《新会计准则培训》PPT课件.ppt

新 企 业 会 计 准 则,2,背景资料 （一） 市场化要求 中国市场经济发展的要求，无论资本市场改革还是国有企业现代产权制度改革都对会计提出新要求。 （二） 国际化要求 加入WTO后，需要加快和完成会计准则体系建设，主动与国际趋同，否则将影响国家和企业的利益。,3,改革的总体思路与指导思想 （一）会计准则体系建设的指导思想和重要原则。即适应我国社会主义市场经济发展的需要，统一企业会计标准，规范会计行为，保证会计信息质量，以会计法为依据；同时也反映了会计目标，即真实性和相关性。 （二）会计准则体系建设的基本原则是：充分借鉴IFRS，同时充分考虑中国国情。因法律环境限制导致不能照搬IFRS的规定。,4,新会计准则体系的框架结构,第一层：基本准则（1个）（统驭和指导） 第二层：具体准则（38个）（指导业务处理） 第三层次：准则应用指南（一是准则解释部分；二是会计科目和财务报表部分）,5,具体准则（38个）（指导业务处理） （1）一般业务准则(存货、政策变更、估计变更和差错更正、日后事项、固定资产、无形资产、收入、职工薪酬、资产减值、租赁、外币业务、政府补助、每股收益、股份支付、借款费用、长期股权投资、投资性房地产、或有事项、企业年金基金、所得税、建造合同、企业合并等）。 （2）特殊行业的特定业务准则（石油天然气开发、生物资产、金融工具确认和计量、金融资产转移、金融工具列报、套期保值、原保险合同、再保险合同等） （3）报告准则（财务报表列报、现金流量表、合并财务报表、中期财务报告、分部报告、关联方披露等）,6,自2007年1月1日起在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行。2008年1月1日在中央企业全面施行。执行该38项具体准则的企业不再执行现行准则、企业会计制度和金融企业会计制度。,7,会计准则与会计制度的关系,从理论上而言，准则与制度无论在内涵还是外延上都存在差别。在内涵上，两者的指导思想是截然不同的。在国外，准则的制定，以英美为代表，其指导思想是“指导性”，因此以原则为导向；制度的制定，以法国为代表，其指导思想是“指令性”，因此以规则为导向。这一差别是准则与制度的根本差别，并最终导致了它们在外延上的差别。,8,准则以原则为导向，它并不对会计科目和会计报表进行直接的规范，而是侧重于确认与计量，其内容比较抽象、简略，需要会计人员运用较多的专业判断，对会计人员的素质要求比较高。 而制度则以规则为导向，它对会计科目和会计报表进行了直接的规范，侧重于记录和报告，其内容比较直观、具体，不需要会计人员运用太多的专业判断，对会计人员的素质要求比较低。,9,准则与制度在制定和修订的灵活性上也不相同。准则的制定与修改比较方便，这是因为准则往往是按照时间顺序逐项发布的，单项准则涉及的内容较少，易于增加或减少。而制度采用行政规章的形式，必然要求一定的相对稳定性，并且修改或制定程序较为复杂，自然较缺乏灵活性。,10,采用制度的形式也与国际潮流相逆，不符合与国际惯例接轨的原则。近年来，采用准则的形式已经成为国际会计界的趋势。例如欧盟委员会在2000年6月做出财务报告的战略性检讨，建议所有欧盟成员国上市公司最迟由2005年开始使用国际会计准则作为编制财务报告的单一会计标准，并允许非上市公司按国际会计准则编制财务报告。,11,新会计准则的特点： 1、科学性 首先，适应决策需要，新准则更加关注资产的质量、更强调企业的盈利模式和资产的营运效率，而不仅是营运效果。 其次，新准则是一个有机整体。既有一般的原则指导，又有实务的操作指南；既体现了国际协调性，又密切结合中国实际。体例合理，定义科学，表述清楚。,12,2、全面性 新准则涵盖了各类企业的主要经济业务（日常业务、新出现的业务）。 3、可操作性 不仅对会计确认、计量、记录、报告提供了原则指导，而且，以会计人员喜闻乐见的会计科目和会计报表的形式，提供了操作指南。 4、与国际会计准则之间的充分协调性 总体看，中国的新会计准则与国际会计准则之间的保持了高度协调性（趋同性），但结合中国的实际，也有一些差异。,13,5、层次性。基本准则是最高层次，具体准则属于第二个层次，应用指南是第三个层次。 6、动态性。新会计准则体系是一个开放的系统。可以根据经济的发展和环境的变化进行修改，可以按更科学的会计处理方法进行修订。,14,与IAS的区别主要表现 （1）公允价值的应用。新准则采取了适度和谨慎的态度，新会计准则中公允值的适用范围更窄一些、限制更严一些。如：生物资产准则，我国规定采用成本计量（IAS采用公允价）；投资性房地产，我国优选采用成本模式（IAS优选公允价模式）。 （2）企业合并的会计处理。IAS只讨论了非控制下的企业合并，没有讨论同一控制下的企业合并，而且只采用购买法。在我国的会计实务中，既存在非控制下的企业合并，又有同一控制下的企业合并，而且后者占主导地位。所以新准则对这两种都作了规定，非控制下的企业合并采用购买法，同一控制下的企业合并采用权益结合法。,15,（3）关联方关系及其交易的披露。IAS对国有企业也按关联方交易的规定披露。我国的国有企业之间如果不存在投资关系，或没有其他经济利益关系，不属于关联方。 （4）政府补助的会计处理。IAS规定，企业收到所有政府补助都记入当期损益。我国新会计准则规定，国家有文件规定的，按照国家有关规定（记入资本公积）；没有文件规定的：附有条件的，收到时作为负债，待符合条件时转入当期收入；不附条件的收到时作为当期收入。 （5）资产减值的会计处理。IAS规定，计提的减值准备是可以转回的；我国的新准则规定计提的减值准备不全能转回。,16,会计准则的主要修订和新增内容 （一）金融工具相关准则 包括金融工具确认与计量、套期保值、金融资产转让、金融工具披露与列报4项准则，金融资产分为4大类： 1、以公允价值计量且价值变动计入当期损益的金融资产，包括直接指定为公允价值计量的金融资产和交易性金融资产，如可公开上市交易的股票、债券等。对这类资产改变现行的成本与市价孰低计价方法，要求对持有期间的市价波动损益也计入当期损益。 2、持有至到期的投资，一般是指债权性投资，因为股票投资不存在到期日问题。此类金融资产按照账面价值计量。 3、贷款及应收款项，也按照账面价值计量。 4、可供出售的金融资产，按照公允价值计量，但其价值变动应计入资本公积，待出售时再转入损益。 这4类金融资产的划分，一旦确定不得随意变动。,17,会计准则的主要修订和新增内容 （二）长期股权投资准则 1、对子公司的核算由原来的权益法核算改为成本法核算，编制合并报表时用权益法进行调整。 2、超额亏损的确认，原准则以长期股权投资减记至零为限。新准则规定以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资企业净投资的长期权益（如长期应收款）减记至零为限，按照合同或协议约定负担额外损失义务的，还应进一步确认损失。 （三）合并财务报表准则 该准则最重大的变化是强调合并范围的确定应以控制为基础，即在持续经营的前提下，以控制为基础确定合并范围。由于合并理念的变化，取消了对合营企业的比例合并（因为对合营企业不能完全控制），同时所有者权益为负数但仍然持续经营的子公司也应纳入合并范围。已破产清算的子公司与原先一样不纳入合并范围。,18,会计准则的主要修订和新增内容 （四）资产减值准则 扩大了计提减值准备的资产的范围。本次制定的资产减值准则要求至少于每年度终了对各项资产进行核查，判断是否出现了减值迹象。如有减值迹象，则应考虑计提减值准备。该准则最重要的修改是： 1、关于可收回金额的确定。对可收回金额仍然是“两者孰高”的判断标准，但引进了资产组的概念。未来现金流量的现值是财务管理的基本概念和基本模型，属于内部证据，但也应有客观的依据，不是拍脑袋的结果。 2、要求长期资产减值准备一旦计提则不得转回。这样规定的目的是要求企业更为谨慎地对待减值准备的计提问题，视同资产的永久性损害。,19,会计准则的主要修订和新增内容 （五）职工薪酬 职工薪酬包括职工工资、福利费和“三险一金”等社会保障，以及补充养老保险等。对内退员工的薪酬要求追溯调整，作为预计负债计入职工薪酬。 国资委对内退的标准有特殊规定。,20,会计准则的主要修订和新增内容 （六）企业合并准则 本准则是本次影响较大的一个准则。它从以下几个方面规范企业合并的会计处理： 1、按照合并双方是否同受一方控制，分为同一控制下的企业合并和非同一控制的企业合并，分别规定不同的会计处理方法。同一控制下的企业合并往往是同一集团公司下属公司之间或者同一部门下属企业之间的合并，支付的合并对价往往是不公允的，因此不能作为确定公允价值的依据，所以同一控制下的企业合并中取得的资产完全以账面价值作为入账基础，如有差额则直接调整所有者权益，不确认商誉；非同一控制的企业合并完全是公允价值的交换，按照公允价值进行会计处理。 2、对商誉只进行减值测试不摊销。如出现负商誉，则先复核各项可辨认资产、负债的公允价值；复核后仍有差额的，计入当期损益。,21,会计准则的主要修订和新增内容 （七）所得税准则 本准则主要涉及的是利润表中的所得税费用而不是按税法计算的资产负债表上的应交税金。其基本理念是：会计上的所得税费用与税法上的应交税金不能混为一谈，差额确认为递延所得税资产或负债，并按照资产负债表观理解时间性差异。 （八）投资性房地产准则 本准则引入了公允价值模式，规定公允价值可以持续可靠取得的投资性房地产可采用公允价值模式进行后续计量，公允价值的变动数计入当期损益。以公允价值模式计量的投资性房地产不计提折旧（但前提是有活跃的房地产市场，且市价和其他信息可以可靠获得）。本准则在初次采用时对损益的影响可能较大。,22,会计准则的主要修订和新增内容 （九）固定资产准则 1、引入弃置费用的会计处理，但主要用于石油天然气和矿业等对环境造成影响的企业。 2、改变固定资产盘盈的会计处理，原准则规定增加当期营业外收入。新准则规定，盘盈固定资产作为前期会计差错处理。 （十）债务重组和非货币性交易准则。 这两个准则的修订主要是改变现行的“一刀切”不能确认收益的做法，对于实质公允的交易，可以确认债务重组收益或者资产交换差价收益。,23,非金融类公司会计科目,一、资产类 1001 库存现金 1002 银行存款 1015 其他货币资金 1101 交易性金融资产 1121 应收票据 1122 应收账款 1123 预付账款 1131 应收股利,24,1132 应收利息 1231 其他应收款 1241 坏账准备 1401 材料采购 1402 在途物资 1403 原材料 1404 材料成本差异 1406 库存商品 1407 发出商品,25,1410 商品进销差价 1411 委托加工物资 1412 包装物及低值易耗品 1431 周转材料（建造承包商专用） 1461 存货跌价准备 1501 持有至到期投资 1502 持有至到期投资减值准备 1503 可供出售金融资产 1511 长期股权投资,26,1512 长期股权投资减值准备 1521 投资性房地产 1531 