论个人所得税自行申报制度的完善.doc

美美与共知行合一中央民族大学法学院本科期末论文论个人所得税自行申报制度的完善姓 名： 学 号： 年 级： 2008级 院 系： 法学院 专 业： 法学与英语双学位 指导教师： 2011年 6月 12日论个人所得税自行纳税申报制度的完善0808018【摘要】2006年底以来，个人所得税自行纳税申报的改革逐步启动，国家税务总局颁布了个人所得税自行纳税申报办法(试行)，以期从制度上将新的有关扩大自行纳税申报范围的规定落到实处，并对提高纳税人的税法遵从度，更好地发挥个税调节收入的功能，提高个税管理水平起到推动作用。个税申报制度已经施行了四年，其间遇到了许多难题，如纳税人纳税意识的淡薄、税务机关征管技术的落后，纳税人对纳税申报具体操作的生疏与茫然等，这些因素造成了税收的大量流失，最终又使得国民不能享受到优质的公共产品和服务。面对以上难题，笔者认为税制改革的步伐要继续迈进，本文试就个税自行申报制度中存在的问题进行了分析，并就其完善提出了一些建议，以供参考。【关键词】 个人所得税 自行纳税申报 制度完善 税收是文明社会的对价。笔者认为，这句箴言包含两层含义：其一，税收为文明社会的运行筹集了财政资金，同时税收也是纳税人承受的负担；其二，税收可以促使社会分配趋向公平，缩小贫富差距，从而保障这个社会更加文明更加和谐。而个人所得税鲜明地兼具了以上两项功能，所以它的改革与完善吸引了人们的广泛关注。2011年5月，个人所得税法修正草案正在通过网络向社会公开征集意见。本次个人所得税修改草案将工资薪金所得减除费用标准由2000元提高到3000元，将工薪所得税率结构由9级调整到7级，取消了15%和40%两档税率，扩大了5%和10% 两个低档税率的适用范围。同时对个体工商户及承包承租经营所得税率结构也进行了相应调整。草案一经公布，立刻引起很大反响。应该说，这份草案向着十二五规划提出的“减轻中低收入者税收负担，加大对高收入者的税收调节力度”的目标迈出了一步，但是要让个人所得税充分发挥其调节分配作用仍待时日，个人所得税改革任重道远，其中重要一环就是高收入者（年收入12万元以上）的个税自行申报制度。一、个人所得税纳税自行申报制度概述（一）纳税申报概念 一般认为，纳税申报是指相关主体依照税法规定，向税务机关报告纳税事项的行为。刘剑文，熊伟：税法基础理论，北京，北京大学出版社，2004年版，第345页广义上的纳税申报还包括扣缴义务人发生扣缴义务后，按照规定期限向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表以及其他有关资料的法定行为。丁一：“我国纳税申报制度之完善”，载刘隆亨主编：当代财税法基础理论及热点问题，北京，北京大学出版社，2004年版，第310页也有学者从制度层面提出，纳税申报是指纳税人在税法规定的期限内，就纳税有关事项向税务机关进行书面报告的一项制度。陈少英主编:税法学教程，北京，北京大学出版社，2005年版，第430页笔者认为，纳税申报是纳税人从发生纳税义务开始，按照税法的规定，就涉税事项向税务机关提交书面报告的制度。目前全世界大部分国家都建立了纳税申报制度，该制度既是纳税人依法履行纳税义务的一项法定程序，也是税务机关办理税款征收业务的法定规程，成为政府有效完成税收工作的的基本前提。个人所得税是直接税，其税负由获取所得的个人直接承担，因而对国民权利和国民生活影响较大，征税的难度也较大。为此，必须在个人所得税领域加强法制建设，严格依法治税。 张守文著：税法原理，北京，北京大学出版社，2009年第5版，第293页（二）纳税申报的法律性质纳税申报的目的在于确定应纳税额，是一种税收确定程序，具有确定纳税义务之公法上的效力。在纳税申报中，纳税人须依照税收实体法和程序法的规定，按照课税要素客观地计算和确认课税标准及应纳税额，并将确认结果以适当的纳税申报书(表)的形式提交税务机关。