审计实务培训ppt课件

审计实务培训 一、技术概述 二、监盘示例 三、函证示例 四、分析程序 五、证据质量 六、案例分析 上海财经大学会计学院 刘华 l上海财经大学会计学院博士、副教授，中国注册会计师，研 究领域为审计理论、内部控制和证券市场，研究特点为案例 与法规研究。 l负责上海财经大学研究生、会计专业硕士（MPAcc）的审 计研究课程，研究生审计研究案例教学获上海财经大 学校级教学成果二等奖。主讲注册会计师方向的审计学 课程，开设选修课审计案例课程，负责审计实验室和审 计精品课程建设，本科生审计案例教学与课程建设获上海财 经大学校级教学成果一等奖 。 l完成教育部科研课题“证券市场内部控制系统研究”及财政部 课题“注册会计师制度与社会经济、环境发展之间的关系”。 l出版审计案例研究、审计理论与案例、审计治理 规范与案例、证券公司内部控制系统研究 和证券市 场制度建设与案例研究等学术专著。 l发表在学术期刊审计研究、财经研究、财务与会 计上的专业论文20余篇，论文总量90余篇。 l发表在解放日报等报刊媒体的重大理论宣传成果30余篇 ，呈送中央、国务院内参4份。 l为国际会计公司、上市公司和企业集团提供审计理论与实务 、内部控制、内部审计等领域的专业培训和设计咨询。 一、技术概述 检查记录或文件 l对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或 其他介质形式存在的记录或文件进行审查。 l举例：为验证销售交易的正确性，检查客户订购单 、发货单和销售发票副本。 l思考：账簿凭证，与凭证账簿检查，目的有何 不同？ 检查有形资产 l对资产实物进行审查，为存在性提供可靠的审计证 据。 观察 l察看相关人员正在从事的活动或执行的程序 l举例：对客户执行的控制活动进行观察 询问 l以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的 知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复 进行评价的过程。 l举例：监盘=检查+观察+询问（重点） 函证（重点） l通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声 明，获取和评价审计证据的过程。 l举例：对应收账款或银行存款函证 重新计算 l以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对 记录或文件中的数据计算准确性进行核对。 l举例：检查营业成本、折旧费用、应纳税额 的计算 重新执行 l以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重 新独立执行作为被审计单位内部控制组成部 分的程序或控制。 l举例：重新编制银行存款余额调节表，并进 行比较 存货项货项 目余 额额 2004年12月31 日 2003年12月31 日 原材料余额额75004800 在产产品余额额68005300 产产成品余额额1370012400 【例题】 K公司的主营业务成本均为所销售 产品的成本，K公司存货项目余额和生产成 本发生额如下（金额单位：人民币万元）： 日期摘要入库库出库库结结存 数量单单价金额额数量单单价金额额数量金额额 1.1 期初 余额额 5002500 3.1入库库4005.12040 9004540 4.1销销售 8005.24160100380 8.1入库库16004.67360 1700 7740 10.3销销售 4004.61840 1300 5900 12.1入库库7004.53150 2000 9050 12.3 1 期末 余额额 1200 5210 l在进行相关测试后，A注册会计师应提出的审计 调整建议是（ ） A.调增主营业务成本190万元 B.