长期应收款 1541 未实现融资收益 1601 固定资产 1602 累计折旧 1603 固定资产减值准备 1604 在建工程 1605 工程物资,27,1606 固定资产清理 1701 无形资产 1702 累计摊销 1703 无形资产减值准备 1711 商誉 1801 长期待摊费用 1811 递延所得税资产 1901 待处理财产损溢,28,二、负债类 2001 短期借款 2101 交易性金融负债 2201 应付票据 2202 应付账款 2205 预收账款 2211 应付职工薪酬 2221 应交税费 2231 应付利息 2232 应付股利,29,2241 其他应付款 2401 递延收益 2501 长期借款 2502 应付债券 2701 长期应付款 2702 未确认融资费用 2711 专项应付款 2801 预计负债 2901 递延所得税负债,30,三、共同类 四、所有者权益类 4001 实收资本 4002 资本公积 4101 盈余公积 4103 本年利润 4104 利润分配 4201 库存股,31,五、成本类 5001 生产成本 5101 制造费用 5103 待摊进货费用 5201 劳务成本 5301 研发支出 5401 工程施工（建造承包商专用） 5402 工程结算（建造承包商专用） 5403 机械作业（建造承包商专用）,32,六、损益类 6001 主营业务收入 6051 其他业务收入 6101 公允价值变动损益 6111 投资收益 6301 营业外收入 6401 主营业务成本 6402 其他业务成本 6403 营业税金及附加,33,6601 销售费用 6602 管理费用 6603 财务费用 6604 勘探费用 6701 资产减值损失 6711 营业外支出 6801 所得税 6901 以前年度损益调整,34,目 录,一、企业会计准则- 基本准则 二、企业会计准则-1号 存货 三、企业会计准则-2号 长期股权投资 四、企业会计准则-3号 投资性房地产 五、企业会计准则-4号 固定资产 六、企业会计准则-6号 无形资产 七、企业会计准则-7号 非货币性资产交换 八、企业会计准则-8号 资产减值 九、企业会计准则-9号 职工薪酬,35,十、企业会计准则-12号 债务重组 十一、企业会计准则-14号 收入 十二、企业会计准则-17号 借款费用 十三、企业会计准则-18号 所得税 十四、企业会计准则-20号 企业合并 十五、企业会计准则-22、23、37号 金融工具相关准则 十六、企业会计准则-28号 会计政策、会计估计变更和差错更正 十七、企业会计准则-29号资产负债表日后事项 十八、企业会计准则-30号 财务报表列报 十九、企业会计准则-33号 合并会计报表 二十、企业会计准则-38号 首次执行企业会计准则,36,“基本准则” 重点难点解析,37,第一章 总则部分 1、会计的目标： 统一企业会计标准，规范会计行为， 保证会计信息质量 2、基本假设 会计主体、持续经营、会计分期、货币计量。 3、会计基础 权责发生制,38,第二章 会计信息质量要求 对原来12项原则分别作了补充和完善，更加强调会计信息的相关性，将01年的企业会计制度中 “经济实质重于法律形式”的原则纳入基本准则；同时突出相关性、弱化可靠性原则。 新的核算原则包括八项(1219条)： 客观性、相关性、明晰性、可比性（纵、横）、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性。（历史成本、一贯性、配比、划分收益性支出与资本性支出）,39,第三章 资产的确认,定义：指过去的交易、事项形成并由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。 删除资产具体分类的内容，由相关的具体准则规定。强调资产的三个特征a)过去的交易和事项形成的；b)必须由企业拥有或控制；c)包含未来经济利益。 资产的确认：满足资产定义的同时，应同时满足两个条件才可确认为资产，在资产负债表内列示： a)与该项目有关的经济利益很可能流入企业；b)该项目的成本或价值能够可靠的计量； 对于仅符合资产定义但不符合资产确认条件的项目，不应列入资产负债表，只作相关披露。,40,第四章 负 债 定义：过去的交易、事项形成的现实义务，履行该义务预期会导致经济利益流出企业。 删除负债具体分类的内容，由相关的具体准则做规定。强调负债的三个特征：a)过去的交易和事项形成的现实义务；b)义务包括法定义务和推定义务；c)义务的履行必须会导致经济利益的流出。 确认：满足资产负债定义的同时，应同时满足两个确认条件：a)与该项目有关的经济利益很可能流出企业；b)未来经济利益的流出能够可靠的计量。,41,第五章 所有者权益 定义-企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益。 来源包括： 所有者投入的资本、直接记入所有者权益的利得和损失、留存收益。,42,利得和损失： （1）利得-是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。 （2）损失-是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。,43,第六章 收 入 定义-收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。 确认：只有在未来经济利益很可能流入，从而导致资产增加或负债减少，且经济利益流入金额能够可靠计量时才能确认。