（国民经济学专业论文）企业预算管理问题研究.pdf

中文摘要 预算管理是企业内部管理控制的一种主要方法，也是一种集系统 化、战略化、人本化理念为一体的现代企业管理模式。当今世界绝大 多数有一定规模的企业都接受和坚持运用预算管理方法。在中国预算 管理的应用远没有在西方国家中广泛，而且即使是实行了预算管理的 企业，在应用过程中也存在着不少的问题。在现代经济环境下，如何 构建适合中国国情的预算管理运行体系，从而提高企业的管理效率及 经济效益，正是本文的研究目的。y 全文共分六章： 第一章首先明确预算管理的内涵，阐述了现代预算管理的特征及 作用。 第二章从理论基础与现实基础两方面分析了预算管理在中国的实 施背景。 第三章通过问鲞调查统计资料，从对预算管理科学性的评价、预 算编制工作的组织情况、预算编制的具体内容及方法、预算控制情况 及预算调整情况等五个方面分析了中国企业预算管理的现状，提出了 目前中国企业在实旖预算管理中存在的问题。 第四章是本文的重点，从循环过程、组织体系、内容体系、方法 体系、调控体系以及考评体系等六个方面，探讨如何构建适合中国国 情的预算管理运行体系，对其中的一些关键问题作了详细论述。 第五章最后又强调了中国企业在实施预算管理的过程中应特别注 意的几个问题，以增进预算管理的应用功效。 第六章是结论，对全文进行了总结。 本文对企业预算管理运行体系进行了系统的分析和研究，其中创 新之处有二：一是将经济学中的企业理论引入会计学的分析框架中， 从理论角度论证了预算管理的科学性；二是将预算管理与管理学的新 发展结合起来，使现代预算管理能够适应经济环境的变化。 关键词：预算篾多内部毽步运砭芦系 i i 色，够噶芝。 a b s t r a c t b u d g e tm a n a g e m e n t i so n eo f m e t h o d sw h i c ha l eu s e di n s i d et om a g ea n dc o n t r o l a 妇叩f i s 嚣i t i sa l s oas y s t 锄o f m a n a g e m e n ti nm o d e me n t e r p r l s e s ，w h i c hr e f l e c t s s y s t e m a t i c , s a 螂c , a n d h u m a n i s ti d e a so fm a n a g e m e n t n o w a d a y s ，m a n y l a r g e e n t e r p r i s e sa c c e p ta n d i n s i s to i la p p l y i n g b u d g e t i n gm a n a g e m e n t i nt h ew o d c lb u ti ti su s e d i nc h i n al e s st h a ni nw e s t e r no d l 圳e & a n de v e ni fi ti su s e d , t h e r em - em a n y p r o b l e m s d u r i n g t h ei m p l e m e n t a t i o n t h ed i s s e r t a t i o ni n q u i r e si n t oh o wt ob u i l da r u n r 】i n gs y s t e mo f b u d g e t i n gn m n a g t m l c n tw h i c ha d e p tt ol h ce n v i r o n m e n ti na 血hi no r d e l - t oi m p r o v e e f f i c i e n c yo f m a n a g e m t a n db e n e f i t o f e n t e r p r i s e s t h ed i s s e r t a t i o nc o n t a i n sf i v ep a r t sa sf o l l o w c h a p t e rie x p l i c a t e s t h ei n t e n t i o no fb u d g e t i n gm a n a g e m e n t , w h i c hc o n t a i n s i t s c h a r a c t e r i s t i ca n df u n c t i o n c h 掣c e r a n a l 3 ，z e s t h e b a c k 掣o u n do f b u d g e t i n gm a n a g e m e n t o nt h eb o s i s o f t h e o r y a n d r e a l i t y a l a p c e r e l a b o r a t 皓t h ep r e s e n tc o n d i t i o n so fb u d g e t i n gm a n a g e n c n ti nc h i n e s e e n