调减主营业务成本190万元 C.调增主营业务成本240万元 D.调减主营业务成本240万元 l答案：D l间接计算：按照先进先出法计算正确的期末 存货应是3150+5004.65450（万元），而 M确定的期末余额是5210万元，也就是说M 公司期末存货低估240万元，发出存货高估 240万元，相应调减主营业务成本240万元。 l直接计算：当期发出存货的成本=2500+（ 2040+7360+3150）-（7004.5+5004.6） =9600万元；M公司计算的发出存货成本为 4160+1840+（9050-5210）=9840万元，所以 应调减240万元。 分析程序（重点） l通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财 务数据之间的内在关系，对财务信息做出评价。 l举例：存货周转率分析、销售毛利率分析 【例题】 甲公司2005年度的存货周转率为2.7，与 2004年度相比有所下降。甲公司提供的以下理由 中，不能解释存货周转率变动趋势的是（ ）。 A.由于主要原材料价格比2004年度下降了10，甲 公司从2005年1月开始将主要原材料的日常储备 量增加了20 B.甲公司主要产品在2005年度市场需求稳定且盈利 ，但平均销售价格与2004年度相比有所下降，并 且甲公司预期销售价格将继续下降 C.甲公司在2005年第4季度接到了一笔巨额订 单，订货数量相当于甲公司月产能的120 ，交货日期为2006年1月1日 D.从2005年6月开始，甲公司将部分产品针对 主要销售客户的营销方式由原先的买断模 式改为代销模式 l答案：B 【例题】 在对生产型企业K公司2004年度会计 报表进行审计时，Z注册会计师负责生产循环 的审计。在审计过程中，Z注册会计师遇到以 下事项，请代为做出正确的专业判断。 l某产品2004年的毛利率与2003年相比有所上升 ，K公司提供了以下解释，其中与毛利率变动 不相关的是（ ）。 A.该产品的销售价格与2003年相比有所上升 B.该产品的产量与2003年相比有所增加 C.该产品的销售收入占当年主营业务收入的比例 与2003年相比有所上升 D.该产品使用的主要原材料的价格与2003年相比 有所下降 l答案：C l解析：该产品的销售收入占当年主营业 务收入的比例增加，不一定是该产品销 售收入的增长带来的。而且，即使是该 产品收入增加，其产品的售价和成本不 变，毛利率也不会发生变动。 l产品的售价和原材料价格的变化，必然 导致毛利率的变化。 l产品产量增加，会导致单位生产成本的 下降，毛利率增加。 二、监盘示例 （一）存货监盘 特殊类类型存货货潜在问题问题审计审计 程序 木材、钢钢筋盘盘 条、管子 通常无标签标签 ， 但在盘盘点时时会 作上标记标记 或用 粉笔标识标识 ；难难 以确定存货货的 数量或等级级。 检查标记检查标记 或标识标识 ； 利用专专家或被审计审计 单单位内部有经验经验 人 员员的工作。 特殊类类型存 货货 潜在问题问题审计审计 程序 堆积积型存货货 （如糖、煤、 钢废钢废 料） 通常既无标标 签签也不作标标 记记；在估计计 存货货数量时时 存在困难难。 运用工程估测测、几何计计算 、高空勘测测，并依赖详细赖详细 的存货记录货记录 ；如果堆场场中 的存货货不高，可进进行实实地 监盘监盘 ，或通过过旋转转存货货堆 加以估计计。 使用磅秤测测量 的存货货 在估计计存货货 数量时时存在 困难难 在监盘监盘 前和监盘过监盘过 程中均 应检验应检验 磅秤的精准度，并 留意磅秤的位置移动动与重 新调调校程序；将检查检查 和重 新称量程序相结结合；检查检查 称量尺度的换换算问题问题 。 特殊类类型存货货潜在问题问题审计审计 程序 散装物品（如贮贮 窖存货货，使用桶 、箱、罐、槽等 容器储储存的液体 、气体、谷类类粮 食、流体存货货等 ） 在盘盘点时时通常难难 以加以识别识别 和确 定；在估计计存货货 数量时时存在困难难 ；在确定存货质货质 量时时存在困难难。 