中级财务会计 第六章 长期股权投资学习资料

PAGEPAGE10第六章长期股权投资第一节长期股权投资概述一、长期股权投资的定义长期股权投资，是旨在实现对被投资企业的控制、共同控制或重大影响而准备长期拥有的权益性投资。☆执行准则：《企业会计准则第2号—长期股权投资》二、长期股权投资核算的内容1、企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资。☆子公司：投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司。◆控制2、企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资。☆合营企业：投资企业与其他方对被投资单位实施共同控制的，被投资单位为其合营企业。◆共同控制3、企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资。☆联营企业：投资企业能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其联营企业。◆重大影响4、企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。第二节长期股权投资的初始计量企业合并形成的长期股权投资长期股权投资其他方式形成的长期股权投资▲形成方式不同，长期股权投资的初始成本的确定不同。一、企业合并形成的长期股权投资的初始计量（一）企业合并概述1、企业合并的定义《企业会计准则第20号企业合并》定义：企业合并，是指将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。2、企业合并的类型（1）以企业合并的法律形式为标志分类吸收合并企业合并创立合并控股合并●吸收合并：是指合并企业以支付对价（支付现金、非现金资产、发行债券、发行股票）的方式，合并一个或多个企业。合并完成后，只有合并方保留法人资格，被合并方则失去原有法人资格。故而，又称“兼并”。●创立合并：是指两个或两个以上的企业联合创立一个新企业，具体操作是以新企业的股份交换原各企业的股份。合并完成后，原各企业失去法人资格，而由具有法人资格的新企业统一从事生产经营活动。故而，又称“新设合并”。控股合并：是指一个企业通过支付对价（支付现金、非现金资产、发行债券、发行股票）或股权置换的方式取得另一个企业的全部或部分有表决权的股份的企业合并。（2）以企业合并的控制人为标志分类同一控制下的企业合并企业合并非同一控制下的企业合并★“同一控制下的企业合并”定义：参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。（《准则企业合并》第5条）★“非同一控制下的企业合并”定义：参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。（二）企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定1、同一控制下的企业合并同一控制下企业合并形成的长期股权投资，其成本代表的是在被合并方账面所有者权益中享有的份额。1、合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价。合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。借：长期股权投资（所有者权益账面价值的份额）应收股利（宣告尚未发放的股利）资本公积（合并成本与账面价值份额的差额）盈余公积（资本公积不足冲减的）利润分配—未分配利润（盈余公积不足冲减的）贷：资产（账面价值）负债（账面价值）例1、A、B公司同属于丙公司控制。A公司以现金8000万元为对价，取得B公司70%的股权。合并日，（2）B公司账面净资产为7000万元；（2）A公司资本公积（股本溢价）账面余额900万元，盈余公积账面余额2100元。借：长期股权投资—成本4900资本公积（股本溢价）900盈余公积2100利润分配—未分配利润1100贷：银行存款80002、合并方以发行权益性证券作为合并对价合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应按发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。具体进行会计处理时，在合并日应按取得被合并方所有者权益账面价值的份额，借记“长期股权投资”账户；按应享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利”账户；按发行的权益性证券的面值，贷记“股本”账户；按其差额，贷记“资本公积—股本溢价”账户；如为借方差额，应借记“资本公积—资本溢价”账户，资本公积（资本溢价）账户不足冲减的，借记“盈余公积”、“利润分配—未分配利润”账户。例2、B公司和C公司同为A公司的子公司。B公司增发2000万股普通股，取得C公司100%股权。B公司增发股票面值1元/股，市价8元/股。合并日，C公司所有者权益账面价值为3500万元。合并后，C公司保留法人资格。借：长期股权投资3500贷：股本2000资本公积1000（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资1、一次交易形成的长期股权投资具体进行会计处理时，对于非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在购买日按企业合并成本（不含应自被投资单位收取的现金股利或利润），借记“长期股权投资”账户；按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利”账户；按付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值，贷记有关账户（注：《企业会计准则第20号—企业合并》第十一条：一次交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值）；按发生的直接相关费用，贷记银行存款等账户。