t e r p r i s e sb y m e a n s o f i n v e s t i g a t i o nd 砒a s u c ha sa 辎长蛙r i 删o nb u d g e t i n gm a n a g e m e n t , o r g a n i z a t i o no f b u d g e t i n gm a n a g e m e n t , c o n t c 缸t sa n d m e t h o d s o f b u d g e t i n gl n a n a g c m e l l t , b u d g e t i n gc o n t r o l l i n ga n da d j u s d n gc t c ，a n dr a i s e ss o m ep r e s e n tp r o b l c n s c h a p t e ri v ，t h ef o c a lp o i n to f t h ew h o l ed i s s e r t a t i o n , i n q u i r e si n t os o m ei m p o i t a n t s e g m e n t si nh o w t ob u i l db u d g e t i n gm a n a g e m e n t s y s t e l l l w h i c hc o n t a i n st h ec y c l e ，t h e o i g g 出l i z e ds y s t e m , t h e e o n t c a l ts y s t e m , t h em e t h o d s s y s t e m , t h e t e s 堍e n d 船蹴s y s t e m , a n d t h e 删u s a n g a n d c o n t r o l l i n gs y s u m a a t l a 瓯i b 印时v 锄叩i 凼嬲s o m et r o b l m a s 、】l 】m c h 出a i 】雌b ep 瑚甜即d 幻妇、 a 垃u 血1 9 h l d 窖酣n g m 锄a g j 朗噎】t j n 妇协证驴撇也e 甜丘c i 呵o f h l d 窖曲g m 锄楚娜响吐 c h a p 妇v i i s c 0 噬抽面，、) l j m l i s a 剐m m e y o f 船d i 辎卿聊i o n t h ed i s s e t t a d o nh a sas y s t e m a t i cr e s e a r c ho nt h er u n n i l l g s y s t e mo fc n t e r p r i s e s b u d g e t i n gr n m 瑚e m e n lt h e n e wi d e a so ft h i sd i s s e r t a t i o nl a yi nt w o p o i n t s ：o n ei st h e a u t h o rd e m o n s t r a t e st h ef e a s i b i l i t yo f b u d g e t i n gm a n a g e m e n t b a s e do nt h et h e o r yo ft h e f i r r i l ；t h eo t h e ri st h ea u t h o rc o n n e c t sb u d g e 6 n gm a n a g e m e n tw i t ht h ed e v e l o p m e n to f m a n a g e m e n t s c i e n c e k e yw o r d s ：b u d g e t i n gm a n a g e m e n t , i n t e r n a lc o n t r o l ，r u n n i n gs y s t e a n i l l 独创性声明 y 董彳占p 2 2 本人明所呈交的论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的研究成 果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已经 发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得郑州大学或其它教育机构的学位或证书 而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了 明确的说明并表示了谢意。 签名日期 关于论文使用授权的说明 本人完全了解郑州大学有关保留、使用学位论文的规定，即：学校有权保留送 交论文的复印件，允许论文被查阅和借阅；学校可以公布论文的全部或部分内容， 可以采用影印、缩印或其他复制手段保存论文。 ( 保密的论文在解密后应遵守此规定) 签名：导师签名：日期 引言 引言 预算管理是企业内部管理控制的一种主要方法，它曾对现代工 商企业的成熟与发展起过至关重要的作用。