使用容器进进行监监 盘盘或通过预过预 先编编 号的清单单列表加 以确定；使用浸 蘸、测测量棒、工 程报报告以及依赖赖 永续续存货记录货记录 ； 选择样选择样 品进进行化 验验与分析，或利 用专专家的工作。 特殊类类型存货货潜在问题问题审计审计 程序 贵贵金属、石器 、艺术艺术 品与收 藏品 在存货货辨认认与 质质量确定方面存 在困难难 选择样选择样 品进进行化验验 与分析，或利用专专家 的工作。 生产纸浆产纸浆 用木 材、牲畜 在存货货辨认认与 数量确定方面存 在困难难；可能无 法对对此类类存货货 的移动实动实 施控 制。 通过过高空摄摄影以确 定其存在性，对对不同 时时点的数量进进行比 较较，并依赖赖永续续存 货记录货记录 。 【例题】208年9月，ABC会计师事务所首 次接受委托审计甲公司208年度财务报表 ，委派A注册会计师担任项目负责人。 l甲公司为果汁生产企业，208年期初、期 末存货余额占资产总额比重重大。存货主 要包括苹果和桶装果汁，其中苹果贮存在 各采购地10个简易棚内，桶装果汁贮存在 甲公司1个仓库内。甲公司对存货采用永续 盘存制核算。甲公司拟于208年12月31日 起开始盘点存货，盘点工作由熟悉相关业 务且具有独立性的人员执行。 lA注册会计师编制的存货监盘计划摘录如下： （1）与存货相关的内部控制比较有效，加之存货单 位价值不高，将存货认定层次重大错报风险评估 为低水平。 （2）在对桶装果汁实施监盘程序时，采用观察以及 检查相关的收、发、存凭证和记录的方法，确定 存货的数量。 （3）甲公司对苹果的盘点计划是：208年12月31 日盘点5个简易棚内苹果，209年1月5日盘点其 他5个简易棚内苹果。根据甲公司的盘点计划，要 求项目组成员在上述时间对苹果实施监盘程序。 l要求： l针对上述存货监盘计划第（1）项至第 （3）项，逐项判断存货监盘计划是否 存在缺陷。 l如果存在缺陷，简要提出改进建议。 【答案】 l监盘计划（1）： l208年期初、期末存货余额占资产总额比重重大 ，属于非常重要的项目，不应该从存货单位价值 上判断其重要性；苹果储存简易棚内，很容易发 生盗窃、变质等情况。 l建议将认定层次的重大错报风险评估为高水平， 重点关注苹果的储存的相关控制以及质量状况。 l监盘计划（2）： l对于桶装物品，可以采取对应的监盘程序 予以监盘，仅仅通过盘存记录的检查并不 能够获取充分、适当的审计证据。建议使 用容器进行监盘或通过预先编号的清单列 表加以确定；使用浸蘸、测量棒、工程报 告以及依赖永续存货记录；选择样品进行 化验与分析，或利用专家的工作。 l监盘计划（3）： l对于同一类存货应当同时进行盘点，建议 同时对10个简易棚内苹果进行盘点。 【例题】 B注册会计师负责对乙公司2008年 度财务报表进行审计。 l乙公司为玻璃制造企业，2008年末存货余 额占资产总额比重重大。存货包括玻璃、 煤炭、烧碱、石英砂，其中60%的玻璃存 放在外地公用仓库。 l乙公司对存货核算采用永续盘存制，与存 货相关的内部控制比较薄弱。 l乙公司拟于2008年11月25日至27日盘点存 货，盘点工作和盘点监督工作分别由熟悉 相关业务且具有独立的人员执行。 l存货盘点计划的部分内容摘录如下： （1）存货盘点范围、地点和时间安排 地点 存货类货类 型 占存货总货总 额额的比例 盘盘点时间时间 A仓库仓库烧烧碱、煤炭 烧烧碱10%、 煤炭5% 2008年11月25 日 B仓库仓库 烧烧碱、石英 砂 烧烧碱10%、 石英砂10% 2008年11月26 日 C仓库仓库玻璃玻璃26% 2008年11月27 日 外地公用 仓库仓库 玻璃玻璃39% （2）存放在外地公用仓库存货的检查 l对存放在外地公用仓库的玻璃，检查公用 仓库签收单，请公用仓库自行盘点，并提 供2008年11月27日的盘点清单。 （3）存货数量的确定方法 l对于烧碱，煤炭和石英砂等堆积型存货， 采用观察以及检查相关的收、发、存凭证 和记录的方法，确定存货数量；对于存放 在C仓库的玻璃，按照包装箱标明的规格和 数量进行盘点，并辅以适当的开箱检查。 （4）盘点标签的设计、使用和控制 l对存放在C仓库玻璃的盘点，设计预先编号的一 式两联的盘点标签。使用时，由负责盘点存货的 人员将一联粘贴在已盘点的存货上，另一联由其 留存；盘点结束后，连同存货盘点表交存财务部 门。 （5）盘点结束后，对出现盘盈或盘亏的存货，由仓 库保管员将存货实物数量和仓库存货记录调节相 符。 l要求： l针对上述存货盘点计划第（1）至第（5）项，逐 项判断上述存货盘点计划是否存在缺陷。如果存 在缺陷，简要提出改进建议。 l答案： （1） lA、B仓库的存货中均存在烧碱，对于同一类型的 存货，建议采用同时盘点的方法，不应该安排在 不同的时间； l对于存放在公用仓库的存货玻璃，占存货总 额的39，是非常高比例的存货，建议安排时间 进行盘点，纳入盘点范围； l乙公司内部控制比较薄弱，应该选择在资产负债 表日前后进行盘点。 （2） l对于存放在公用仓库的存货，采取的盘点方式恰 当的是发函确认，由于乙公司与存货相关的内部 控制薄弱，所以不能够仅仅依靠签收单作为盘点 的方式。 （3） l对于烧碱，煤炭和石英砂等堆积型存货，应该 选择的盘点方式通常为运用工程估测、几何计 算、高空勘测，并依赖详细的存货记录；如果 堆场中存货堆不高，可进行实地监盘，或通过 旋转存货堆加以估计。 （4） l不存在缺陷。 （5） l对于盘盈或盘亏的存货，应安排与仓库保管有 关的主管人员负责调节。 【例题】 B注册会计师接受委托，对常年审计 客户丙公司2007年度财务报表进行审计。 l丙公司为玻璃制造企业，存货主要有玻璃、 煤炭和烧碱，其中少量玻璃存放于外地公用 仓库。另有丁公司部分水泥存放于丙公司的 仓库。 l丙公司拟于2007年12月29日至12月31日盘点 存货，以下是B注册会计师撰写的存货监盘计 划的部分内容。 存货监盘计划 （1）存货监盘的目标 l检查丙公司2007年12月31日存货数量是否真 实完整。 （2）存货监盘范围 l2007年12月31日库存的所有存货， 包括玻璃 、煤炭、烧碱和水泥。 （3）监盘时间 l存货的观察与检查时间均为2007年12月31日 。 （4）存货监盘的主要程序 与管理层讨论存货监盘计划。 观察丙公司盘点人员是否按照盘点计划盘点。 检查相关凭证以证实盘点截止日前所有已确认为 销售但尚未装运出库的存货均已纳入盘点范围。 对于存放在外地公用仓库的玻璃，主要实施检查 货运文件、出库记录等替代程序。 l要求： （1）请指出存货监盘计划的目标、范围和时间所存 在的错误，并简要说明理由。 （2）请判断存货监盘计划所列示的主要程序是否恰 当，若不恰当请予以修改。 l答案： （1） l存货监盘的目标不正确，应该是获取丙公司207 年12月31日有关存货数量和状况的审计证据，检 查存货的数量是否真实完整，是否归属被审计单 位，有无毁损、陈旧、残次和短缺等状况。 l存货监盘的范围不正确，应该是2007年12月31日 库存的玻璃、煤炭和烧碱，但是不应该包括其他 公司存放在本公司的水泥。 l存货监盘的时间不正确，存货监盘的时间应该包 括实地察看盘点现场的时间、观察存货盘点的时 间和对已盘点存货实施检查的时间等，应当与被 审计单位实施存货盘点的时间相协调，所以应该 是207年12月29日至12月31日。 （2） l“与管理层讨论存货监盘计划”不恰当，应该是与 被审计单位管理层讨论其存货盘点计划。 l“观察丙公司盘点人员是否按照盘点计划盘点”是 恰当的。 l“检查相关凭证以证实盘点截止日前所有已确认为 销售但尚未装运出库的存货均已纳入盘点范围”是 不恰当的，应该是检查所有在截止日以前装运出 库的存货项目是否均未包括在盘点范围内，且未 包括在截止日的存货账面余额中。 