这种行为在本质上属于公法上的确定行为，是一种私人的公法行为。税务机关原则上尊重纳税人的申报，并以此为基础接受税收债务的履行。只有在纳税人未申报或申报不当的情况下，才由税务机关行使税收确定权。由于纳税人在递交申报书的同时，一般也会将税款缴纳入库，因此，纳税申报其实也是一种“自我课赋”。 日金子宏：日本税法，战宪斌等泽，法律出版社，2004年版，第417页申报纳税确立了纳税人在税收法律关系中自主履行的中心地位。在申报纳税方式下，应纳税额的确定通常是由纳税人自己依据税法进行计算、申报并由税务机关据以征收。只要纳税人的申报符合税法的规范要求，无怠于申报、过高或过低申报之情形，税收征收机关即无介入的必要和权力，而申报的结果亦据此产生公法上的确定效力，征纳双方据此履行各自的权利和义务。刘剑文主编：税收征管法，武汉，武汉大学出版社，2003年版，第151页另外，纳税人享有税务机关提供咨询和服务的权利。对纳税人来说，纳税申报不仅是一项税务协助义务，更是纳税人的一种程序参与权利，这种参与是纳税人权利得以实现的重要起点。（三）我国纳税申报的运行方式过去，纳税人的个人所得税一般是由单位代扣代缴，尽管目前我国仍实行分类所得税制的税制模式，但通过改革已实现了分类源泉扣缴为主，自行申报为辅的双轨制纳税申报模式。也就是说，由以往代扣代缴的单一渠道转变为代扣代缴加自行申报的“双重”渠道。个人所得税自行纳税申报办法(试行)对各种收入的申报期限作了详尽规定，比如工资、薪金所得一般按月计征，由扣缴义务人或者纳税义务人在次月7日内向税务机关办理纳税申报；个体工商户和个人独资、合伙企业投资者取得的生产、经营所得应纳的税款，分期预缴的，纳税人在每月(季)终了后7日内办理纳税申报，纳税年度终了后在3个月内进行汇算清缴；在纳税年度终了3个月内，年所得12万元以上的纳税人须向主管税务机关办理自行纳税申报，等等。由此可见，我国在个人所得税上基本建立了分类源泉扣缴与自行申报相结合的纳税申报模式，逐步形成了“分类计税”加“综合申报”的双轨制运行格局。二、个人所得税纳税自行申报制度的现状及存在的问题（一）个税纳税申报的执行情况2009年6月17日，财政部网站公布的我国个人所得税的信息显示，2008年年所得12万元以上纳税人，自行申报的人数为240万人，占全国个人所得税纳税人数的约3%,缴纳税额为1294亿元，占全国个人所得税总收入的35%。从地区构成看，个税申报者主要分布在经济发达省市，如广东、上海、北京、江苏、浙江、山东、福建、天津等省市。从行业构成看，自行申报人员多集中在电力、金融、石油、电信等部门。从人员构成看，主要是收入较高行业的管理人员及职工、个人投资者、私营企业主、个体工商户、部分文体工作者、中介机构从业人员、外籍人员等。从所得的项目构成看，主要是工资薪金所得、利息股息红利所得、个体工商户的生产经营所得、财产转让所得、劳务报酬所得。税务部门表示，在全社会的共同努力下，2008年个人所得税自行纳税申报工作成效明显，影响深远，为以后个税纳税自行申报工作的推进奠定了基础。（二）个税纳税申报制度执行中遇到的问题个人所得税自行申报制度实行以来，虽然申报的人数逐年递增，但根据税务部门的统计，实际申报的人数仍远低于应当申报的人数。据测算，实际申报的人数可能仅占应申报人数的20%左右。这说明了大部分年收入超过12万的纳税人未遵守个人所得税自行纳税申报办法(试行)的规定，没有按期的申报个人收入，导致税务部门不能准确的掌握纳税人的收入情况，为下一步的征收工作带来了难度，最后会带来巨额的税收流失。另一方面，工薪阶层在税收上对社会的贡献大大超过了他们的负担能力，而富裕人群对社会的贡献却显得过小。 宋歌：高收入群体个人所得税征管之探讨，河南财政税务高等专科学校学报，2009年8月，第7页从微观角度讲，个人所得税申报要求纳税人对相关法律法规有正确的理解，并在此基础上进行准确的计算。