预算管理自2 0 世纪2 0 年代起产生于美国的通用电气、杜邦、通用汽车等几个公司，杜邦 三兄弟、斯隆以及哈佛十神童为此做出重要贡献。当时是为了适应 产品多样化、多分部的组织结构的大型公司的管理需要，通过预算 管理实现“分散权责、集中监督( 控制) ”的体制。预算管理最初只 具有计划、协调生产发展的功能，后来逐渐发展成为兼具控制、激 励、评价等功能的一种综合贯彻企业战略方针的经营机制，从而处 于企业内部控制系统的核心位置。著名管理学教授戴维奥利认为， 预算管理是为数不多的几个能把组织的所有关键问题融合于一个体 系之中的管理控制方法之一。据调查，美国、日本、荷兰和英国的 企业中实行预算管理的企业所占的比例分别为9 1 、9 3 、1 0 0 和 1 0 0 。圆 在我国，9 0 年代以来，也有一些大型企业、企业集团已经开始 实行预算管理，在国家经贸委国有大中型企业建立现代企业制度 和加强企业管理的基本规范( 试行) 中也明确提出了“推行全面预 算管理”，全面预算管理从概念上已被越来越多的企业所接受，目前 已不乏由于推行预算管理为企业带来减支增效的成功案例。我国理 论界也给予预算管理较高的评价，认为建立在权、责、利相结合基 础上的内部各责任单位的预算体系，通过其兼具的监督、激励及分 配功能，能够解决企业的内部管理问题，还认为全面预算管理是企 业综合的、全面的管理，一个健全的企业预算制度实际上是完善的 法人治理结构的体现，应从经营机制的角度和企业战略的角度来理 。参见r s k a p l a n 等著管理会计 p r e n t i c eh a l l 1 9 9 5 。c t h o r n g r e n ，g e o r g ef o s te r ，a n ds r i k a n tm d a t a r c o s ta c c o u n t i n g 。 m a n a g e r i a le m p h a s is 。p r e n t i c eh a l l ，2 0 0 0 引言 解全面预算管理的内涵。 但是，由于预算管理在我国的发展时间比较短，从总体上看， 预算管理在我国企业中的应用还不普遍。即使是实施了预算管理的 企业，其应用水平与发达国家之间也存在很大差距，还存在很多认 识与实务方面的盲区，在其科学性和合理性方面有待改进。 近年来，随着我国国有企业改革和现代企业制度的建立，人们 对企业科学管理的重视程度逐渐提高，特别是随着我国加入w t o ，人 们越来越认识到在未来经济一体化的环境中，竞争能力的提高只能 源于企业内部管理能力的提高。因此，理论界对企业管理的研究、 论证大量涌现，但是，对预算管理这种专门方法的研究较少，系统 性的理论研究更少。这表明，对预算管理课题的研究还有待于深化。 就在我们大力推行企业全面预算管理的同时，也有一些人对预 算管理在企业经营中的实际作用提出了置疑。早在1 9 9 0 年，美国财 富杂志就发表了一篇名为为什么进行预算管理是对企业经营有 害的? 的文章，文中否定了预算管理的控制功能。随后，另外一 些批评，诸如预算管理低效、脱离企业战略、偏重财务业绩、不能 与企业面临的新的经营环境相适应等也接踵而来。近年，哈佛商学 院著名管理学家詹森教授发表了一篇名为付钱给人们说谎 ( p a y i n gp e o p l e t ol i e ) 的文章，讨论了目前预算，尤其是与评 价、奖惩相联系的预算对企业管理的负面影响。诚然，经济环境发 生了巨大的变化，而传统的预算管理观念和模式却几乎被一成不变 地沿用着，这终究会导致预算理论与实践的差距。因此，本文的观 点是，预算管理仍然是现代企业尤其是大型企业、企业集团内部管 理的一种科学方法，针对目前的争议，我们有必要对有关预算管理 的一些基本理论进行重新研究。预算管理作为管理会计学中的主要 内容，与管理学有着密切的联系，由此，国内外学者及实际工作者 着手将管理学领域的新发展如“战略管理”、“组织再造”、“作业分 析”等引入到预算管理的研究中，发展了预算管理的理论与实践， 使预算管理能够跟上经济环境变化的步伐。基于研究和推动我国企 业预算管理发展和完善的目的，本文以我国企业实施预算管理的现 状为起点，探讨在新的经济环境下，与目前通讯与计算技术飞速发 引言 展、组织变革等变化相适应的现代预算管理体系，尤其在我国较为 特殊的环境中来分析、研究、创新，从而更有效地指导企业管理的 实践。 本文第一部分首先阐述了预算管理的内涵，旨在扫除人们观念 上的误区，即“预算管理”与“预测”、“财务计划”的区别，进一 步引申预算管理的现代特征，即系统化、战略化及人本化。第二部 分从理论和现实两个方面详尽分析了我国企业实施预算管理的背 景，这是本文的创新之处。当前对预算管理的研究主要集中在实务 操作方面，缺乏理论基础研究，本文将现代企业理论引入预算管理 理论基础的分析过程，从“交易成本”和“委托一一代理”角度分 别论证了预算管理的必要性。同时，从现实基础出发，提出了在我 国的现实经济背景下企业更需要预算管理的观点。第三部分通过翔 实的问卷调查统计资料分析了我国企业实施预算管理的现状，以此 作为本文的研究起点，从而使本文的研究更具有说服力。第四部分 是本文的重点部分，从循环过程、组织体系、内容体系、方法体系、 调控体系以及考评体系等六个方面探讨了如何具体构建适合我国国 情的预算管理运行体系。