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审计学,第二章 审计程序和审计方法,通过本章学习，应当掌握以下主要内容： （1）审计程序的基本过程和各阶段的主要内容； （2）各审计主体审计程序的基本特征和主要区别； （3）审计判断的要求和审计依据； （4）审计一般方法的概念和主要内容； （5）审计技术方法的概念和主要内容。,第一节 审计程序,审计程序是指审计工作应当遵循的步骤和顺序。 审计程序一般都包括三个阶段： 审计准备阶段 审计实施阶段 审计终结（报告）阶段,从审计主体来看，不同的审计主体审计程序有所不同，主要表现为审计程序各阶段具体内容的差异。 从审计的其他分类来看，即以送达审计与就地审计相比，其审计程序也有较大差异，这体现了审计程序的特殊性。 以下仅就政府审计程序、内部审计程序和民间审计程序的基本内容作一阐述。 审计程序的详细内容见后续有关章节。,一、政府审计程序的基本内容,政府审计程序一般可分为准备、实施和报告三个阶段，必要时还要进行复审和后续审计。 (一)审计的准备阶段 1.确定审计对象，明确审计目的； 2.组织审计力量，熟悉政策法规； 3.收集有关资料，了解基本情况； 4.编制审计工作方案； 5.发出审计通知书。,（二）审计的实施阶段 1.了解和评价内部控制制度； 2.审查经济业务的内容实质； 3.编写审计工作底稿。,（三）审计的终结阶段,审计现场调查取证结束后，审计工作即可转入终结阶段。 审计终结阶段的主要工作： 分析和评价审计证据， 对被审计项目作出审计判断，形成审计意见和结论； 写出审计报告； 作出审计处理决定。,(四) 复审和后续审计阶段,被审计单位对审计报告有不同意见时，可以按规定向上一级审计机关申请复审。 审计项目完成之后，间隔一定的时间，原审计机关也可以再派人到被审计单位进行后续审计（或叫审计回访），以检查审计建议的落实情况，或审计处理决定的执行情况。,二、内部审计程序的基本内容,（一）审计的准备阶段 内部审计程序中审计准备阶段的工作主要有： 1.制定审计计划 2.审计立项 3.编制审计项目计划书 4.下达审计通知书,1.制定审计计划,内部审计部门应根据本单位工作的情况和审计的要求，制定相应的工作计划。 工作计划的内容包括： 审计目的； 审计项目的性质； 审计重点； 审计时间、人员和经费预算等。,2.审计立项,根据审计计划的安排，确定某一时期具体的审计项目。 审计立项应注意： 明确被审计对象和审计项目内容； 立项根据要可靠； 立项目的要明确。 并根据审计项目成立审计小组，组织实施审计。,3.编制审计项目计划书 为了有效地控制审计过程，保证审计达到一定的深度和广度，取得预期的效果，审计小组应编制详细的审计项目计划书，报领导批准后执行。 4.下达审计通知书 有关审计准备工作完成之后，就可以正式向被审计单位下达审计通知书。,（二）审计的实施阶段,内部审计程序实施阶段的工作主要有： 了解和评价内部控制制度； 制定审计实施方案； 进行实质性测试； 编制审计工作底稿； 收集和评价审计证据。,（三）审计的终结阶段 审计终结阶段的工作主要有： 编写审计报告 提出审计意见和建议,三、民间审计程序的基本内容,（一）审计的准备阶段 审计准备阶段的工作主要是： 调查了解被审计单位的基本情况； 与被审计单位签署审计业务约定书； 下达审计指令； 初步评价被审计单位的内部控制制度； 确定审计重要性水平，评估审计风险； 编制审计计划等。,（二）审计的实施阶段,审计实施阶段是整个审计过程的中心环节，其主要工作包括： 了解、测试被审计单位内部控制的建立及遵守情况； 根据测试结果修订审计计划； 对会计报表项目的数据进行实质性测试； 根据测试结果进行评价和鉴定。,（三）审计的完成阶段,审计完成阶段的主要工作有： 整理、评价审计证据，复核审计工作底稿和审计期后事项； 汇总审计差异，并提请被审计单位调整或作适当披露； 形成审计意见，编制审计报告。