,44,第七章 费 用 定义-费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。 费用只有在经济利益很可能流出从而导致资产减少或者负债增加、且经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以确认。为生产产品、提供劳务等发生的可归属于产品成本、劳务成本等的费用，应当在确认产品销售收入、劳务收入等时，将已销售产品、已提供劳务的成本等计入当期损益。,45,发生的支出不产生经济利益的，或者即使能够产生经济利益但不符合或者不再符合资产确认条件的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。企业发生的交易或者事项导致其承担了一项负债而又不确认为一项资产的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。,46,第八章 利润 利润是指企业在一定会计期间的经营成果,利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。 直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。 利得不是经营收入，但构成利润的组成部分；损失不是费用，但会减少企业的利润。,47,第九章 会计计量 会计计量属性主要包括五种: (一)历史成本。在历史成本计量下，资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量。负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额、或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。 (二)重置成本。在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。,48,(三)可变现净值。在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计量。 (四)现值。在现值计量下，资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量。负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。,49,(五)公允价值。在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。 企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。,50,第十章 财务会计报告 包括会计报表及其附注和其他应当在财务会计报告中披露的相关信息和资料。会计报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表等报表。 小企业编制的会计报表可以不包括现金流量表。,51,52,企业会计准则第1号 存货,53,新旧准则的主要变化,1、取消了后进先出法 第十四条 企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。已售存货，应当将其成本结转为当期损益，相应的存货跌价准备也应予以结转。 改进后IAS第2号取消了后进先出法，我国的存货准则也取消了后进先出法，主要是因后进先出法不能真实反映存货流转(成本流与实物流多数不一致）。,54,2、关于存货的借款费用的会计处理问题 第十条 应计入存货成本的借款费用，按照企业会计准则第17号借款费用的规定处理。 （第四条 企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本。 符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等。）,55,允许为生产大型机器设备、船舶等生产周期较长的资产所借入的款项所发生的利息资本化，计入存货价值，而不再直接计入损益，也就是可资本化的资产不再限于使用专门借款购建的固定资产。 上述与原准则的差异采用未来适用法，不追溯调整。,56,发出存货的计价： 企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。 对性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出的成本。 对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货及提供劳务的成本，通常采用个别计价法确定发出的成本。 对于已售存货，应当将其成本结转为当期损益，相应的存货跌价准备也应当予以结转。,57,存货的期末计量： 资产负债表日，存货应当按照“成本与可变现净值孰低”计量。 存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。 可变现净值=估计售价-至完工时估计将要发生的成本-估计的销售费用以及相关税费 注意：为生产而持有的材料等，用其生产的产成品的可变现净值高于成本的，该材料仍然应当按照成本计量；产成品的可变现净值低于成本的，该材料应当按照可变现净值计量。