l“对于存放在外地公用仓库的玻璃，主要实施检查 装运文件、出库记录等替代程序”是不恰当的，应 该主要采用通过函证方式查验。 （二）现金监盘 l与存货监盘的区别： （1）方式不同。注册会计师参与现金盘点，而对存 货监盘一般是进行实地观察。 （2）范围不同。注册会计师参与全部现金盘点，而 对存货进行抽点。 （3）程序不同。注册会计师进行存货监盘，要进行 盘点问卷调查，而进行现金监盘则不需要。 （4）时间不同。现金监盘一般在外勤审计过程中进 行，而存货监盘一般在资产负债表日前进行。 （5）要求不同。现金监盘要求实施突击性检查，而 存货监盘则要求事前通知、召开盘点预备会议。 【例题】 审计人员于2009年月日下午 时对某企业的现金进行审查，当天的现金 日记账已登记完毕，结出现金余额为 元。 l经盘点现金，取得以下资料： .现金实有数元。 .下列凭证已付款尚未制证入帐： （）职工朱敏月日借差旅费 元，已经领导批准； （）职工王林月日借款元， 未经批准，也未说明用途。 .门市部送来当天零售货款元（不 包括在实有数内），附发票副本张， 未送存银行，也没有入帐。 .未领工资元，单独包封（不包括 在盘点实有数内）。 .银行核定库存现金限额元。 l要求： （）根据清点结果，编制库存现金盘点表 （简表）； （）指出该企业在现金业务中存在的问题 ，并提出处理意见。 库存现金盘点表 - 账面库存余额 6832 减：盘点日未记账支出金额 朱敏借款 1000 王林借款 600 加：已收入未入帐收入凭证 零售货款 2580 代保管现金 1480 盘点日账面应有金额 9292 盘点日实际盘点现金 5108.70 加：不包括在盘点实有数内现金 零售货款 2580 代保管现金 1480 盘点日实有现金 9168.70 盘点日应有与实有差额（盘亏 ） 123.30 银行核定库存现金限额 5000 库存现金超额 4168.70 问题 处理意见 1.现金短缺 查明原因 2.白条抵库 及时收回交库 3.库存超限额 及时送存银行 4.零售货款未入帐 及时入账 5.未领工资未入账 及时入账 三、函证示例 l对应收账款必须实施函证，除非有充分证据 表明应收账款对财务报表不重要，或函证很 可能无效。 l对银行存款、借款（包括零余额账户和在本 期内注销的账户）及与金融机构往来的其他 重要信息，应当实施函证。 l函证应付账款并非必须，应付账款主要是防 止低估，而函证不能有效查出低估的应付帐 款，况且注册会计师能够取得购货发票等外 部凭证证实应付账款余额。 【例题】 注册会计师对A公司应收账款账户进行审 计中发现如下信息： 单单位金额额账龄账龄备备注 B公司 100000002-5年 C公司 1000001年以内 D公司 200002年2004年D公司因产产品 质质量问题问题 与A公司发发 生纠纷纠纷 E公司 5000001年E公司是A公司的关联联 方 F公司 1000001.5年 l请回答以下问题： （1）帮助注册会计师选择3个债务人进行肯定式函 证，1个债务人进行否定式函证，并且列出函证对 象和函证方式及理由。 （2）在什么情况下，应收账款可以不实施函证程序 ？注册会计师应如何控制？对于未函证的应收账 款，设计出两个有效的审计程序验证其真实性。 （3）如果被询证者以传真、电子邮件等方式回函， 注册会计师应如何控制？ （4）如果采用肯定式函证而没有收到回函，注册会 计师应如何控制？ （5）如果客户回函称，“贵公司2004年12月15日开 出的红字退货发票金额5000元，已注销了询证所 欠款”，注册会计师应如何处理？ 【答案】 （1）选择对B、D、E公司进行肯定式函证，对 F公司进行否定式函证。 l肯定式函证的理由： 应收B公司的账款金额最 大、账龄最长；应收D公司的账款存在争议、 账龄较长；应收E公司的账款金额较大、为重 大关联方交易。 