在每一方面都试图结合管理学的新发展改 造传统预算管理不合时宣的地方，使预算管理能够跟上经济环境变 化的步伐，以期解决前述人们提出的置疑。譬如，在组织体系方面， 用现代的作业责任中心取代传统的责任中心；在内容体系方面，用 全面预算体系代替单纯的财务预算；在方法体系方面，用弹性预算、 零基预算和滚动预算取代传统的固定预算、增量预算和定期预算； 在考评体系方面，用综合的业绩评价指标体系取代单纯的财务业绩 指标体系。在考评过程中，奖励额的确定影响激励约束机制的正常发 挥，在此通过建立模型为合理确定奖励额提供了参考。最后一部分强 调了在企业实施预算管理的过程中应该特别注意的问题，以帮助企 业避免预算管理流于形式，增进预算管理的应用功效。 本文采用规范分析与实证分析相结合以规范分析为主、定性分 析与定量分析相结合以定性分析为主的研究方法和论述方法。此外， 在课题研究过程中，还充分注意到经济研究的最主要功能是致用， 因而力求理论与实际的结合，既立足历史和当前，更注重长远发展。 第一章预算管理的内涵 第一章预算管理的内涵 1 1 预算管理的特征 预算管理是政府、非盈利组织或企业对于未来一定时期内的收入 和支出做出计划的一项经济管理活动，是内部控制制度的重要组成部 分。对于企业而言，预算是在科学的生产经营预测与决策基础上，用 价值和实物等多种形态反映企业未来一定时期内的生产经营及财务成 果等的一系列计划与规划。预算管理则是利用预算这一主线对企业内 部各部门、各种财务及非财务资源进行的控制、反映与考评等一系列 活动，并借此而提高管理水平和管理效益。从上述概念我们可以看出 预算管理的一般特征： 1 1 1 预算管理的一般特征 ( 1 ) 预算不等于预测。预测是对未来不可知因素、变量以及结 果的不确定性，在科学基础上所做的主观判断。预测是基础，而预算 则是根据预测结果提出的对策性方案。预测的风险性大小决定了预算 水平及预算质量的高低。预算是针对预测结果采用的一种预先的风险 补救及防御系统，预测结果越不确定，预算的过程就越复杂，预算的 方法选择也就越多样化。因此我们可知：预测是预算的前提，没有 预测就没有预算，未来经济事项的后果越是确指性的，则就越无须使 用预算方法。预测源于风险，而企业所面临的风险主要来自于市场 风险，通过预测并进行有效的预算是防范风险的一项重要措施，基于 此，市场经济越发达，市场风险越高，也就越离不开预算以及预算管 理。这也正是西方企业为什么预算管理大行其道的原因。 ( 2 ) 预算不等于财务计划。预算从其本质上看属于计划的范畴， 但不等于财务计划，这是因为：从内容上看，预算是企业全方位的 计划，并不仅仅包括财务计划，西方全面预算概念的提出，首先明确 第一章预算管理的内涵 预算是贯穿企业生产经营活动始终的，它及生产预算、销售预算、财 务预算等各种职能预算于一身。可见财务计划只是企业预算的一部 分，而不是全部。从预算形式上看，预算可以是货币式的，也可以 是实物式的，而财务计划只是以价值形态所表现的计划。从预算组 织及执行过程控制看，预算是由企业不同层级、组织的人员共同组织 执行的，是一个综合性的管理系统，具有极强的内部协调功能，而且 执行、反馈与考评等过程由不同层级和不同组织进行，在日常管理中 代表着管理事务的大部分或全部，预算管理是企业管理的中心内容和 主要方式；而财务计划则主要是由企业财务部门组织编制并执行和控 制的，财务计划的编制、执行及日常控制、事后考评均成为财务部门 日常管理事务的大部分或全部。 由此可见：预算是企业预算，而不是财务预算，从而预算管理 是整个企业管理的重要组成部分，而不是企业财务管理的主要组成部 分( 当然，财务部门在预算管理工作中扮演着十分重要的角色，是预 算管理的中坚力量，起到不可替代的综合保障作用) 。预算管理及 其预算组织是一个庞大的系统工程，企业内部各要素( 包括人、财、 物、信息等) 都置于这一组织系统之内。预算管理是企业管理的重 要手段，同时也是财务管理向企业管理渗透的一种最好方式。预算管 理将预算的制定、审批、执行、监控、评价等结合起来，有利于发挥 总部与基础两极的管理作用，提高人人参与财务管理的积极性。 以上是预算管理的一般性特征，面对新的经济环境，现代预算管 理还应该具有以下特征： 1 1 2 预算管理的现代特征 ( 1 ) 预算管理是一种系统管理。 所谓系统管理即以系统整体性为原则，用新的综合性概念，分析 对象的内在联系及同其他事物之间的相互辩证关系，用整体最优的方 法，来解决管理对象系统所涉及的各种问题。预算管理涉及企业内外 的各种经济现象，属于一个多因素的、动态的、复杂的系统。分权是 一种必然趋势，但可能因此而失控，因局部利益而影响整体利益。因 此，预算管理在分权的同时，必须解决协调的问题，这种协调既包括 第一章预算管理的内涵 企业内部资源与外部市场要求和市场状况的协调，也包括企业内部各 种资源之间的相互协调，合力终究大于分力，预算管理必然是种系 统管理。它应以企业的组织系统为基础，从全局出发，综合分析企业 组织系统与外部经济环境的适应关系，研究企业内部各子系统之间的 相互关系，从而实现整体目标最优的系统性管理。