,58,不同的存货，期末计提跌价准备时，上述公式的运用是不同的，存在下列四种情况： 如果存货为库存商品，不存在“至完工估计将要发生的成本”的问题 例12003年末，A库存商品的账面成本为100万元，估计售价为80万元，估计的销售费用及相关税金为2万元。则年末计提存货跌价准备如下： A商品可变现净值=A商品的估计售价 估计的销售费用及相关税金=80-2=78（万元） 应计提跌价准备22万元： 借：资产减值损失 22 贷：存货跌价准备 22,59,如果存货为用于出售的原材料，则只需将原材料的成本与根据材料本身的估计售价确定的可变现净值相比计提跌价准备，也不存在“至完工估计将要发生的成本”的问题 例22003年12月31日，B原材料的账面成本为100万元，因产品结构调整，无法再使用B原材料，准备将其出售，估计B材料的售价为110万元，估计的销售费用及相关税金为3万元。则年末计提存货跌价准备如下： B材料可变现净值=B材料的估计售价 估计的销售费用及相关税金=110-3=107（万元） 因材料的可变现净值高于材料成本，不应计提存货跌价准备。,60,如果存货为用于生产的原材料，此时存在“至完工估计将要发生的成本”的问题 。 例32003年末，D材料的成本为100万元，D材料的估计售价为80万元；D材料用于生产乙商品，假设用D材料100万元生产成乙商品的成本为140万元（即至完工估计将要发生的成本为40万元），乙商品的估计售价仅为135万元，估计乙商品销售费用及相关税金为7万元。 D材料应当按照原材料的可变现净值计量： D材料可变现净值=乙商品的估计售价 将D材料加工成乙商品估计将要发生的成本 估计的乙商品销售费用及相关税金=135-40-7=88（万元），D材料的成本为100万元，计提跌价准备12元：,61,注意：为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，其可变现净值应当以合同价格为基础计算。 企业持有数量多于合同订购数量的，超出部分的可变现净值应当以一般销售价格为基础计算。 企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备。 资产负债表日，企业应当确定存货的可变现净值。以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。,企业会计准则第2号 长期股权投资,63,新旧准则的主要变化,新准则对投资的会计处理进行了重新分类。将原来一个企业会计准则投资中的内容，分为企业会计准则第2号长期股权投资和企业会计准则第22号金融工具确认和计量两部分。,64,按照企业会计准则第2号长期股权投资的归类方法，具有共同控制、重大影响关系的企业，采用权益法核算；控制关系采用成本法核算；不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，采用成本法核算。 非控制、非共同控制和非重大影响，并且在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的长期股权投资，在企业会计准则第22号金融工具确认和计量准则中规范。,65,重点和难点解析,一、初始投资成本的确认： （一）同一控制下的企业合并形成投资成本按照取得被合并方所有者权益帐面价值的份额作为初始投资成本。该成本与支付的对价之间的差额，调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。,66,重点和难点解析,例:20*6年6月30日，A公司支付现金500万元收购同一集团内的B公司的60%股权，B公司所有者权益账面价值为700万元。A公司账务处理为： 借：长期股权投资 420万元 资本公积 80万元 贷：银行存款 500万元 例: 20*6年6月30日，A公司向同一集团内的B公司的原股东定向增发1500万股普通股(每股面值1元，市价为13.02元)，取得B公司100%的股权，合并后B公司维持其法人资格，B公司所有者权益的账面价值为6606万元。A公司账务处理为： 借：长期股权投资 6606万元 贷：股本 1500万元 资本公积 5106万元,67,重点和难点解析,一、初始投资成本的确认： （二）非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为企业合并发生的各项直接相关费用之和作为长期股权投资的初始投资成本。,68,重点和难点解析,例：A公司于20*6年6月30日取得B公司70%的股权，A与B之间不存在任何关联关系，A公司支付评估费300万元，经过专业评估机构评估的B公司有关资产的账面价值和公允价值如下： 项目 账面价值 公允价值 土地使用权 6000 （累计摊销1200万元） 9600 专利技术 2400 3000 银行存款 2400 2400 合计 10800 15000 A公司账务处理如下： 借：长期股权投资 15300万元 累计摊销 1200万元 贷： 无形资产 9600万元 银行存款 2700万元 营业外收入 4200万元,69,重点和难点解析,一、初始投资成本的确认： （三）以其他方式取得的长期股权投资的初始投资成本 1、以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。 2、以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。 