度扩大其统计口径。目前我国有三个口径的税收负担。 一是税收收入占g d p 的比重，我们称之为小1 3 径的税收负担，这也是一般意 义上的税收负担。 二是财政收入占g d p 的比重，我们称之为中口径的税收负担。这里的财政收 入即预算收入，包括税收收入和少量的其他收入( 如国有企业收入、变卖公产收 入以及规费收入等) 。 三是政府收入占g d p 的比重，我们称之为大口径的税收负担。这里的政府收 1 参见税负问题研究 ，第十三章，原崇信等编著，中国税务出版社，1 9 9 9 年1 2 月 1 6 山东大学硕士学位论文 入，不仅包括财政收入，还包括各级政府及其部门向企业和个人收取的大量不纳 入财政预算的预算外收入，以及没有纳入预算外管理的制度外收入等。 2 3 2 我国企业税收负担的现状 通常认为，衡量我国整个国民经济的负担水平，考察企业的负担程度，比较 合适的指标应该是大口径的税收负担。它全面反映了政府从微观经济主体取得收 入的状况，并真实的反映了政府集中财力的程度。进一步分析目前的政府收入及 其支出的安排使用，可以看到相当一部分预算外收入和制度外收入的取得并不能 代表政府的利益取向和收入愿望。预算外收入、制度外收入从表面上看增大了政 府财力，但由于预算外资金的管理方法不同于预算内资金的管理，大量的资金实 际上处于财政控制之外，各项收费分别由不同的政府部门自收自支、自行管理， 财政不仅难以进行有效的调剂，也难以控制其使用方向和使用效益，实际上处于 一种管理失控状态。虽然目前我国政府对预算外收入的管理方式有了一些变化， 但问题仍未得到根本解决。而对于预算之外的制度外收入，财政对其更是难以进 行管理和控制。预算外收入、制度外收入虽然支持了一些事业的发展和一些部门 的运转，但这部分资金对财政来说是“体外循环”，并没有相应形成政府可支配 财力。所以，大口径的税收负担说明的是国民经济的负担水平或企业的负担水平， 并不能说明政府的财力状况或财政能力，只有小口径( 包括中口径) 的税收负担 才能表明政府财政能力的强弱。这样，在分析我国企业的税收负担时，就需将小 口径的税收负担与大口径的税收负担综合起来进行考察。由于我国1 9 9 4 年前后的 税制大不相同，因此，从可比性角度出发，近几年我国税收负担水平及其变化趋 势见表1 1 ： 表1 11 9 9 4 - 2 0 0 4 年大、中，小口径的税收负担水平单位：亿元 年份 税收收入财政收入政府收入 g d p 小口径中口径大口径 ( ) ( )( ) 1 9 9 45 1 2 6 8 8 5 2 1 8 1 09 5 8 9 8 34 6 7 5 9 41 0 9 61 1 1 62 0 5 l 1 9 9 5 6 0 3 8 0 46 2 4 2 3 01 1 7 3 6 8 15 8 4 7 8 1l o 3 3l o 6 72 0 0 7 1 9 9 66 9 0 9 8 2 7 4 0 7 9 9 1 4 9 2 7 6 7 6 7 8 8 4 6 1 0 1 8 1 0 9 12 1 9 9 1 9 9 78 2 2 5 0 48 6 5 1 4 41 5 5 3 7 7 l7 4 4 6 2 61 1 0 61 1 6 22 0 8 6 1 9 9 89 2 6 2 8 09 8 7 5 9 51 7 2 6 5 1 97 8 3 4 5 21 1 8 21 2 6 l2 2 0 3 山东大学硕士学位论文 接上表 1 9 9 91 0 6 8 2 5 81 1 4 4 4 0 8 1 9 7 9 3 1 18 2 0 6 7 51 3 0 21 3 9 42 4 1 2 2 0 0 0 1 2 5 8 1 5 1 1 3 3 9 5 2 32 2 8 2 8 9 88 9 4 6 8 11 4 0 71 4 9 8 2 5 5 1 2 0 0 11 5 3 0 1 4 31 6 3 8 6 0 42 7 0 0 7 4 79 7 3 1 4 8 1 5 7 21 7 0 82 7 7 5 2 0 0 21 7 6 3 6 4 91 8 9 0 3 6 4 3 0 8 3 4 6 51 0 4 7 9 0 01 6 8 l1 8 4 62 9 4 3 2 0 0 32 0 0 1 7 3 l2 1 7 1 5 2 5 3 3 0 7 9 5 11 1 7 2 5 1 91 7 0 21 8 5 22 8 2 2 2 0 0 42 5 7 1 8 o o2 6 3 5 6 0 0 4 0 2 9 8 2 21 3 6 5 1 5 o1 8 8 41 9 3 l2 9 5 2 资料来源：中国统计年鉴( 2 0 0 4 ) 、中国劳动统计年鉴( 2 0 0 4 ) 、孙玉栋中 国税收负担问题研究( 中国人民大学出版社) ，2 0 0 6 通过上表，可以发现我国税收负担的几点特征： ( 1 ) 小口径税收负担的特征 从1 9 9 4 年税制改革以来，税收占g d p 的比重经历了9 5 、9 6 年的缓慢下降后， 进入一个高速增长期，到2 0 0 4 年，该比重已经达至1 1 8 8 4 ，9 年( 1 9 9 6 - 2 0 0 4 ) 时 间提高了8 6 6 个百分点，这在一定程度上有效扭转了税收收入占g d p 比重偏低的 不利局面。毕竟在我国经济转轨尚未完成、社会主义经济体制还不完善、还需要 政府宏观调控的情况下，小口径税收负担的提升反映了国家集中财力能力的提高 以及对宏观经济调控能力的增强。即使如此，我国目前的税收收入还是难以满足 公共支出的需要，财政赤字急剧膨胀，债务负担日益沉重。 ( 2 ) 大i ：1 径税收负担( 企业税负) 的特征 1 9 9 4 2 0 0 4 年除个别年份，我国大口径税收负担几乎每年都迈上一个新台阶， 从2 0 5 l 上升至2 9 5 2 ，1 1 年间增加了9 0 1 个百分点，增长幅度要高于小口径税收负 担( 1 9 9 4 年2 0 0 4 年增加了7 8 8 个百分点) 。且我国大1 3 径税收负担