l否定式函证的理由： 相对B、D、E公司而言 ，应收F公司的账款余额较小、账龄较短，不 存在争议，也非关联方交易；相对C公司而言 ，应收F公司的账款又相对较为重要（“矮子 里面挑将军”）。 （2）注册会计师应当对应收账款实施函证，除 非有充分证据表明应收账款对财务报表不重要 ，或函证很可能无效。 l如果不对应收账款函证，应当在工作底稿中说 明理由。如果认为函证很可能是无效的，注册 会计师应当实施替代审计程序，获取充分、适 当的审计证据。 l注册会计师可考虑执行的替代审计程序包括： 审查与应收账款有关的销货凭证；审查资产负 债表日后的收款情况。 （3）如果被询证者以传真、电子邮件等方式回函， 注册会计师应当直接接收，并要求被询证者寄回询 证函原件。 （4）如果采用肯定式函证而没有收到回函，注册会 计师应当考虑对重要的账户余额或其他信息再次函 证，如果第二次或第三次函证仍得不到答复，注册 会计师应考虑采用必要的替代审计程序，如检查与 销售有关的文件，包括销售合同、销售订单、销售 发票副本及发运凭证。 （5）注册会计师应检查2004年12月15日所开的红字 发票、销货退回及折扣折让通知单以及退回货物的 入库单等，确认所退回货物是否办理了退货手续， 如属实建议被审计单位冲销应收账款。 【例题】 某注册会计师正在对甲公司的应付账款和 银行存款项目进行审计，根据需要，该注册会计师决 定对这两个项目实施函证。有关资料如下： （1）“应付账款”有关资料 应付账款年末余额 本年进货总 额 A公司 12650元 42100元 B公司 225800元 C公司 6500元 7500元 D公司 36000元 83863元 （2）“银行存款”有关资料 开户银行名称 账号 银行存款余额 1）中国工商银行 * * * * * 1 8036000 2）中国银行 * * * * * 2 5130 3）中国建设银行 * * * * * 3 587500 4）民生银行 * * * * * 4 l问题： （1）该注册会计师应该选择哪两家公司进行函证 ，为什么？函证的内容及方式是什么？ （2）该注册会计师应该选择哪几家银行进行函证 ，为什么？函证的内容及方式是什么？ 答案： （1）注册会计师应选择B公司和D公司进行应付 账款余额的函证。 l因为函证客户的应付账款，应选择那些较大金 额的债权人以及那些在资产负债表日金额不大 甚至为零的，但为企业重要供货人的债权人。 l函证的目的不仅是验证应付账款余额，更主要 的还在于审查有无未入账的负债，本年度甲公 司从B、D两家公司采购了大量商品，存在漏 记负债业务的可能性更大。 l函证的内容主要是应付的金额。一般采用肯定 式函证。 （2）注册会计师应对涉及的四家银行均函证。 l函证是查实银行存款余额是否真实的重要审计 程序。 l函证还可以了解被审计单位在银行的债务，并 可发现被审计单位未予记录的银行或有负债。 l即使期末余额为零，注册会计师还可能通过函 证获得其他方面的审计证据。 l函证的主要内容包括：存款户账户、性质及余 额，还有贷款性质、金额、利率担保或抵押品 。 l对银行存款，一般采用肯定式函证。 四、分析程序 【例题】 Y注册会计师负责对X公司208年 度财务报表进行审计。相关资料如下： l资料一：X公司主要从事A产品的生产和销 售，无明显产销淡旺季。产品销售采用赊 销方式，正常信用期为20天。 l在A产品生产成本中，a原材料成本占重大 比重。a原材料在208年的年初、年末库存 均为零。A产品的发出计价采用移动加权平 均法。 l资料二：208年度，X公司所处行业的统计资 料显示，生产A产品所需a原材料主要依赖进 口，汇率因素导致a原材料采购成本大幅上涨 ；替代产品面市使A产品的市场需求减少，市 场竞争激烈，导致销售价格明显下跌。 