在预算管理内容体 系方面，全面预算与责任预算之间是一个既各成体系，又密切配合的 系统，全面预算通过各种资源的协调，规划企业预算目标；责任预算 则通过各种责任的协调，规划责任预算目标，从而落实企业预算目标。 在美国表述为职能差异职责统一。在方法体系方面，预算管理应通过 预算编制、预算调控、预算考评等环节的循环，实现事前、事中、事 后的全过程的管理。通过其内容体系和方法体系的系统性，预算管理 具有将企业的分散决策或管理转化为系统决策或管理的机制作用。 ( 2 ) 预算管理是一种战略管理。 企业战略是企业建立在内、外部环境分析基础上，为实现企业使 命或目标而确定的整体行动规划。所谓战略管理，则是围绕着企业战 略的制定、实施、控制而采取的一系列措施的全过程，它具有整体性、 长期性和相对稳定性的特征。实施预算管理，有利于企业成长为动态 的开放系统，树立竞争意识，增强竞争优势；把握企业发展方向，预 期并规避风险。预算本身就是一种战略。一方面，预算目标的定位， 体现了不同类型企业的战略重点，例如，新兴行业的企业的战略重点 往往是迅速占领市场，成为行业领导者，相应地，预算管理的目标应 定位于增加销售收入上，预算的核心应该是销售预算。另一方面，预 算模式的选择，也体现着不同的竞争战略。如果企业采用低成本领先 战略，则应相应地采用以成本和利润为核心的预算模式；如果企业采 用差异化战略，则应采用以销售和利润为核心的预算模式。与此同时， 预算又进一步把战略具体化，使其得以更好地贯彻、实施。由于战略 的长期性、概括性和全局性，在其实现过程中往往容易出现预期不准、 操作困难的缺陷，通过预算的编制和运行，将企业战略目标转化为分 阶段目标，进而以权责利为基础再转化为各岗位、各个人的目标，从 而使企业战略在细化的同时，也将战略的思想落实到各层次、各部门、 各岗位、各个人。这些都是战略实现的最好保障。科学的预算方案蕴 6 案蕴含着企业管理的战略目标和经营思想，是企业最高权力机关对未 来一定期间经营思想、经营目标、经营决策的财务以及其他数量说明 和经济责任约束依据，是企业的整体“作战”方案。如下图所示： 企 业 方 针 外部环境分析 企长、中期短预预 凿一磊菩嘉b 卜萎一 战项目预预实考 略算)算施评 圈1 1 ( 3 ) 预算管理是一种“人本”管理。 所谓人本管理，即确定人在管理过程中的主导地位的同时，围绕 着调动企业人的积极性、主动性和创造性而展开的一切管理活动。在 传统管理中，人仅是一种与原材料一样的普通资源，随着行为科学的 诞生，企业管理中对人的重视程度日益加深，人们认识到，企业管理 归根结底是对人和人的行为的管理。预算管理是通过预算主体作用于 预算客体的过程，而在预算管理的主体中，预算管理主体和预算执行 主体两个层面的主体人的关系处理和协调，直接关系着预算管理的实 现，因此，正确运用人本管理观念，在预算管理中具有重要意义。一 方面，在编制责任预算的过程中，若基层人员参与责任预算编制的程 度越高，则其积极性、主动性越能充分发挥出来，人们自我控制、自 我管理的程度也越高，预算目标的实现就越有保证，但前提是基层人 员必须具备必要的基本素养要求。另一方面，在预算考评制度的确定 中，正是将人们的具体需要转化为目标激励因素，激发人的动机、引 导人的行为的过程。同时，人的需求的多层次性，决定了目标激励因 素的多元性。因此，预算管理需要研究特定时期、特定企业的激励因 素，并将其与企业目标相衔接，以促使企业目标的顺利实现。总之， 以人为本的预算管理通过明确人在企业中的地位，明确各自的岗位、 责任、权力、利益，以制度的方式告知员工什么可为，什么不可为， 从而实现“人管”，而非“管人”，进而使预算管理具备自我约束和自 我完善的机制。 1 2 预算管理的作用 在2 0 世纪5 0 年代以前，企业预算的职能相对简单，主要被用于 产品成本的分析、预测、控制和考核。5 0 年代以后，随着世界经济环 境的变化，企业经营规模和范围的扩大，预算的职能逐渐从单纯的计 划扩展到对组织内各单位责任、利益的分配和控制。预算控制成为企 业管理控制系统中不可或缺的一部分。在我国企业管理的实践中，预 算管理在增收减支、提高管理效率与企业效益方面的作用已充分显露 出来。如宝钢集团通过实施以现金流量为核心的全面预算管理，仅1 9 9 6 年一年银行日平均存款额减少约3 亿元，节约利息支出达3 0 0 0 多万 元。又如新兴铸管股份有限公司自1 9 9 4 年开始推行预算管理以来， 收到可喜的效果：在全国5 7 家地方钢铁骨干企业中，新兴铸管的规 模居第2 9 位，其利润总额1 9 9 4 年居第五位，1 9 9 5 年居第四位；人均 利润1 9 9 4 年居第二位，从1 9 9 5 年始连续多年居第一位。 目前，理论上企业预算的职能被公认为有两种，一种是决策管理， 另一种是决策控制。前者是指通过预算过程，将组织中某一部门的专 门知识和信息传递到组织中的另一部门，以便做出资源配置决策；后 者是指以设定好的并层层分解的预算目标为准，对组织内的活动进行 监督和评价，并将绩效与报酬挂钩，以起到控制组织行为的目的。 具体来说，通过各项预算工作，可以发挥以下作用： 1 2 1 经济预测 预算是根据对未来期间的经济预测编制的。企业在制定预算之 前，需要通过社会调查或运用统计和数学方法，预测供、产、销各个 环节所不能控制的各项相关变量的变动，充分认识到预测对象变动的 规律性，以便制定出的预算最符合实际情况。