税法规定年收入超过12万的纳税人必须申报，而这些高收入群体的收入来源多样化，往往还伴随一些隐性收入。纳税人作为非专业人士，要完整无误的填写申报表，确需花一番功夫。（三）个税纳税自行申报所存在问题的原因分析1.纳税人普遍缺乏纳税意识我国公民的纳税意识停滞不前，笔者总结了以下三方面的因素:其一是制度设计不合理，导致高收入者缴税少，而工薪阶层成个人所得税主要的征收对象。我国采用的是分类所得课征模式，它不能体现纳税人的真实纳税能力，造成所得来源多、综合收入高的纳税人不用交税或交较少的税，所得来源少、收入相对集中的人却要多交税的弊病。从个税分项目收入看，近年来工薪所得项目个人所得税收入占个税总收入的比重约为50%左右。其中，2008年全国个人所得税总收入为3697亿元，其中工薪阶层贡献1849亿元。 数据来源：中国税务报，2009年6月 19日，第2版其二是财政收支不透明，政府对财政收入缺乏有效利用。财政收入，源自纳税人上缴的赋税。目前，由于我国的社会保障体制尚不完善，使民众的衣食住行各方面受到影响，比如不少老年人领取的退休金难以跟上物价上涨速度和治病开销，医疗保障的缺失，迫使民众把钱存入银行以防不时之需。这些导致了居民不敢安心消费与生活水平的下降。另外，城市人口密集，交通堵塞，文化休闲空间狭小，房价高涨等诸多问题丛生，而政府在公共产品与服务的提供却远远跟不上需求。以上种种现象都令人质疑，政府却对每年的财政支出情况讳莫如深。纳税人的钱都用到何处了？纳税人的知情权得不到应有尊重，这些现实都在一刻不停地消耗人们的纳税积极性。其三是收入差距进一步拉大，作为纳税主体的中等收入阶层面临严峻的生存压力。我国居民的收入差距过大有目共睹，尽管政府在几年前已提出要解决收入分配问题，但是从目前的现状来看收效甚微。个人所得税法已经免除了月收入不足2000元的居民的纳税义务，而对于那些月收入已经达到纳税标准，但又未进入高收入群体的中等收入阶层来说，他们将承担起主要的纳税义务。事实上，飙升的房价，不平等的劳资关系，传统的养老育幼观念，让许多年轻一代从内心里把自己划入了低收入群体，这些人首先要考虑如何维持自己和家庭的经济稳定，而不是把钱存入没有利息的财政部门。按照弗里德曼的观点，公民服从和遵守法律的心理机制主要有三个方面:公平感、信任和程序合法性。 美劳伦斯弗里德曼：法律制度，北京，中国政法大学出版社，1994年版，第129-130页。在现行个人所得税自行申报制度中，灰色收入、财产登记申报制度、第三方信息报告制度等一系列敏感问题均未得到彻底解决。高收入人群逃避纳税申报，中低收入的纳税人也对纳税失去热情，甚至产生抗拒心理。因此，公众长期养成的逃避纳税的思想，有其深层次的社会原因、政治原因的。我国政府要逐步扭转公众淡薄的纳税意识，推进个人所得税自行申报制度还任重道远。2.税务部门欠缺有效的征管方式（1）对隐性收入缺乏有效的监管目前，税务部门能监管的主要还是单位扣缴税款的这部分透明收入，至于隐性收入、灰色收入等，税务部门还缺乏有效的监控和核查手段。同一纳税人在不同地区，不同时间内取得的各项收入，在纳税人不主动申报的情况下，税务部门也无法通过现有的信息资源和技术手段进行汇总分析。一般来说，收入越低的人，收入越货币化、越阳光，而真正的高收入者其收入来源是极其多样、分散和隐蔽的，存在着大量的非货币化收入，规避征税的能力很强，税务部门难以掌握其真实的收入信息据，由此导致了高收入者避税手法多，反而让工薪阶层成为纳税申报主体的现象，违背了纳税自行申报制度的初始目的。从世界各国税收实践看，凡是实行纳税人自行纳税申报制度较好的国家，除了公民依法纳税的意识较强，更主要的原因是现金交易较少，政府可以通过账户对纳税人的税源实行有效控制。而我国则相反，由于收入渠道不规范，金融系统发展滞后，现实生活中个人收入来源混杂，现金交易频繁，并伴有大量的隐性收入、灰色收入。在当前的税收监管状况下，税务机关能够了解到的真实信息，主要是由那些收入最为公开、货币化程度最高的纳税人提供的，而大量的非货币化收入，仍难以统计监管。