,第二节 审计判断及其依据,一、审计和审计判断 审计要对被审计项目进行审查，取得证据，对照有关规定，作出评价，形成审计意见和结论。 这表明，在审计中存在着两个命题： 客观事实 主观评价,客观事实就是与审计目标和被审计项目相关的客观存在，是审计查证的对象。 审计中的客观事实有两层含义： 一是与被审计项目相关的客观存在的信息（书面信息及其他信息）。 在审计前，这些信息处于原始状态，不能据以作出审计判断，形成审计结论。 二是审计人员对有关信息审查核实后所取得的审计证据，只有根据这些证据才能作出审计判断，形成审计结论。,审计取证过程是一个审查、分析和判断客观事实的过程。 在审计取证中，审计人员必须明确： 哪些事实与被审计项目相关； 哪些是真实的、哪些是虚假的； 哪些重要、哪些不重要； 审计证据是否充分、有效等等。 这些都要求审计人员具有良好的专业判断能力。,主观评价就是审计人员对被审计项目所作的估计、推断和价值衡量。 估计，就是根据了解的一般情况，对被审计项目情况所作的一般评估，目的是明确审计重点。 推断，就是在初步评估的基础上，推测被审计项目发生错弊可能性的大小及可能发生错弊的环节，经过审查取证，对照有关规定，加以判断，明确是非。,价值衡量，就是审计人员根据职业准则和其他一般公认标准，对有关审计方面的问题，如审查取证到什么程度为止，在多大程度上披露被审计单位所存在的问题等，从利害关系、现实意义等方面进行分析判断，权衡利弊，加以取舍。,在审计的估计和推断中，都包括价值衡量问题。 例如： 在估计被审项目总体情况、确定审计重点时，就要对先审计哪些环节，后审计哪些环节，哪些问题较易查清，哪些问题不易查清等等，作出权衡。 在推断被审项目情况和下结论时，需要明确哪些问题造成了严重影响，哪些问题没有造成严重影响；哪些需要写入审计报告，哪些只需口头传达等等。,审计中的价值衡量问题是审计策略的一个重要方面。 审计取证过程也包含着重要的价值衡量。 审计证据是一种客观事实，但审计取证过程是一种主观评价，是审计人员运用审计方法，对被审计项目进行审查、分析和判断的过程。 哪些事实是相关的、重要的，证据怎样才算充分、有效，这些问题必须由审计人中作出评价。,主观评价也包含两个方面： 一是审计取证过程中的主观评价， 二是作出审计结论和决定时的主观评价。 主观评价本身就是一种分析判断。,审计工作过程是一种逻辑判断过程。 审计判断是逻辑判断在审计中的应用，它是确定被审计事项是否具有某种属性的思维过程。 例如： 审计中要确定被审计事项的真实性、合法性。 真实是一种属性，不真实也是一种属性； 合法是一种属性，不合法也是一种属性。,被审计事项是否具有某种属性，必须以事实（审计证据）为根据，以有关规定（审计依据）为准绳，经过审计人员的分析，加以断定。 审计和判断是密不可分的。 有审计必然有审计判断。,二、审计判断的作用 审计判断的作用可概括为以下两方面： 1审计判断是认识被审计事项真相的标志 2审计判断是进行审计推理和作出审计结论的必要条件,三、审计依据的意义和特点 (一)审计依据的意义,审计依据是指衡量和判断审计对象真实性、合法性、效益性等的尺度； 是审计人员判断是非，作出审计结论，提出审计建议，进行审计处理处罚的根据。 审计依据和审计准则不同： 审计准则是审计人员的行为指南，解决的是如何进行审计的问题，是用来规范审计主体的； 审计依据解决的是审计人员根据什么提出这样或那样的审计意见，作出这样或那样的审计结论的问题，是用来规范审计客体的。,(二)审计依据的特点,审计依据具有以下特点： 1.层次性 审计依据因各自适用范围的大小和权威性的差别而表现出不同的层次。 第一层为国际法或国家颁布的宪法、法律和法规； 第二层为国务院及其所属部门制定的法规、政策； 第三层次为地方各级人民政府制定的地区性法规、命令和指令；,第四层次为被审计单位主管部门或行业协会制定的各种规章制度、计划和指标； 第五层次为被审计单位职工代表大会、或股东代表大会、董事会的决议； 第六层次为被审计单位管理部门制定的计划、决议等。 审计依据的层次越高，权威性就越强，其覆盖面就越大。 