因此，企业通过制定预 算，能够主动把握外部经济环境的变化及其可能给企业带来的影响， 并尽量促进有利变化的发生和减少不利变化给企业带来的损失。 1 2 2 建立目标 编制预算就是制定近期的目标和方向。通过编制预算可以使目标 - 8 管理落实到实处，促使企业充分挖掘和合理利用一切人力、物力和财 力，以取得最大的经济效益。目标的建立可以起到两个作用：一是引 导，即引导企业的各项活动按预定的轨道运行，防止出现偏差；二是 激励，即最大限度地发挥企业员工的积极性，创造出最大的经济效益。 1 2 3 沟通传达 预算的制定过程也是企业各部门信息互相传达的一个过程。一个 好的预算的编制不仅仅是企业内部信息简单地从上到下、或从下到上 的过程，而是需要内部信息在各部门之间、在企业管理层和执行层之 间，甚至员工之间进行流动，综合企业内部的所有信息求得最优解。 这一过程可以促进各部门之间、各部门与管理层之间的互动沟通，使 整个企业做到协调一致。同时预算本身也是企业内部经过协商所制定 的一个契约，合理的预算能够正确处理好各部门之间的利益关系，减 少内部矛盾，发挥企业内部资源的最大功能。另外，预算的实施要求 所有部门和员工都按预算的要求开展活动，这是一种事前控制，可以 有效防止部门之间出现不协调、互相扯皮的现象，提高企业运作效率。 1 2 4 业绩评价 业绩评价是企业管理体系的一项重要内容。经企业确定的各项预 算指标，可以作为评价部门、员工工作情况的标准，可以将各部门与 员工的实际工作情况与预算标准相比较，对其进行考核。同时预算管 理也要求各部门对实际与预算之间的差异进行详细地分析，根据实际 情况进行总结，或改进本身的工作，或在企业范围内统一调整预算， 以减少未来期间差异的发生。 第二章我国企业实施预算管理的背景分析 第二章我国企业实施预算管理的背景分析 2 1 理论背景 企业理论是过去2 0 年间主流经济学中发展最为迅速、最富有成 果的领域之一。它与博弈论、信息经济学、激励机制设计理论及新制 度经济学相互交叉，大大丰富了微观经济学的内容，改进了人们对市 场机制及企业组织制度运行的认识。会计是所有企业的一个有机组成 部分，所以企业理论的发展将会带来会计理论的发展，企业理论对会 计研究有很重要的意义。本文将从企业理论角度分析预算管理的经济 基础。 现代企业理论有两个主要分支，交易成本理论和代理理论，前者 着眼于研究企业与市场的关系，后者则侧重于分析企业内部组织结构 及企业成员之间的代理关系。叫以下我们将分别从这两个方面分析预 算管理的经济基础。 2 1 1 从交易成本理论角度分析 根据科斯在其1 9 3 7 年企业的性质一文中的观点，企业之所 以存在，是由于企业的交易成本低于一系列的市场交易行为而获得同 样的产品或服务的成本。因此，能在竞争中存活的企业，必须在组 织内部生产的契约中具有一种比较优势，能生存下来的企业的交易成 本低于市场中的交易成本。然而，市场所能执行的功能远远超过了企 业，说到底，市场是因为交换财产的所有权以及收取收入的需要而存 在的，市场的法则迫使掌握这些资源的人以利益最大化的方式来运用 这些资源。 如果一项资产的所有者由于未能妥善地维护其资产，而 。张维迎，企业理论及其对中国国有企业改革的意义北京大学出版社1 9 9 9 p3 1 掣rc o a s c ，“t h en a t ur eo ft h ef ir m ”e c o n o m i c s 4 1 9 3 7 p p38 6 4 0 5 j c n s c na n dm c c k l i n g ，c o n t r a c te c o n o m i c s ，o x f o r d ：b l a c k w e l l i 9 9 2 ，p p2 5 7 2 5 9 第二章我国企业实施预算管理的背景分析 使资产的价值下降，则市场将以降低其资产售出价格的方式对其进行 惩罚。这样，市场不仅要对决策制定者的经营业绩进行衡量，而且还 将对这类行为实施奖惩。事实上，市场能够自动完成以下三项组织( 或 企业) 必须经过复杂管理工具才能得以实现的职能：( 1 ) 对经营业绩 进行衡量；( 2 ) 评价经营业绩；( 3 ) 划分决策权力。由于在企业内进 行的交易中没有市场在发挥作用，也不存在市场价格机制实现决策分 权、经营业绩评价及奖惩职能，这些职能在企业中并不会自发地产生， 因此，企业中的各个团体就必须设计出管理工具，或者说建立“游戏 规则”来完成这些职能。从而所有的企业组织都必须建立起三个体系： 即业绩评价体系、根据业绩进行奖惩的体系及分派决策权的体系。这 三个体系构成了企业的组织结构，三者都不可或缺，同时相互之间还 要保持平衡。业绩评价体系要对被授予了决策权的领域进行衡量， 同样，奖惩体系也必须对那些进行了业绩评价的领域实施奖惩。 从预算管理产生发展的历史中可以看出，它能够起到价格之于市 场中的分权和激励作用。预算管理本身就是企业组织结构的重要组成 部分。从预算管理的环节来分析，预算的编制是以特定的权责中心为 基础的，在确定目标的同时就是将其权利和责任具体化、数量化的过 程，是对分权体系的完善；另外，预算目标的设立也就确定了业绩评 价的主要标准。