相比之下，国外却有一套完善的监管机制，比如在美国，每个公民都有一个终身不变的社会保障识别号，该注册税号与银行账户捆绑，并且1万美元以上的交易必须用支票结算，因此可以利用各种金融机构提供涉税信息，税务机关对公民的纳税情况达到严密的控制。因此，对高收入人群的各项收入进行全面监控，除了要突破技术难题和投入资金外，还需要多部门协作，特别是税务部门和金融、工商、房管、外汇等部门联网实现信息共享，准确掌握税源变动。当然，我国要仿照美国的征管模式，在短期内难度较大。（2）惩罚方式单一、力度软弱 在美国，政府极为重视个人所得税的征收，在税法中针对逃税人制定了严厉的惩罚措施，任何人一旦被查出有偷税逃税行为，轻则加倍惩罚、留下难以洗清的案底，重则倾家荡产、锒铛入狱，严厉的惩罚措施使偷逃税款者不敢轻易以身试法。而在我国，按照税收征收管理法第60条第一项的规定，未按照规定的期限申报办理税务登记、变更或者注销登记的，最高处以二千元以上一万元以下的罚款。除了经济制裁之外，不影响纳税人信用等级评定问题，也没有牢狱之灾的危险。并且从执行情况来看，不少没有完全履行纳税义务的个人并没有受到相应的处罚，这必然削弱了自行申报制度的执行力，同时也影响了纳税人申报的积极性。如果监管措施得力，存在巨额罚款、信用评级或刑事处罚的风险，偷税必然受到相应处罚，一个理性的公民是不会冒风险逃税的，他们更在乎其它人是否一样公平纳税，特别是那些收入更高、权力更大的人是否将“隐性收入”自行申报纳税。笔者认为，造成对纳税申报违法惩罚简单软弱的原因有如下两点：其一是立法者固守重实体轻程序的法制观念。在个人所得税征收的整个环节中，申报行为是第一道程序，而税务部门的征收行为是最后一道环节。从税务部门的角度看，最终目的是保证纳税人足额按期缴纳税款，申报环节不可直接实现征收行为。由此，纳税自行申报制度，被立法者赋予了重实体，轻程序的色彩。导致只要纳税人按时足额纳税即可，申报环节出现瑕疵无关紧要，即使情节严重，其惩罚的力度也不能和偷税漏税行为相提并论。其二是我国的纳税申报制度还处在起步阶段，国民需要时间适应。纳税申报制度在西方国家已经沿用多年日臻完善，同时植根于法治文化并获得高度遵从。在我国，个人所得税法于1993年进行了第一次修订，明确了纳税人、扣缴义务人的纳税申报义务，也首次出现了“自行申报”的相关规定，即个税自行申报制度在我国实行尚只有十几年时间。总之，个人所得税自行申报制度还没有成熟和定型，还会遇到许多阻力，惩罚打击面不宜过广。由此导致在税收征收管理法及其他配套法律法规中，有关法律责任的条文粗疏，直接导致执法不力，守法不严。（3）税务代理市场不发达纳税意识淡薄是税源流失的重要原因，但不是唯一原因。高收入群体的收入有一个特征，即多样化，如果平时不注意保存会计凭证，在纳税申报时漏报税额也是在所难免的。然而，要求每一个高收入者都具有会计知识和税款计算技能，既不可能也没必要。在这种情况下，市场催生了一种新兴行业，即税务代理。税务代理制度可以把税务机关和纳税人、扣缴义务人紧密联系起来，对个人所得税制的有效运作具有重要作用。廖文、张祥龙：中美个人所得税制的比较与借鉴，载税务研究2007年第6期纳税人通过代理人代为办理申报纳税事宜，可以节约纳税成本，也可以避免因不懂税法而招致损失。尽管这一行业在西方国家早已成熟，但在我国税务代理还是一项新兴行业，国内从事这一行业的专业人士不多，税务代理所占比重不高。另一方面，纳税人申报纳税的主动性较弱，税务机关征管方法漏洞突出，致使整个社会对税务代理市场的需求不高。税务代理市场不能健康发展，会使相当部分应收税款流失，影响国家的财政收入。（4）税制模式导致赋税不公平目前，我国居民个人收入已由单纯的工资收入向收入来源、收入形式多元化的方向发展，利息、股息、红利等资本性收入逐渐成为居民个人所得的重要来源，此外还有劳保福利收入、第二职业收入等等，居民收入中由国家管理的收入的比重已大大降低。