l资料三：X公司208年度未经审计财务报表及 相关财户记录反映： （1）A产品207年度和208年度的销售记录 （2）A产品208年度收发存记录 （3）与销售A产品相关的应收账款变动记录 l要求： l根据上述资料，假定不考虑其他条件，运 用分析程序识别X公司208年度财务报表是 否存在重大错报风险，并列示分析过程和 分析结果。 l答案： 207年度已审数中A产品的毛利率（ 4000034000）/4000015，但是208 年度未审数A产品的毛利率（50000 40000）/5000020，但是根据资料二显 示“替代产品面市使A产品的市场需求减少 ，市场竞争激烈，导致销售价格明显下跌” ，所以很可能存在虚增收入的情况； 因为市场竞争激烈，A产品的市场需求减少 ，但是A产品208年度收发存记录显示该 产品年末余额为0，很可能该存货被低估。 从“与销售A产品相关的应收账款变动记录” 中可以看出208年12月9日赊销产生的应收 账款在209年1月31日都没有收回，但是“ 产品销售采用赊销方式，正常信用期为20 天”，所以应收账款很可能存在坏账计提不 足或虚构收入等重大错报风险。 因为汇率因素导致a原材料采购成本大幅上 涨，将会导致A产品的成本上升，但是A产 品208年的入库单价却下降，很可能表明 存货成本存在重大错报风险。 因为X公司无明显产销淡旺季，但A产品在 12月份却有大量的出库，很可能表明存在 虚构销售的重大错报风险。 五、证据质量 【例题】 L注册会计师在对F公司2009年度会计报 表进行审计时，收集到以下六组审计证据： （1）收料单与购货发票 （2）销货发票副本与产品出库单 （3）领料单与材料成本计算表 （4）工资计算单与工资发放单 （5）存货盘点表与存货监盘记录 （6）银行询证函回函与银行对账单 l要求：请分别说明每组审计证据中哪项审计证据 较为可靠，并简要说明理由。 l参考答案： （1）购货发票比收料单可靠 l购货发票来自于公司以外的机构或人员，而收料 单是公司自行编制的。 （2）销货发票副本比产品出库单可靠 l销货发票是在外部流转的，并获得公司以外的机 构或个人的承认；而产品出库单只在公司内部流 转。 （3）领料单比材料成本计算表可靠 l领料单预先被连续编号，并且经过公司不同部门 人员的审核，而材料成本计算表只在会计部门内 部流转。 （4）工资发放单比工资计算单可靠 l工资发放单需经会计部门以外的工资领取人签字 确认，而工资计算单只在会计部门内部流转。 （5）存货监盘记录比存货盘点表可靠 l存货监盘记录是注册会计师自行编制的，而存货 盘点表是公司提供的。 （6）银行询证函回函比银行对账单可靠 l银行询证函回函是注册会计师直接获取的，未经 公司有关职员之手；而银行对账单经过公司有关 职员之手，存在伪造、涂改的可能性。 【例题】不同类型的审计证据的可靠性存在一定的 差异。比较下列几组数据，说明每一组证据中哪 个类型的证据比较可靠，并说明你的理由： （1）银行询证函与银行对账单； （2）注册会计师通过自行计算折旧额所取得的证据 与被审计单位的累计折旧明细账数据； （3）银行对账单与发货单； （4）律师询证函回函、注册会计师与律师交谈取得 的证据； （5）内部控制良好的公司的销货发票与内部控制较 差的公司的销货发票 l参考答案： （1）银行询证函比较可靠。因为银行询证函通常是 在注册会计师监督下寄给银行，然后银行直接回 函给注册会计师所取得的证据；银行对账单则通 常由银行寄给被审计单位，由被审计单位保管。 （2）注册会计师通过自行计算折旧额所取得的证据 比较可靠。 （3）银行对账单比较可靠。因为银行对账单是由银 行提供的，而发货单是企业自行填制的。 （4）律师询证函回函比较可靠，因为该证据属于书 面证据。 （5）内部控制良好的公司的销货发票比较可靠。 六、案例分析 如何识别黎明股份亿元假账造假的典型 （1）黎明毛纺织厂与11户企业对开增值税销售发票， 虚增收入1.07亿元和利润2902万元。 l由于1999年度报告利润总额2312万元，占黎明股份 报告利润的45.19%，沈阳华伦所无疑应将该厂作为 重点审计的对象。 