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环境经营视角下的企业环境成本管理研究 摘要：环境污染严重阻碍了我国经济社会的可持续发展，企业的生产经营是引起污染的重要因素之一，将环境纳入企业经营活动对实现经济、社会和环境的协调发展具有深远意义。环境经营站在战略的高度将环保贯穿于企业的经营全过程，通过清洁生产和循环经济等模式减少污染物的危害。文章基于环境经营理论并结合企业的行为及态度，从资源的投入与产出两个过程分析企业环境成本的影响因素，强调了末端治理的局限与短期性以及?h境成本对前期产品设计等因素的依赖，阐明了生产经营的源头控制是降低企业环境成本的根本措施。 关键词：环境经营 环境成本 企业行为 中图分类号：F234 文献标识码：A 文章编号：1002-5812（2017）11-0038-02 一、引言 当前，环境污染尤其是空气污染和水污染在我国可持续发展道路上产生了极其严重的负面影响。近些年京津冀地区愈演愈烈的雾霾问题正在破坏并改变原有的生产经营模式、交通运输以及人们的正常生活和健康。环境保护部公布的2015中国环境状况公报指出，全年共计265个城市环境空气质量超标，占全国339个地级以上城市的78.4%。企业特别是工业企业排放的废气废水可以说是这一结果的重要污染源。工业生产特别是在生产的投入环节，输入对环境有害的原材料、滥用稀有资源以及大量消耗高污染的能源都是排放大量污染物的罪魁祸首，如火力发电、钢铁、化工等工矿企业在生产过程中所排放的煤烟、粉尘及有害化合物。这种“大量生产、大量消费、大量排放”的粗放型经济模式给社会带来了大量一次污染物甚至二次污染物，尤其是非环保原材料的投入对未来社会的环境造成了巨大威胁，增加了企业和社会的环境管理成本。因此，加强环境保护意识、优化环境成本与环保绩效的配比来实现企业发展和环境保护相协调是企业取得可持续发展、获得竞争优势的重要源泉。企业通过运用环境经营，跳出末端治理事后控制、成本高、难度大的局限，从产品全生命周期进行环境成本的控制、追求清洁生产是谋求企业长久发展的必要途径。 二、对环境经营的基本认识 环境经营不同于环境管理，相对于环境管理对污染的事后处理的偏重，环境经营立足于产品全生命周期，从传统的末端处理转变为源头控制。环境经营最早出现于20世纪90年代的日本，野村综合研究所在1991年发表的环境保护活动的新思考：从成本向资源与竞争优势的转换报告中首次使用“环境经营”一词。2005年金子慎治和金原达夫提出，“环境经营就是从组织个体的立场出发，通过减少资源使用量、减少环境负荷来获得经济利益和环境保护的双重价值的企业经济活动和管理运营，它贯穿在企业采购、开发、设计、制造、废弃物处理等方面所进行的各项活动中。” 可以看出，环境经营将环境纳入企业经营管理的主要范畴，致力于实现经济、社会和环境三者效益之和的最大化。它基于环境内部化，将环境作为企业内部的作用力，同时又是对环境内部化的延伸，把环境上升至企业战略层面，将环境作为企业的经营目标，而不仅仅是生产要素。具体来讲，基于战略高度的环境经营将环保意识渗透入组织架构、企业文化、经营战略等多层次、广范围的企业经营管理中。如松下集团在2009年的环境经营中提出“在2018年，即企业创立100周年之际，将松下建成电子产品领域第一的环境革新企业”的环境愿景，并通过改善运营体制、注重各环节环境经营活动、建立评价体系、获取ISO14001认证等一系列手段实现该愿景。根据资源稀缺理论和共享价值理论，企业可通过创新来降低产品本身的污染程度并提高资源的利用效率，抵减部分成本，实现经济与环境的共赢。可见，企业经营的目的不再只是为眼前短期的盈利，而应是创造共享价值（葛建华，2015）。环境保护也不再只是企业的公益活动和法规的规定，而是企业获取竞争优势、实现持续发展的强有力的手段。 三、基于环境经营的企业环境成本管理 从长期看，将环境纳入到经营的范畴中对企业环境成本管理具有深远意义。为更为准确地判断环境经营对经济以及环境的影响是正面的，不少学者已对环境经营带来的效益进行过量化的考核。在衡量环境经营的绩效时，金原达夫以销售收入与资源投入量或环境负荷的比值来确定环境效率，即环境效率=销售收入/资源投入量或环境负荷，葛建华在后续的研究中也沿用了该做法。还有的学者认为，环境经营通过将外部成本负担计算出环境收益的形式（最终计算环境经营利润），转化为一种环境投资，是一种正向的企业要素文化转化，即环境经营利润=环境经营收益-环境经营成本（冯圆，2016）。可以说，有效的环境经营就是企业环保所得收益大于相关的环保性支出，同时获得环境效益和经济效益。 根据投入/产出分析法，资源的输入与输出必须相平衡，即输入的材料能源全部用于产品、循环再利用、废料处理以及其他事项。从企业对待环境的态度行为分析，环境成本可以分为主动性支出和被动性支出。其中，主动性支出中主要包括环保产品的研发支出、环保设备的购置费用、环境管理体系构建费用等；被动性支出包括政府收取的排污费、税收、罚款等。本文将结合企业的行为，从投入和产出过程中分析环境经营对环境成本管理的影响。 （一）投入过程的环境成本管理 在投入过程中，环境成本主要是企业的主动性支出，如研发支出和职工环保教育费用以及建立环境管理体系发生的其他费用。