出现购买成本小于被购买企业公允价值份额的，其差额，即“负商誉”，计入“营业外收入”账户。借：长期股权投资（占被投资单位净资产公允价值的份额＋直接费用）应收股利贷：专项应付款（公允价值）银行存款（直接费用）营业外收入（负商誉）例：A公司取得B公司60%的股权，以下列资产作为对价：（1）银行存款1000万元；（2）库存商品，正常售价500万元，增值税率17%，价税合计585万元，成本400万元。合并前，A、B公司属于不同的控制人控制。借：长期股权投资—成本1585贷：银行存款1000主营业务收入500应交税费（增值税）85借：主营业务成本400贷：库存商品4002、多次交易形成的长期股权投资分步取得股权最终形成企业合并的，企业合并成本为每一单项交易的成本之和。达到企业合并前，持有的长期股权投资采用成本法核算的，长期股权投资的总成本应为原账面余额加上购买日为取得进一步的股份新支付对价的公允价值之和。达到企业合并前，长期股权投资采用权益法核算的，购买日应对权益法下长期股权投资的账面价值余额进行调整，将长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本，在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。例：（举例来源：2008注册会计师《会计》P94）☆权益法转成本法举例：A公司于20×5年3月12000万元取得B公司30%的股权，因能够对B公司施加重大影响，对所取得的长期股权投资按照权益法核算。20×5年12月31日，确认对B公司的投资收益450万元。20×6年4月，A公司又斥资15000万元自C公司取得B公司另外30%的股权。假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后，B公司并未宣告发放现金股利。A公司按净利润的10%提取盈余公积。A公司对该项长期股权投资未计提减值准备。A公司与C公司不存在关联方关系。20×5年3月，投资时：借：长期股权投资（成本）12000贷：银行存款1200020×5年12月31日，按权益法调整长期股权投资：借：长期股权投资（损益调整）450贷：投资收益450借：利润分配—提取的盈余公积45贷：盈余公积4520×6年4月，调整长期股权投资账面权益法价值至最初投资成本：借：盈余公积45利润分配—未分配利润405贷：长期股权投资（损益调整）45020×6年4月，按成本法记录新投资：借：长期股权投资（成本）15000贷：银行存款15000二、企业合并以外其他方式取得的长期股权投资1、支付现金取得的长期股权投资借：长期股权投资贷：银行存款（实际买价＋直接费用）2、发行权益性证券取得的长期股权投资例：E公司增发3000万股普通股取得F公司20%的股权。E公司增发股份面值1元/股，按增发前后的平均股价计算，公允价值6元/股。为增发该部分股份，E公司向证券承销机构支付佣金和手续费150万元。（1）按增发股份的公允价值，确定长期股权投资的成本。借：长期股权投资（成本）18000万贷：股本3000万资本公积—股本溢价15000万（2）支付的佣金和手续费，冲减溢价收入。借：资本公积—股本溢价150万贷：银行存款150万第二节长期股权投资的后续计量长期股权投资在持有期间，根据投资企业对被投资单位的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠取得等进行划分，应当分别采用成本法及权益法进行核算。一、长期股权投资的成本法（一）定义成本法，是指投资按成本计价的方法。（二）适用范围长期股权投资的成本法适用于以下情况：1、企业持有的能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，应能据以从该企业的经营活动中获取利益。2、投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。（三）成本法的核算☆成本法的核算方法：1、初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资时的成本增加长期股权投资的账面价值。2、除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不管有关利润分配是属于对取得投资前还是取得投资后被投资单位实现净利润的分配。例：（举例来源：2010注册会计师《会计》P82）（1）20×7年6月20日，甲公司以1500万元购入乙公司8%的股权。甲公司取得该部分股权后，未派出人员参与乙公司的财务和生产经营决策，同时也未以任何其他方式对乙公司施加控制、共同控制或重大影响。同时，该股权不存在活跃市场，其公允价值不能可靠计量。（2）20×7年9月30日，乙公司宣告分派现金股利，甲公司按照其持股比例可分回20万元。（1）投资时：借：长期股权投资15000000贷：银行存款15000000（2）乙公司宣告分派现金股利时：借：应收股利200000贷：投资收益200000二、长期股权投资的权益法（一）定义权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。（二）适用范围投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，即对合营