审计中应尽可能选用层次高、权威性强的依据，增强说服力。,2.相关性 相关性是指审计依据应当与被审计项目相关联，对审计评价事项具有适用性。 在选用审计依据时，应该选用那些能切中要害，与被审计项目密切相关的法规、制度等。 当有几种审计依据可供选择，而这些依据之间可能会出现相互矛盾的情况时，应以层次高、效力大的依据为准。 3.时效性 4.地域性,四、审计依据的内容,从内容上看。审计依据包括四个方面： 1.国家的宪法、法律、法规、政策、条例、标准、指令等； 2.会计准则和会计制度； 3.各种规章制度和业务标准； 4.预算、计划、合同。,第三节 审计的一般方法,审计的一般方法是指对各种被审计项目都适用的方法。 通常包括对被审计项目审查的顺序要求和范围要求。 这类方法有： 顺查法 逆差法 详查法 抽查法,一、顺查法,顺查法就是按照和被审事项发生的先后顺序相同的顺序进行审查的方法。 采用顺查法时，是从经济业务发生的起点开始，同向审查，一直查到经济业务的终点。 审查过程表现为“由原因到结果”。 采用顺查法审查会计帐务处理时，先从原始凭证查起，从小处入手，由点到面，由里及表。,优点： 循序渐进，方法简便，能够较为全面、系统地解被审项目的情况，审计结果比较精确，一般不会遗漏问题。 缺点： 一般不易抓住重点，容易分散审计人员的注意力，不便于按查帐业务进行分工，费时费力。 适用范围： 一般只适用于规模不大、业务较少或帐目混乱、基础核算资料不实等单位的审计。,二、逆查法,逆查法就是按照和被审事项发生的先后顺序相反的顺序进行审查的方法。 它是从经济业务的终点开始，逆着经济业务处理程序的方向进行追溯检查，直至经济业务的起点。 审查过程表现为“由结果到原因”。 采用逆查法审查会计帐务处理时，往往是从会计报表开始，从大处入手，由面到点，由表及里。,审查中要着重于会计报表的审查分析，根据分析结果，再据以确定进一步审计的重点。 审查会计报表时需要注意的重点有： 数额较大的收支； 内部控制制度不够健全的收支； 与成本利润关系密切的收支； 增减变化异常的项目及其他容易发生错弊的项目。 对这些重点项目必须仔细审查分析，找出进一步审计的线索。,优点： 先从总体上了解被审计项目情况，从结果入手，逐步倒查，便于发现问题，掌握重点，能够提高审计效率。 缺点： 如果审查判断不正确或缺乏查帐经验，往往会遗漏问题。 适用范围： 广泛适用于会计资料的审查，特别是对规模较大、业务较多的被审单位来说，往往只能采用逆查法。,三、详查法,详查法又叫详细审计，是指对纳入审计范围的业务项目进行详尽细致审查的一种方法。 它是和抽查法相对而言的。 运用详查法进行审计时，首先要收集占有待查的全部业务资料，一般采用顺查程序。 详细审计中也应突出重点，粗细适当。 作为一种传统审计方法，详查法曾起过重要作用。 现代审计方法并不能排除详细审计。,详细审计的适用对象和范围主要有： 内控制度审计所确认的控制弱点； 经济核算的重要环节； 重要的、容易发生错弊的资产和收支项目； 帐目混乱、有贪污盗窃和其他严重不法行为的单位； 经济核算基础差，管理和控制薄弱的单位； 一些关、停、并、转单位的资产帐目；,经济业务较少的小型企事业单位和行政机关； 一些乡镇企业； 合资企业的验资以及解散清算审计等。 优点： 审计结果比较精确，结论比较可靠，一般不会遗漏问题。 缺点： 工作量较大，一般不适宜于对规模大、业务多的单位的审计。,四、抽查法,抽查法也叫抽样审计，是指从被审项目总体中抽取一部分项目作为样本进行审查，根据样本审查结果推断总体特性的一种审计方法。 抽查法的重点有两个方面： 一是抽取并审查样本； 二是根据样本审查结果推断总体，作出审计结论。 抽查的范围、重点和方法，应当根据内部控制制度审计的结果来确定。,抽查的方法有任意抽样、判断抽样和统计抽样三种。 各种审计方法是互相联系的，实际应用中根据情况互相结合。 逆查法本身也是一种抽查。 进行详细审计一般按顺查程序。 各种审计方法只有根据实际需要，相互结合，综合应用，才会收到满意的结果。