预算执行过程中的记录系统为事后的评价提供了依 据，预算体系的另一个重要环节就是进行预算考评，将实际业绩与预 算目标进行对比分析，并根据分析评价的结果进行相应的奖惩。应该 说，一个完整的预算体系能够包括组织所必需的分权、评价和奖惩制 度。因此，根据科颠的企业理论和詹森、麦克林的组织结构理论，企 业的组织结构就是由分权系统、评价系统及奖惩系统构成的，可以得 到的结论是，预算构成了企业组织结构的重要部分，是企业能够超越 市场存在、发展的主要机制。 2 1 2 从代理理论角度分析 当一方当事人( 委托人) 雇用另一方当事人( 代理人) 完成一项 杰罗尔德l 齐默尔曼，决策与控制会计，东北财经大学出版社，2 0 0 0 ，p p1 8 5 18 6 第二章我国企业实施预算管理的背景分析 服务，且这项服务要求委托人授予代理人一定的决策制定权时，代理 关系就存在了。从我们的研究目的出发，管理控制系统有两种委托人 一一代理人关系。第一，企业所有者或股东作为委托人，雇用c e 0 或 高级管理集体作为代理人，为股东的利益管理企业；第二，企业高级 管理集体作为委托人，雇用部门经理作为代理人，管理企业的分权化 经营单位。换句话说，在企业多层代理关系下，我们可以认为，每一层 次的管理者既是上一层管理者下的代理人，又是其下层员工的委托 人。由于一方面代理人与委托人的目标函数不一致，委托人期望企业 价值最大化，而代理人往往以自身利益最大化为目标；另一方面，委 托人与代理人之间的信息是不对称的，委托人不能直接观察到代理人 的行动，只能观察到其行动的结果，代理人在自身利益驱使下可能发 生“道德风险”或“逆向选择”。因此，委托人与代理人利益的偏离和 信息不对称两方面的原因，会造成企业价值的减少，即导致“代理成 本”发生。为此，委托人需要一种控制系统来使代理人按照委托人的 目标来行事。 预算管理作为一种以控制财务及非财务资源来控制企业的管理机 制，可以将各层次代理人的目标协调致，有效地降低各层代理成本， 提高企业整体的管理效率，有助于实现企业价值最大化，同时，也增 大了企业规模做大的可能性。具体来说，一方面，在预算编制过程中， 通过预算目标的层层分解，可以将责任落实到人，从而解决团队成员 的“偷懒问题( s h i r k i n gp r o b l e m ) ”；另一方面，在预算管理的考评 环节，委托人通过建立科学的激励机制，可以将代理人的报酬与其业 绩联系起来，借助“个人理性( i n d i v i d u a lr a t i o n g l i t y ) 约束”及 “激励相容( i t i c e n t i v ec o m p a t i b i l i t y ) 约束”条件的设计来激励 代理人提供委托人认为对公司最有益处的努力水平。“个人理性约 束”即激励方案提供给代理人的收益必须高于代理人从公司外部能获 取的收益；“激励相容约束”即激励方案必须能给代理人提供一个补 偿其提供的期望努力水平的收益，该收益不低于代理人付出较低努力 水平时的期望收益。因此，通过企业预算的实施，可以有效解决委托 。罗伯特s 卡普兰，高级管理会计东北财经大学出版社，i9 9 9 ，p p7 7 4 7 7 8 第二章我国企业实施预算管理的背景分析 代理关系中存在的问题。 2 2 现实背景 目前我国正处在发展社会主义市场经济，建立现代企业制度，推 进国有企业改革的关键时期，在这样的经济背景下，企业更需要预算 管理。 2 2 1 市场经济条件下企业更需要预算管理 计划与市场是两种截然不同的资源配置机制，但是二者并不是对 立的，计划与市场两种机制可以互补并发挥更大的作用。很多人认为， 预算总是与计划联系在一起的，因而预算是计划经济的产物，在社会 主义市场经济体制下再谈企业预算已经没有意义了。这种看法显然是 片面的。企业预算确实带有计划的功能( 但不局限于计划) ，但这种 计划与计划经济中的计划有本质的区别。企业中的计划是在企业战略 目标的指引下，为合理利用企业资源，提高企业经济效益，而对企业 的财务、生产和销售等各个环节进行的统筹安排。因此不能把计划与 市场在宏观层次的关系简单照搬到微观层次。对于企业来说，没有计 划是难以生存的，计划是社会化大生产客观要求的必然结果，因为生 产、流通、消费各个环节是互相联结、互相制约，企业的生产活动是 一个非常复杂的过程，要是这样一个复杂的过程互相协调地同步进 行，以达到生产经营目标，没有一个完善的计划，并为全体工作人员 所掌握，是不可能实现的。问题是计划以何种形式而存在，它可以存 在与企业领导的谈话中，可以存在于董事会的文件中，但更合适的， 是以企业预算的方式体现出来。从预算管理在西方的发展历程也可以 看出，系统的预算管理思想是在市场经济条件下的西方提出来的，并 且在西方企业的管理实践中得以广泛应用。可见，企业预算与市场经 济并不矛盾，相反地，市场经济的发展对企业运用预算管理这种管理 形式提供了可能并且提出了追切的要求。 2 2 2 建立现代企业制度需要企业实施预算管理 第二章我国企业实施预算管理的背景分析 现代企业制度的内涵是“产权清晰、政企分开、权责分明、管理 科学”。纵观改革开放2 0 多年来我国企业的发展历程，不难发现许多 企业过于注重外部的环境与机会，总是把希望寄托在政府的宏观改革 政策和产权制度的创新上，忽略了建立现代企业制度的关键因素，即 科学的内部管理制度与方法。