l单纯对开增值税发票，不增加税负，但也无法虚增 利润，除非虚增存货。 l对于存货巨额虚增的情况，沈阳华伦所 通过存货监盘应能发现巨额“盘亏”的异 常。而该厂正是通过虚增存货2961万元 ，达到虚增利润2902万元的目的。 l运用分析性程序也可以发现，黎明毛纺 织厂的销售毛利率高达25.46%，考虑到 纺织行业的劳动密集型和低附加值特征 ，理应引起沈阳华伦所的警惕。 （2）黎明营销中心虚拟两个销售对象（沈阳 红尊公司、和宜昌盛泰服饰公司），虚开不 能作进项抵扣的普通增值税发票，虚增收入 2269万元，利润1039万元。 l由于虚增销售必然虚增主营业务成本，造成 存货虚减，沈阳华伦所通过存货监盘应能发 现巨额“盘盈”的异常。 （3）黎明进出口公司利用出口货物可以自制销 售发票的政策条件，虚拟外销业务，1999年6 月虚增收入582万元，利润63万元。 l对外销收入，关键是要核实外汇水单是否及时 收到。外汇水单的收汇时间一般在3个月以内 ，而1999年6月到审计报告日有大半年时间， 沈阳华伦所应将拖了很长时间没有收汇的收入 作为审计的重点，而通过存货监盘将可以发现 虚拟外销导致的存货“盘盈”的异常。 （4）黎明进出口公司人为扩大企业销售业 务的核算范围，擅自将本应在“委托发出 材料”科目核算的外来委托加工服装业务 ，通过与被委托方对开发票的形式，虚 增收入888万元（财政部专员办没有认定 其因此虚增利润）。 l沈阳华伦所应审查相关合同或协议，特 别是有无附加协议或合同，本着“实质重 于形式”原则进行职业判断。 如何识别蓝田之谜造假的精品 l蓝田股份是中国农业部下第一个上市的公司， 2000年报告业绩高居沪深两市第二位，号称“中 国农业第一股”。但事实绝非如此，专家认为蓝田 股份的业绩无异于“鱼塘里放卫星”： （1）2000年主营业务收入比重占69%的水产品， 销售额达12.7亿，在养殖基地现场钱货两清成为 惯例，而直线距离200公里以内的武昌鱼应收账 款回收期577天，收入只是蓝田的8%，洞庭水殖 应收账款回收期178天，收入只是蓝田的4%。 果真如此，各家银行会争先恐后在瞿家湾设 立分支机构，不会让12.7亿现金游离于银行 系统之外。 （2）2000年固定资产占资产百分比高于同业平均 值1倍多，在产品占存货百分比高于同业平均值1 倍，在产品绝对值高于同业平均值3倍。 l仅从固定资产来看，无论是从规模还是增长率来 看都明显偏高，蓝田自上市以来所有的募集资金 、新增借款和盈利几乎全部变成了固定资产。 l而流动比率是0.77，速动比率是0.35，净营运资 金是-1.3亿，还暴露出蓝田无力偿还到期流动负 债。 （3）精养鱼塘每亩水面产值达3万元，考虑到水 产品的价格，意味着蓝田一亩水面至少要产3 、4千公斤鱼，每平方米水面下要有5060公 斤鱼在游动，这么大的密度氧气供应是大问题 ，恐怕只有在实验室才能做得到。存货周转率 最低的1998年也达到4.49，最高的1995年甚 至达到10.82，意味着蓝田股份从购买鱼苗到 鱼儿长大并卖出最多只要80天的时间。 如何识别银广夏案例中国版的安然事件 （1）收入、利润不可信 l银广夏的主营业务是中草药的种植加工、葡萄酒 种植酿酒。按产业划分，一部分是传统农业，另 一部分是简单的加工业。 l2000年银广夏的主营业务利润率高达46%，而深 沪两市农业类、中草药类和葡萄酿酒类上市公司 的利润率鲜有超过20%的。 l萃取技术并不像银广夏所说是世界领先技术，可 以获取暴利。相反，银广夏的主营业务由于技术 含量低，竞争壁垒弱，劳动强度简单，对自然环 境和气候高度依赖，净利润率能达到10就很不 容易了。 l这哪里是在种中草药，这分明是在种金子？ （2）“不可能的产量，不可能的价格，不可能的 产品” l第一，以天津广夏萃取设备的产能，即使通宵 达旦运作，也生产不出其所宣称的数量。