3、投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。 4、通过非货币性资产、债务重组交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照非货币性资产交换、债务重组准则确定。,70,一、初始投资成本的确认： （三）以其他方式取得的长期股权投资的初始投资成本 例：A公司以2000万元取得B公司30的股权， 取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值 为6000万元。如A公司能够对B公司施加重大影 响，则A公司应进行的会计处理为： 借：长期股权投资 2000万 贷：银行存款等 2000万,71,一、初始投资成本的确认： （三）以其他方式取得的长期股权投资的初始投资成本 如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为7000万 元，则A公司应进行的处理为： 借：长期股权投资 2000万 贷：银行存款 2000万 借：长期股权投资 100万 贷：营业外收入 100万,72,一、初始投资成本的确认： （三）以其他方式取得的长期股权投资的初始投资成本 与原权益法对投资成本调整的比较： 比较基础不同：账面价值VS公允价值 投资成本大：股权投资差额借方差VS商誉 投资成本小：股权投资差额贷方差VS当期损益,73,重点和难点解析,二、长期股权投资的后续计量： 以成本法核算的长期股权投资 （一）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。 （二）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。 以权益法核算的长期股权投资 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。,74,重点和难点解析,二、长期股权投资的后续计量： 以权益法核算的长期股权投资 长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。 投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。 投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。,75,二、长期股权投资的后续计量： 以权益法核算的长期股权投资 1.会计政策和会计期间 考虑重要性原则 2.考虑投资时点被投资单位可辨认资产的公允价值，对被投资单位净利润进行调整后确认。 主要关注两方面调整： 固定资产、无形资产的折旧额或摊销额 减值准备金额,76,二、长期股权投资的后续计量： 以权益法核算的长期股权投资 例：某投资企业于206年1月1日取得联营企 业30的股权，取得投资时被投资单位的固定资 产公允价值为1200万元，账面价值为600万元，固 定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照 直线法计提折旧。被投资单位206年度利润表中 净利润为500万元。,77,二、长期股权投资的后续计量： 以权益法核算的长期股权投资 例：被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为60万元，按照取得投资时点上固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为120万元，假定不考虑所得税影响，按照被投资单位的账面净利润计算确定的投资收益应为150（50030）万元。如按该固定资产的公允价值计算的净利润为440（50060）万元，投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益为132（44030）万元。,78,二、长期股权投资的后续计量： 以权益法核算的长期股权投资 关注： 无法取得投资时被投资单位各项资产等的公允价值或 公允价值与账面价值的差额不具重要性的 可以被投资单位的账面净利润为基础计算确认，但需在会计报表附注中说明,79,二、长期股权投资的后续计量： 以权益法核算的长期股权投资 3、超额亏损的确认 （1）首先减记长期股权投资的账面价值 （2）其他实质上构成净投资的长期权益项目 （3）合同或协议约定的其他责任义务,80,例:甲企业持有乙企业40%的股权,2006年12月 31日投资的账面价值为2000万元。乙企业2007年 亏损3000万元。假定取得投资时点被投资单位各 资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政 策、会计期间相同。则： 甲企业2007年应确认投资损失1200万元 长期股权投资账面价值降至800万元,81,上述如果乙企业当年度的亏损额为6000万元， 当年度甲企业应分担损失2400万元 长期股权投资账面价值减至0 如果甲企业账上有应收乙企业长期应收款 800万元，则应进一步确认损失 借：投资收益 400 贷：长期股权投资 400,82,3、超额亏损的确认 除按上述顺序已确认的投资损失外仍有额外损失的，应在账外备查登记 被投资单位以后期间实现盈利的，按上述相反顺序恢复长期股权投资的账面价值 借：长期股权投资 贷：投资收益,83,重点和难点解析,三、长期股权投资减值和处置： 1、长期股权投资减值 对子公司、联营企业及合营企业的投资，应当按照企业会计准则第8号资产减值的规定确定可收回金额及应计提的减值准备，减值准备不得转回。 