与这种“轻内部管理创新、重外部制度 环境创新”现象相应的正是西方制度经济学在我国的兴起。制度经济 学研究制度与经济绩效之间的关系，认为产权制度对经济绩效有着至 关重要的影响，由此产权的重要性也被一些人过分强调。我们的改革 也是以此为重心展开的，首先是放权让利( 主要是利润分成) 、实行 承包经营责任制，在没有达到预期目的之后，进而开始股份制改造， 建立现代企业制度。现代企业制度的内涵可以说是切中要害，但在实 际操作中重点总是在前三点上。人们忽略了一个背景，即制度经济学 产生的背景，西方经济学已经对其他经济要素如土地、人力、资本对 经济绩效影响的研究趋于成熟，而我们对此还知之甚少。片面强调产 权，而没有相应地运用和维护权力的手段，权力再多也是枉然，一些 经过股份制改造产权已经很清晰的国有上市公司，绩效没有提高反而 日趋恶化的现实说明股份制改造只是前提，它必须与企业管理创新协 同推进。随着我国加入w t o ，人们已越来越认识到在未来经济一体化 的环境中，竞争能力的提高只能来源于企业内部管理能力的提高。 从另一个角度来说，一个健全的企业预算制度实际是完善的法人 治理结构的体现，这从公司法中有关股东大会、董事会、经理分 别在预算审批、制定、实施方面权限的规定中可窥见一斑。良好、有 效的预算管理必须以产权清晰、权责明确、政企分开、管理科学的现 代企业制度为条件，以规范的法人治理结构为前提，否则预算管理就 可能是纸上谈兵：反过来，预算管理的实旎也将促进现代企业制度和 公司治理结构的完善。 2 2 3 现代企业管理的发展要求企业实施预算管理 从现代企业发展来看，企业内部管理已从原来的单门独户式的职 能管理发展到以企业发展战略为核心的战略管理与综合协调管理。它 强调企业计划、组织、协调、控制等职能的一体化。因而在现代企业 第二章我国企业实施预算管理的背景分析 管理中，如何进行各部门之间的协调就变得非常重要。加拿大麦吉尔 大学管理学院教授亨利明茨伯格在五字组织结构一书中提出了 协调方式发展三阶段论，认为企业协调方式经过了相互调整方式、直 接监督方式和标准化方式三个阶段。而协调方式发展的最后一个阶段 即标准化方式所包含的思想与预算管理的思想是一致的，或者说，预 算管理是实现标准化方式协调的一个很好的手段。通过预算管理这条 主线，将各部门的管理工作串起来，才能让所有职能部门的子目标与 企业整体趋同，从而使得在多层代理框架下的内部各代理部门与企业 经营者战略决策及管理行为相一致。 2 2 4 企业环境和经营的复杂性、不确定性要求企业实施预算管理 随着生产的越来越社会化，企业环境和经营活动日趋复杂化，传 统的通过企业领导的直觉来适应外界环境的变化和组织企业经营的思 路可能只能适用于那些较小规模的企业。对于一般企业来说，如果缺 乏一个统一的筹划，则很有可能出现影响企业经营的失误。只有制定 切实可行的全面预算，并伴之以有效的预算执行与考核制度，才能保 证企业所有部门在企业总目标的指引下统一行动，提高企业效率。同 时，在市场经济条件下，企业面临的是一个动态、不确定的环境，市 场是竞争的，风险无处不在，无时不有，作为企业管理者，必须在市 场预测基础上，进行计划与预算管理。只有这样才能避免风险，或通 过企业的计划预算管理行为使得市场风险得以控制。 第三章我国企业实施预算管理的现状分析 第三章我国企业实施预算管理的现状分析 预算管理这种管理方法在我国企业的应用是从合资企业开始的， 也是由合资企业将这一种方法带到中国的。在这里首先要明确预算管 理和我国国有企业的计划管理的联系与区别，虽然两种管理方法的职 能之一都是对企业未来经营活动进行规划，但两者也存在一定的差 别。我国国有企业实行计划管理是由当时的经济条件所决定的，一般 由企业的上级部门给企业下达一定的生产或利润计划，企业则将所下 达的计划分解到各个下属单位或部门，统一规划，并将计划作为人员 考核的依据。西方学者曾经对传统计划与现代预算之间的差异进行了比 较，如表3 1 所示： 表3 一l传统计划管理与现代预算管理的主要差异 比较 传统计划现代预算 项目 形式复杂而广泛简明扼要 内容数量化的资料评价、估计、假设、判断 大量的预测少量的预测、以提出优劣方案的方式 组成 进行预测 时间时间跨度长时间跨度短，经常审查滚动式周期， 选择采用时间上的滚动预算 制定者来自计划员来自公司最高管理当局 计划员收集、加工资料并目的是使各级管理部门参与，而不是 机构 把计划印发给各管理部门为计划而计划 其实计划仅仅是预算的个层面，预算还包括着比计划更为广泛 得多的内容，计划管理是单调的、静态的，企业或下属单位只是被动 地接受计划的约束；而预算管理则是生动的、动态的，是一种互动式 管理形式。 第三章我国企业实施预算管理的现状分析 预算管理在西方国家的企业中已经得到广泛应用，但在我国企业 的应用远没有那么广泛，而且即使是应用预算管理的企业，在应用过 程中也存在着不少的问题。2 0 0 0 年南京大学课题组曾在全国范围内主 要针对企业对预算管理科学性的评价、预算编制工作的组织情况、预 算编制的种类及方法、预算控制情况和预算调整情况进行了一次问卷 调查，现将调查结果总结如下： 3 1 对全面预算科学性的评价 在计划经济条件