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从财务主体的归属看我国财务管理体制的改革一、财务管理主体的归属 财务主体，就是进行财务管理活动的主体。它必须具有以下基本特征：（1）是一个独立的利益实体，为着自身的利益而开展财务活动；（2）是一个责任实体，具有明确界定的财产范围， 负有保护财产并使其增长的经济责任；（3）是一个权力实体， 具有维护并扩大其利益、履行其责任所应具备的基本权力。 在现代企业“两权”分离的条件下，除企业的所有者和经营者外，其它任何主体不能拥有企业的财产。因此，只有企业的所有者和经营者才能共同构成财务管理的主体。在私有制社会中，不管是企业的所有者还是经营者都是处于微观层次的，都是微观实体，财务管理的主体是微观的；而在我国目前的公有制社会中，财务主体也应该是微观的，特别是在构建市场经济体制，实行政资分开和政企分开，国有企业的所有者将微观化为国有资产所有者代表情况下，企业的财务主体也将是微观的。 那么，企业的所有者和经营者在理财中的主体地位是否应该有所分工和侧重呢？回答是肯定的。财务主体的微观化，并不意味着企业的理财权全部归属于企业，诸如股票筹资、涉及到控制权性质的投资、企业的合并、分立、清算、利益分配以及必要的财务监督等主要的和重大的理财权应归属于企业的投资者。但是，企业投资者在行使这些权利时，必须在很大程度上依赖于企业经营者。企业经营者对于投资者行使理财权发挥了极大的参谋作用，诸如决策方案的提出、分析论证、不同方案对企业的影响等等。投资者必须充分考虑企业的状况，以此为主要依据作出决策。事实上，在股份制企业的股东大会上所表决的方案，都是经营者所提出的，企业经营者在实际上掌握着绝大部分财务管理权，这就有可能产生投资者与经营者之间的矛盾。 二、我国传统财务管理体制及其弊端 长期以来，我国已形成了宏观和微观两种财务，这说明在我国存在着宏观财务和微观财务两种主体，由此就决定了我国传统的财务管理体制是两层管理体制： 第一层次是宏观财务管理体制。它以国家为主体，以国有经营资金的运动为内容而形成国家与企业之间的经济关系，主要是国家与企业之间的分配关系，一是通过税收制度来实现；二是通过国家财务制度来实现。 第二层次是以企业为主体，以企业资金运动为内容的财务体制，称为微观财务管理体制。我国企业微观财务是在遵循宏观财务规定的前提下，以制定和执行企业内部财务制度为特征的，其主要内容包括资金管理、成本管理和收支管理。 我国实行多年的这一财务管理体制，已经越来越阻碍今天的市场经济和现代企业制度建设，明显表现出与今天形势的不适应性，表现在： （1）财务管理权利与财务主体错位，阻碍市场经济体制的健康运行。在传统财务管理体制下，将国家的国有资产管理权与税收征管权混为一谈，多种职能集于一身，对企业的行政干预严重地削弱了企业经营的自主权，同时也不利于国家的宏观经济调控，结果是使市场经济的运行受到影响。 （2）模糊了国家与企业的关系。 由于国家的社会经济管理身份与国有企业的投资者身份混在一起，使得本来应由国家采用“法”的形式予以规范的国家与企业的关系而代之以财务制度，不但侵害了企业的权益，也使得国家与企业之间的关系处于模糊状态。 （3）影响了社会主义经济的壮大和发展。 通过国家行使国有资产的管理职能，必然会形成重财政收支，轻企业长远经营的倾向，必将影响社会主义经济的发展和壮大。 （4）难以做到依法办事，不利于国有资产的保护。 有些已触犯法律的行为往往以违犯财务制度从轻处之。 （5）国家的财务制度，明显地与其它法律条文相重复，既不利于减轻国家的行政事务，也容易造成各种不同的法律、制度之间的矛盾。更重要的是进一步助长了政资不分的现象，不利于政府职能的转变。例如，企业财务通则第46条的内容，在公司法第11条中即有相同规定；在企业会计准则中与通则有相同规定的有21条，在有关税法中与通则有相同规定的有8条。 （6）将财务管理类比于会计管理， 比照会计核算管理体制设计财务管理体制，既严重侵害了企业的理财自主权，又容易削弱企业对资金运动的管理和控制。 三、改革财务管理体制的思考 首先，看宏观财务有没有存在之条件。实行国有资产产权主体的微观化和明晰化以后，国家将不能再通过所有者对企业的财务管理权力，为其调控宏观资金运动服务，更不能要求各个产权代表通过干预或参与企业理财为其宏观调控服务，事实上也没有这种必要。因为在国家宏观职能转向调控市场后，国家只要通过财政政策、货币政策和税收政策等经济政策来进行调控社会总资金的规模和结构就足够了，而无需再通过财务制度或财务决策来进行。