企业持有的对被投资单位不具有控制、以成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，其减值应当按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量，即以未来现金流量折现后与账面价值比较，确认减值损失，但该损失不得转回。,84,重点和难点解析,三、长期股权投资减值和处置： 2、长期股权投资的处置 处置长期股权投资时，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。,85,重点和难点解析,三、长期股权投资减值和处置： 2、长期股权投资的处置 例：A企业原持有B企业40%的股权，20X6年，A企业决定出售其持有的B企业股权的1/4，出售时A企业账面上对B企业长期股权投资的构成为：投资成本1200万元，损益调整320万元，其他权益变动200万元，出售取得价款470万元。A企业应确认投资收益为： 借：银行存款 470万元 贷：长期股权投资 430万元 （1200+320+200） / 4 投资收益 40万元 借：资本公积其他资本公积 50万元 （200 / 4） 贷：投资收益 50万元,86,四、新旧准则衔接规定 1.原产生于同一控制下的企业合并中的长期股权投资, 在首次执行日尚未摊销完毕的股权投资差额,无论借方 还是贷方,全额冲销,调整留存收益 例:A企业持有的某项长期股权投资,原产生于同一控 制下的企业合并, 股权投资差额的借方差为600万元. 借:盈余公积 600000 利润分配-未分配利润 5400000 贷:长期股权投资(股权投资差额) 6000000 注意：不包括原计入资本公积的贷方差额,87,四、新旧准则衔接规定 2.其他情况下取得的长期股权投资,在首次执行日的股权投资差额,借方差保持不变,贷方差冲销,同时调整留存收益 例:A企业持有的某项长期股权投资, 股权投资差额的 贷方差为600万元. 借:长期股权投资(股权投资差额) 6000000 贷:盈余公积 600000 利润分配未分配利润 5400000,88,企业会计准则第3号 投资性房地产,89,制定背景：随着经济发展和投资观念改变，将房地产作为投资手段已非常普遍，甚至成为一些企业的新的经济增长点。过去，非房地产企业将以投资为目的而持有的土地使用权及房屋建筑物分别作为无形资产和固定资产核算，并分别进行摊销和折旧。但是这些资产的净值不能反映其真实价值，甚至其市场价值大大高于账面价值。房地产企业按照财政部的规定（解答四），对出租的开发产品设置“出租开发产品出租产品、出租产品摊销”。期末，对意图出售而暂时出租的开发产品的账面价值作为“存货”项目；对于以出租为目的的开发产品的账面价值作为“其他长期资产”项目，反映在报表中，但本质没有变化。,90,投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产(即：不是自用，而是用于投资）。 投资性房地产应当能够单独计量和出售。 列入“投资性房地产”科目进行反映，按照投资性房地产类别和项目并分别“成本”和“公允价值变动”进行明细核算。在会计报表中将单列“投资性房地产”项目。,91,本准则规范下列投资性房地产： 已出租的土地使用权。 长期持有并准备增值后转让的土地使用权。 企业拥有并已出租的建筑物。 下列各项不属于投资性房地产： （一）自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。 （二）作为存货的房地产。,92,确认：投资性房地产同时满足下列条件的，才能予以确认： （一）与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业； （二）该投资性房地产的成本能够可靠地计量。,93,持有并准备增值后转让的土地使用权，是指企业取得的、准备增值后转让的土地使用权。按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值的土地使用权。 一项房地产，部分用于赚取租金或资本增值，部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，用于赚取租金或资本增值的部分能够单独计量和出售的，可以确认为投资性房地产。,94,投资性房地产应当按照成本进行初始计量。 （一）外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。 （二）自行建造投资性房地产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。 （三）以其他方式取得的投资性房地产的成本，按照相关会计准则的规定确定。,95,投资性房地产增加的举例： 科目设置：“投资性房地产” （1）外购方式取得 例1 甲公司是一家商贸企业，为了拓展经营规模，20X6年3月1日以银行存款购得位于繁华商业区的一层商务楼，并当即进行招租。支付买价600万元，相关税费30万元。 借：投资性房地产 630 贷：银行存款 630,96,（2）自行建造方式取得 例2 乙企业是一家建筑公司，为了降低经营风险，于20X6年1月1日开始在自己拥有的一块地皮上自行建造商务办公楼，拟用于招租。