在环境经营视角下，企业应当实现清洁生产，即原料与能源的清洁、生产过程的清洁以及产品本身的清洁。而实现清洁生产需要注意两方面的内容，一是选择清洁的原料和能源，改善产品工艺，从源头控制污染物的产生；二是降低会增加环境负荷的资源、能源的利用，提高资源利用效率。而要实现这两方面的目标，企业对产品研发设计的投入不可缺少，将这部分为降低未来环境污染而支付的研发支出列入到环境成本中极其重要。该部分环境成本的经济效益主要体现在节能和费用的减少上，当未来节能及削减费用获取的收益高于企业研究开发的支出则企业环境成本管理执行成功。 在生产投入中导入环境经营需要企业从根本上转变对环境的态度并改变原有生产流程的模式。生产经营的指导思想要由贯彻“污染补偿原则”转向“污染预防原则”，生产工艺要由事后治理型转向“清洁工艺”，废弃物处理要由烧、埋为主转向在生产、流通、销售、报废各阶段抑制废弃物产生（侯庆轩，2000）。总之，将原有的对环境先污染后处理的模式转变为利用创新研发从最始端的产品设计、清洁能源利用甚至生?a活动全过程抑制污染的产生，做到“清洁生产”。具体而言，首先需要寻求替代材料或对原有材料进行优化，包括在产品原材料的使用上选取无毒少害的且可再利用的材料，在能源耗费上寻找清洁能源代替原有煤炭等高污染不可再生资源，或者更新技术提高资源利用率降低污染。其次，企业应当重视对生产全过程的控制，从采购材料到产品完工销售整个流程尽量减少对环境的危害，可以在计划执行前对该过程进行事前环保性评价。 （二）产出过程的环境成本管理 企业在生产经营过程中不仅仅生产产品，还会产生废气、废水以及噪声等一系列环境污染。为减少污染，我国政府出台了相关法规对企业废弃物的排放量做出限量标准，并于2003年7月1日开始征收排污费。在产出过程中，环境成本既包括主动性支出也包括被动性支出。企业为达到排污水平所构建的设备费、聘请的专家人员费以及上交的排污费均构成了环境成本。此外，企业需要对因生产过程产生的废弃物造成的环境损害进行修复，并要对废弃物进行再利用再资源化处理，购置这些废弃物再处理设备的支出作为企业对前期产生污染的弥补，也归属于企业环境成本。而利用环境经营带来的经济效益具体体现在再生利用的收入以及废弃物的减少。 投入过程的环保性控制可以有效降低废弃物的排放量，在一定程度上降低了产出过程中的长期环境成本，因此事后的环境修复支出和资源再利用旨在全面实现清洁生产以及循环型社会的建立。在环境经营中，资源的流向是双向的，通过回收利用变废为宝可以提高资源利用率，尽可能削减生产活动整体导致的环境负荷。而产出过程的企业环境成本的管理很大程度上依赖于投入过程中的产品设计、包装、原材料以及流程等的创新，环境友好型产品较普通产品而言大大降低了事后环境成本。可以说，源头控制更有利于降低企业环境成本。 四、基于环境经营的环境成本管理实践 上升到战略层面的环境经营将环保灌输到企业的各个层面，从企业使命到企业文化、从管理层到普通职工、从经营管理到生产运营。仅通过改善企业生产研发方式不足以实现环境经营所要求的环境成本管理，企业必要的资源和制度支撑同样不可缺少。 （一）加强职工环保意识教育，完善激励评价机制 企业战略的实施是个全员参与的过程。作为企业战略的一部分，环境经营的理念需要在企业上下得到共识，为企业后续一系列的环保变革打下思想基础，在职工支持并主动学习的基础上摒弃过去以利益为重的旧思想。首先，企业应当认真组织清洁生产、环境经营的相关学习、培训，不断提高员工可持续发展意识。其中，企业需要在董事会以及管理层间最先进行环境经营教育，从国家政策倡导以及企业未来长远发展角度，启示管理人员追求长远利益。其次，由上至下，通过部门组织培训，提高全员环保意识。经过长期的熏陶，最终使同时追求环境效益和经济效益成为公司的企业文化，全员为节能减排出谋划策。 教育和培训仅能作为辅助手段，真正实现环境经营还需要企业建立环境考核指标的激励评价机制和奖惩制度。改变以往以经济绩效为主或常规的平衡计分卡评价模式，建立科学合理的环境成本评价指标体系，通过将员工的晋升、奖惩与环境考核指标相联系，使全体员工认识到环保与自身利益直接相关。实施激励评价机制需要建立科学合理的环境成本评价指标体系，在设置评价指标时应当考虑到指标的可行性和适当性，在不同的部门、不同的生产经营过程需要设立不同的评价指标，可以以同行业标杆企业为标准，或以本企业前一期间的水平作纵向对比，始终秉持科学合理的原则来防止指标沦为形式。 （二）完善组织结构，优化企业资源配置 源头控制是企业实行环境经营过程中最为重要的一环，而实现源头控制、清洁生产需要管理层对企业组织架构进行合理规划，成立专门的工作机构，脚踏实地地开展环境经营。首先，寻找适合本企业的清洁资源、清洁生产方式和绿色无毒的产品需要大量的研发人员。为满足前端发展的需要，企业要扩充研发人员的队伍，引入多方面人才为后期的研究提供技术支持。其次，成立专门的环境小组，专门审核各部门、各环节的环境成本管理工作，做好基础监督检查工作，确保环境经营的有效执行。最后，在企业公关方面，指定专人通过在官网或年度报告等渠道发布企业环保报告书，向社会公布企业的环保成就来阐述自身的社会责任，提高企业社会知名度和竞争能力。通过合理配置企业的人力资源、技术资源以及其他基础资源，更好地实现环境经营，合理控制企业环境成本，使企业获得环境效益、经济效益、社会效益，进而推动社会的和谐可持