既然如此，宏观财务将不复存在。在市场竞争中，企业独立作战，要求因时因事因地理财，政府事实上不可能制定出适合千变万化的企业经营状况的财务政策或制度，这样，财务的宏观性也就消失了。 第二，再看与企业存在利益关系和各个主体是通过什么方式来影响企业的理财行为的。现代社会中，与企业存在着利益关系的外部集团主要有国家、投资者、债权人和其它企业。这些主体可从与企业的不同利益关系出发、通过不同的方式来影响企业的财务行为： （1）国家。国家与企业之间的财务关系是从维护国家利益的角度实施的，而现代社会中涉及国家的各种关系均是通过“法”的形式来实现的。这是国家管理社会经济的需要，而不是行使其对国有企业的所有者权能。因此，企业与国家之间的财务关系必须以法的形式予以规定，如税法、金融法、公司法、劳动法、证券交易法等。这是国家的法律体系，不能纳入对企业的财务管理体制中。 （2）债权人。企业与债权人之间的财务关系， 突出地表现在借款协议中债权人对企业财务行为的约束。企业与债权人之间的财务关系的基本特征是有事先的协议约定。 （3）其他企业。 企业与企业之间的财务关系以恪守信用为最高要求，只要对方按约履行相关义务，对其他方面的财务行为要求甚少。 （4）投资人。从本质上讲，企业财务行为的各个方面投资人都可以有所要求。但是，现代企业的两权分离制度决定了投资人只对一些重大的财务行为行使其决策权。这要从维护所有者利益的角度，根据企业的具体问题实施灵活多变的决策，不可能通过一成不变的财务制度来约束企业的财务行为。 从以上分析可以看出，国家、债权人、其他企业对于企业的财务约束，明显地体现了两个特点：一是规范性和稳定性。它们或者采用法的形式，或者采用协议的形式，具有极强的规范的法律特征和极高的稳定性，无法灵活地处理各种企业财务决策问题；二是它们的约束只涉及财务行为的某个方面，即它们只是对事关它们自身利益的某种财务行为行使其约束权。与此相反的是，企业的投资人对于企业却面临着多变的财务行为实施几乎涉及到每一个方面的财务约束。而面对多变的企业经营状况和复杂的市场环境，企业投资人不可能通过制定一成不变的财务制度的形式来约束企业的财务行为，只能针对各个具体财务问题作具体分析。 因此，作为确定企业和企业外部集团在企业财务问题上的权责利关系的财务管理体制，从根本上讲就是划分企业投资人和企业经营者在企业财务管理问题上的权责利关系。这一权责利关系的划分，若能够通过财务制度的形式（事实上是不能采取财务制度的形式）来规范的话，也只能是企业投资人有资格来制定，其它外部主体（特别是国家）是没有这种资格的。企业对国家、债权人和其它企业之间的权责利关系，只存在企业必须守法、履行协议的义务，不存在再去划分财务管理的权限问题。 第三，新财务管理体制基本框架的构想。基于以上想法，笔者设想我国的企业财务管理体制应该是由“国家法律体系-投资者对重大财务问题的决策-企业财务制度”来构成的管理体制。 （1 ）国家法律体系：国家通过公司法、税法、金融法以及企业会计准则体系来约束企业的财务行为。 （2）投资者对重大财务问题的决策：按照财务管理惯例， 企业的重大财务问题由投资者定期或不定期地进行决策。 （3）企业财务制度：企业财务制度如何制定， 纯粹是技术和方法问题，不存在在国家法规中予以规定的必要。问题的关键是如何塑造企业的自我约束机制和破产风险机制，以迫使企业去学会并制定适合本企业情况的财务制度。 第四，新财务管理体制下需要明确的几个问题。 （1）财务制度（显然指企业自己制定的财务制度，下同）与税法的关系。税法主要关注企业应税收入和纳税所得的计算和确定问题，而这必然涉及到企业收入的确认、成本费用的开支范围和开支标准问题。过去，我们一直是实行税法、财务、会计“三统一”的制度。在财务管理体制归位以后，国家已不可能再通过财务制度（还可能包括会计制度）去贯彻税法，这样，就可以实行三者的分离和脱钩，而同时要加强的就是要实行应税调整工作。 （2）财务制度与公司法的关系。目前国家财务制度中涉及有关公司法的内容主要有：出资的规定、注册资本最低限额的规定、验资的规定、利润分配的规定、提取公积金的规定，以及企业合并、分立、解散和清算的规定等。这些已在公司法中规定的内容在财务制度中就无需再予以规定。 （3）财务制度与证券法的关系。我国现在还没有证券法。证券法规定证券市场参与者的上市规则和交易规则，其中涉及到包括很多财务方面的指标在内的上市标准，这些标准如何处理与财务制度的关系，也是一个需要考虑的