税法对多项应税收入不可能一一列举，目前列入应税所得范围的主要是规则性、周期性、以货币表现的所得，税基偏窄。许多公司利用这一税制缺陷，减少现金奖金和工资的发放，取而代之以给员工购买商业保险、提供健身俱乐部会员卡、优惠券、假期旅游等福利，由此减少个人所得税的应纳税额，侵蚀税基。另外，税法中虽然规定了“其他所得项目”，却没能及时将新增税源补充进去，如个人从事证券交易、外汇交易的所得，个人从事农、林、牧、副、渔业的高额所得等。其结果是由于缺乏法律依据，大量的个人收入未纳入征税范围。因此，分类所得税制不再适应当前我国居民的收入状况，国家应当对税制进行进一步改革。三、个人所得税纳税申报制度的完善（一）建立服务型政府，促进公民的纳税意识笔者认为，单纯加强税法的宣传对提高公民的纳税意识并不能起到较大作用。真正实现税款“取之于民、用之于民”才是关键所在。要想让纳税人积极申报纳税，必须让申报纳税的人获得相应的回报，不申报不纳税者会遭到相应的惩罚。这需要政府着力改革个人所得税法制度，通过先进的技术管理手段和提高执法人员的业务能力，从客观上规范公民的纳税习惯。政府要进一步完善社会保障体系，提供丰富的公共产品与服务，让纳税人享受纳税带来的实惠。笔者认为，服务型政府应当成为未来的政治改革方向，政府应当增加纳税人民主参与公共决策的机会，减少公共部门的浪费，通过收入再分配平衡社会资源，使纳税人切实感受到是在为自己纳税，监督财政分配，并享有其它各项合法权益。这样才能逐步使公民对政府的税收行为产生信任，对纳税产生热情。（二）分类所得税制向综合所得税制转轨分类所得税制模式设计上的特点，容易产生制度性的漏洞，使纳税人可以通过分解收入、转移收入类型等方式造成多扣除、减少应税所得或降低税率的现象，达到偷、逃、避税等目的。这不仅减少了税基，而且违背了税收的公平原则。在这种税制模式下，甚至会出现高收入者税负反而轻、低收入者税负反而重的不合理情况。分类所得税制是我国个人所得税自行申报执行不力的重要原因。我们首先要做的就是改变现行的“双轨制”格局，缩短“双轨制”的过渡期，加快向综合与分类相结合的个人所得税制转轨的步伐:除一部分以个人存款利息所得为代表的特殊收入项目继续实行分类所得税制之外，其余的收入均纳入综合所得税制的覆盖范围。以此为基础并与之相对应，前者继续实行代扣代缴制，后者则实行自行申报制。鉴于综合与分类相结合的个人所得税制是个税改革的大方向，而且现行“分类计税”加“综合申报”的双轨制并非长久之策。所以，笔者建议国家应当采取可行措施，向综合与分类相结合的所得税制度转轨，这既是摆脱个人所得税自行申报困境的迫切需要，也是同税制改革方向相契合的重要举措。（三）改进税收征管措施1.改进技术水平，加强收支监控 现实中，逃税避税的往往是高收入群体，因为他们的隐性收入和灰色收入较多。从国际经验看，大多数国家也把对高收入群体的收支监控作为纳税征管的重点。对高收入者征收个人所得税是一项系统性工作，要通过充分利用和发挥信息化的支撑作用，加强平时的资料积累，来缓解税务部门征管力量的不足。 加快建设税收信息化。在我国，已有许多地方政府自行开发了个人所得税自行申报应用系统，通过该软件实施对高收入者的征收管理。建立高收入者档案管理系统。针对高收入者，税务部门应建立监控体系，建立高收入重点纳税人档案管理系统，抓好对纳税人的跟踪管理，主动对高收入者进行纳税提醒。还要加强宣传辅导和沟通协调，促进高收入者年终汇总自行申报签名，所有数据存入纳税档案中。同时，高收入者监控体系要与政府其他公共部门实行网络对接，以充分利用政府各部门与纳税人有关的数据和资料。普及银行结算制度。在信用诚信的基础上可以推出个人银行支票制度，控制大额现金流通，减少现金在金融机构体外的循环，大量经济业务应通过银行结算办理，大额的个人消费也应通过银行结算，银行对大额现金的流入和流出应建立监控制度，使银行账户成为税务部门