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上市公司财务报表舞弊行为研究 【摘要】中国资本市场在短短二十来年的时间里，取得的成就是有目共睹的，然而伴随着发展产生的诸多问题也倍受关注，其中较为普遍而又严重的有上市公司会计信息失真。而会计信息失真其本质主要是由于这些公司的财务报告舞弊行为造成。因此本文就我国上市公司财务报表舞弊这一问题展开研究，目的是通过深入认识财务报表舞弊行为产生的原因、主要手段等，从而进一步提出预防上市公司舞弊的建议。 【关键词】上市公司 财务报表舞弊 动因与手段 建议与措施 国外关于财务报告造假问题的研究其实早在19世纪末就已展开，后来又因为20世纪30年代爆发的经济大危机而得到迅速发展。会计信息失真则是我国在研究财务造假时衍生出来的国产词汇，在国外参考文献中会计信息失真的概念多以财务舞弊(financial fraud)财务报告舞弊financial statement fraud )和欺诈性财务报告(fraudulent financial reporting)三种阐述方式。 财务报告舞弊是公司为了获取更多的利益而进行故意编报虚假的财务报告的一种管理行为上的舞弊，并将虚假的财务报告的信息传递给报表使用者。 一、财务报表舞弊动因 (一)冰山理论 结构部分和行为部分是财务舞弊关注的两方面，分别代表了冰山海平面上和海平面下的部分，而海平面下的部分也就是行为部分视为被隐藏的部分，往往非常巨大。舞弊结构部分代表的是组织内部管理，比较客观也较容易鉴别。而舞弊行为部分则更趋向于主观化、个性化、也更容易被刻意掩盖。舞弊冰山理论说明，一个公司发生财务舞弊的可能性，既取决于其内部控制制度设计的健全性和严密性，也更趋向取决于该公司是否面临稳定财务状况或者提升盈利的压力，这决定着是否存在潜在财务造假的可能性。该理论注重强调，在舞弊风险因素中，更应该关注行为因素。 (二)三角理论 该理论被公认为迄今为止财务造假动机理论中最具代表性的理论。最早研究舞弊因子学说的是美国内部审计之父劳伦斯.索耶先生，早在20世纪50年代就提出舞弊的产生需要三个条件：异常需求、机会和合乎情理，为后来舞弊学理论的发展奠定了基础。该理论认为企业舞弊的产生是由压力、机会和自我合理化三要素组成，三者缺一不可。 (三)GONE理论 GONE 理论是由伯洛格纳(Bologna)等人于1993年被提出的， 该理论认为企业会计舞弊由G、O、N、E四个因子组成，即greed(贪心)、opportunity(机会)、need(需要)、exposure(暴露)，它们共同决定了企业舞弊风险的程度。与三角理论相比较，GONE 理论把舞弊的动机解释为需要，把道德价值取向解释为贪婪，且增加了一个暴露因素，认为舞弊行为被发现和揭露的可能性大小以及被发现和揭露后的惩罚强弱将会影响舞弊者是否会实施舞弊行为。 (四)风险因子理论 风险因子理论是截至目前最为完善的动因理论，该理论认为风险因子主要包括一般风险因子和个别风险因子。其中一般风险因子是指组织或实体进行自我防护时操控的因素，例如，潜在的机会、造假者可能被发现的机率以及造假被发现后所遭受的惩罚程度。个别风险因子是指组织或实体操控以外的因素，例如道德品质、动机。若同时具备一般风险因子的个别风险因子，造假行为便会产生。 二、财务报表舞弊手段 我国会计报表舞弊的手段有其普遍性也有其特殊性。综观种种会计报表舞弊行为，本质上都是没有遵守企业会计制度与企业会计准则的要求来记录其经济活动，向外提供真实的会计报表。然而我国的会计报表舞弊手段几乎主要处于较低水平，更多地依赖捏造虚假的交易事实、或隐瞒交易活动，其次是利用会计应计制和收付制的差别，会计准则和会计制度本身具有的灵活性或是漏洞，任意变更或者使用不恰当的会计政策和会计估计等。 财务舞弊的具体手段可以说是五花八门、层出不穷，但核心是不会变的。总的来说收入舞弊包括虚构收入和跨期调整收入，费用舞弊包括少计费用、跨期调整费用以及滥用费用资本化，资产舞弊有现金舞弊、应收项目舞弊、少提减值准备等，负债舞弊一般是少计负债。 三、财务报表舞弊的治理对策 (一)健全内部控制体系 企业内部控制对于企业具有非常重要的意义。对于现代企业，企业内部控制是非常关键的管理措施，一个企业的兴衰成败在很大程度上由内部控制决定。所以，健全的内部控制框架体系对企业具有重要的作用，主要体现在以下几个方面：第一，使股东的合法权益得到保护，第二，促进公司发展得更加规范，第三，改善公司治理，第四，健全风险管理控制机制，第五，促进企业在资本市场发展更加稳定，推动企业制度更健全以及经营管理更有力。 (二)提高中介机构服务质量 注册会计师协会应该充分发挥和健全自身的职能，如自律性服务以及监督和管理注册会计师，使每一个注册会计师保持独立性不变。注册会计师从业人员不仅应该具备过硬的专业能力，而且应该具备高尚的职业道德和坚定的职业操守，始终满足独立审计要求，不为金钱和其它利益蒙蔽双眼，勇敢举报上市企业财务方面的违法乱纪现象。 (三)加强监管力度 目前的监管体系和信息披露机制存在非常严重的问题。市场发展的有序性和股东的合法权益在很大程度上受信息披露机制的影响。为了加大监管力度，落实信息披露机制，必须采取以下措施：第一，将信息披露机制确定为责任机制中最重要的地位，每一个相关人员都必须明确各自的监管责任和监管任务。第二，对于信息披露的效率和公平，必须认真分析研究它们之间的关系，使信息披露规则的灵活性提高。第三，为了使上市企业呈报的信息真实，针对虚假信息，创建专门的投诉机制。 参考文献： 王跃堂，孙铮，陈世敏.会计改革与会计信息质量