工期1年，20X7年1月1日完工，于20X7年2月达到预定使用状态。工程建造期间发生人工费600万元，投入工程物资3000万元，假定无相关税费。工程开工时，所占地皮的账面价值4000万元，在无形资产中核算。,97,借：在建工程 4000 贷：无形资产 4000 借：在建工程 3600 贷：工程物资 3000 应付职工薪酬 600 借：投资性房地产 7600 贷：在建工程 7600,98,（3）其他方式取得 例3 丙公司是一家工业企业， 20X6年7月1日接受丁公司投入的土地使用权，该土地在丁公司的账面价值4000万元，双方协商按照评估价值作为投资的价值入账。经评估确认的公允价值5000万元。丙公司取得土地后，拟于适当的时机转让。 借：投资性房地产 5000 贷：实收资本 5000,99,投资性房地产的后续计量 1、计量模式的选择 企业应当在资产负债表日采用“成本模式”对投资性房地产进行后续计量，但本准则第十条规定的除外。 采用成本模式计量的建筑物的后续计量，适用企业会计准则第4号固定资产。 采用成本模式计量的土地使用权的后续计量，适用企业会计准则第6号无形资产。,100,第十条 有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用“公允价值模式”进行后续计量。采用公允价值模式计量的，应当同时满足下列条件： （一）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场； （二）企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。,101,注意问题： 采用“公允价值模式”计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。 企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更，按照企业会计准则第28 号会计政策、会计估计变更和差错更正处理。 已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。 同一企业只能采取一种模式对投资性房地产进行后续计量，不得同时采取两种模式计量。,102,采用成本模式举例： 成本模式-比照固定资产（建筑物）、无形资产（土地使用权)处理。 例4 上接例3 假定法律规定有效年限50年。丙公司07.7.1取得土地使用权后，比照无形资产，进行摊销。 07.12.31应摊销=5000/50*6/12=50万元 借：其他业务成本 50 贷：投资性房地产累计摊销 50,103,例5 上接例1 假设甲公司从06.4.1开始出租，每月租金10万元。预计使用30年，净残值30万元，采用直线法计提折旧。 每月收租金时 借：银行存款10 贷：其他业务收入 10 每月计提折旧时 借：其他业务成本（630-30）/360 贷：投资性房地产累计折旧,104,采用公允价值模式举例 公允价值模式不对投资性房地产计提折旧或摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。 例6 甲公司06.7.1与乙公司进行债务重组，重组当日甲公司的应收账款3000万元，双方协议由乙公司以一幢楼房抵偿债务。假定房产的公允价值也是3000万元，手续当日办理完毕，无其他税费。甲公司将楼房用于出租，于06.10.1与丁公司签订租赁协议，租期10年，年租金120万元，每年年末结清，参照当地房地产交易市场行情，该楼房06.12.31的公允价值3200万元，07.12.31的公允价值3120万元。,105,取得时：借：投资性房地产 3000 贷：应收账款 3000 06年末：借：银行存款 30（120/12*3） 贷：其他业务收入 30 由于公允价值大于账面价值200，确认收益 借：投资性房地产 200 贷：公允价值变动损益 200 07年末：由于公允价值3120小于账面价值3200，确认损失。 借：公允价值变动损益 80 贷：投资性房地产 80,106,后续支出： 与投资性房地产有关的后续支出，满足本准则第六条规定的确认条件的，应当资本化，计入投资性房地产成本（如对出租用房的改良），比照固定资产的改良处理（将账面价值转入在建工程）； 不满足本准则第六条规定的确认条件的，应当费用化，在发生时计入当期损益（如对出租用房的日常修理），比照固定资产的修理处理。,107,转换 有确凿证据表明房地产用途发生改变，满足下列条件之一的，应当将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产： （一）投资性房地产开始自用。 （二）作为存货的房地产，改为出租。 （三）自用土地使用权停止自用，用于赚取租金或资本增值。 （四）自用建筑物停止自用，改为出租。,108,转换时应注意： 1、在成本模式下，应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值（即相互转换时不能改变账面价值）。分录： 由“自用”改为“投资性房地产”时 借：投资性房地产（账面价） 贷：固定资产（或无形资产、存货) 由“投资性房地产”改为“自用”时 借：固定资产（或无形资产、存货)（账面价） 贷：投资性房地产,109,2、采用公允价值模式的 （1）投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。 借：固定资产（或无形资产等)（公允