,第四节 审计的技术方法,审计的技术方法是根据被审计项目的特点和实际情况，有针对性地选用的审计方法。 这类审计方法主要包括： 审阅法、核对法； 复算法、调整法； 观察法、盘点法； 函证法等。,一、审阅法,审阅法是指审计人员通过阅览、审查各种书面资料，了解审计对象，收集审计证据的方法。 审阅法是一种最基本的审计方法。 对各种书面资料的审阅，应当从两方面入手： 从外观形式上审查 从内容实质上审查,从外观形式上主要审阅下列内容： 书面资料本身的完整性和合规性，应注意书面资料的格式是否符合规定； 项目的填列和指标的计算是否正确，有夫漏填错算； 各项手续是否完备，有无漏洞等。 从内容实质上主要审阅下列内容： 书面资料所反映的经济活动的真实性、合法性和有效性； 经济活动的发生和处理是否正确，有无违法乱纪行为； 经济活动是否取得成效，是否达到预期的目的等。,运用审阅法进行审查，应当在全面审阅的基础上抓住重点。 一般应根据内部控制制度评审的结果，来确定审阅的重点。 审阅会计凭证时，重点应放在原始凭证上； 审阅会计帐簿时，主要应审阅有关明细帐、现金是记帐和银行存款日记帐。,二、核对法,核对法是将两种或两种以上相互关联的数字或记录项目加以核实、相互对照，查明其内容是否一致，计算是否正确的一种方法。 它适用于具有勾稽或制约（相关）关系的有关书面资料的审查。 审计中，可以在有关书面资料之间或同一书面资料内部，将有关数字、项目等相互对照，查明上下、左右、前后情况是否一致，事实是否相符。 核对法也是一种最基本的审计方法。,运用核对法时，首先应确定核对关系和核对内容。 以会计帐务为例，核对关系和内容主要有以下几方面： 1.证证核对 2.证内核对 3.帐证核对 4.帐帐核对 5.帐内核对 6.帐表核对 7.帐单核对 8.表表核对 9.表内核对,三、复算法,复算法就是审计人员通过实际操作，重新计算被审项目的有关数字，验证其是否正确的一种方法。 比如： 为了验证被审单位的销售成本是否正确，可以根据销售数量的多少，按一定方法重新计算，将重新计算的销售成本和原来的销售成本比较，看是否相等。 根据被审事项的性质和特点，复算主要有以下两种： 全面复算 重点复算,四、调节法,调节法就是对影响被审项目的有关因素，根据其内在联系，按照一定的方法进行调整计算，以验证其是否正确的一种方法。 运用调节法要注意以下问题： 确定调节的对象和调整的标准； 确定调节方法和公式； 计算调整数据。,（一）确定调节的对象和调整的标准,即调节什么，根据什么进行调整。 它决定调节的方向，影响调节的结果，是正确运用调节法的重要一环。 例如： 银行存款余额的调节，就要根据银行对帐单和企业银行存款日记帐的帐面记录，确定未达帐项，并把未达帐项调整为已达帐项，从而判定存款余额的正确性。 其中“未达帐项”就是调节对象，“已达帐项”就是调节标准。,（二）确定调节方法和公式,不同的调节对象所用的调节方法和公式也会有所区别。 审计中应考虑调节对象的性质和特点，根据有关因素之间的关系选择调节公式。 例如： 对书面资料数据的调节一般可按下列公式： 调整前资料数额调整数额调整后资料数额,书面资料数据与有关实物实际数据的调节，如库存现金、原材料、产成品、在产品等帐实数字的调节可按下式进行： 审查日实际数额盘点日实际数额盘点日到审查日减少数额盘点日到审查日增加数额 “审查日”就是被审期间，“盘点日”就是实施审计的时间。,（三）计算调整数据 计算调整数据之后，应将调整后的资料数据与标准资料数据核对，或将推算出的审查日数额与审查的帐面数额核对，确定有关实质性差异，根据差异情况再决定是否需要进一步审计。,例： 某厂2004年12月31日产成品帐面结存量为800件，经审查书面记录，2005年1月1日到1月20日期间，产成品共收入1850件，共发出1900件，2005年1月20日实地盘点数为700件。 审查日产成品应存量70019001850750（件） 经调节计算发现，审查日的产成品应存量与被审单位的帐面存量不一致，差50件（750800），说明其中有误，或者是审查日帐面数不实，或者是收支