高级会计师 案例分析第十章 金融工具会计

第十章金融工具会计

第01讲本章内容简要回顾（一）

【本章思维导图】

金工具的定义P479

金IB债产和金融负债的分类P480

gB8Mm9gWrP5O7

毂W的会计处理P51O

gmggataiewP522

BMaMSfttiawao«BgiiP523

股份支付的会计姻步527

【考点一】金融资产的分类

★企业除非在某金融资产初始确认时,就将其直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益或其

他淙合收益的金融资产，否则，根据管理该金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征,将金融

资产划分为以下三类:（1）以摊余成本计量的金融资产；（2）以公允价值计量且其变动计入其他综合收

益的金融资产；（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

债权，先进行合同现金流量特征测试，再进行业务模式测试，然后考虑是否运用公允价值选择权；股

权，均未通过合同现金流量特征测试，看是否为交易性，如为非交易性权益工具，问是否指定。

【提示】企业初始确认某金融资产时对其进行分类后，按照金融工具会计准则的规定，重分类是允许

的，但须符合严格的条件。金融资产的重分类，主要是因为企业改变其管理金融资产的业务模式所导致的

重分类。

★与金融资产重分类不同，金融负债丕姬在初始确认后进行重分类。

【考点二】金融资产和金融负债的计量

★企业初始确认金融资产或金融负债时，按照公允价值计量“对于以公允价值计量且其变动计入当期

损益的金融资产或金融负债，相关交易费用直接计入当期损益;对于其他类别的金融资产或金融负债，相

关交易费用计入初始确认金额.

金融资产初始确认后，应当按不同类别分别以摊余成本、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益

或以公允价值计量且其变动计入当期损益进行后续计量。

后续金融负债在初始确认后，也应当按不同类别，分别以摊余成本、以公允价值计量且其变动计入当期损

计量益或其他适当方法进行后续计量。

金融资产或金融负债被市定为被套期项目的,应当根据套期会计准则规定进行后续计量。

初始取得持有期间到期（或出售）

第一类以域座主计量的金融资产（债权）

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债权）

第二类

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（股权）

第三类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（债权+股权）

【考点三】金融资产减值

（-）金融资产减值的范围减值

1以摊余成本计量的金融资产4

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债权）

2

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（股权）否

3以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产否

（二）在预期信用损失法下，损失准备的计提不以减值的实际发生为前提,而是以未来很能的违约事

件造成的损失的期望值来计量当前（资产负债表日）应当确认的损失准备。预期信用损失，是指以发生违

约的风险为权重的金融工具信用损失的加权平均值。

（三）金融资产减值损失的确认方法，包括：特定方法一一针对购买或源生的已发生信用减值的金融

资在；简化方法一一针对应收款项、合同资产和租赁应收款；一般方法一一针对•除上述两种情形之外的金

融资产。

【考点四】金融负债与权益工具的区分

<-）金融定金金融负债，是指企业符合下列条件之一的负债:（1）向其他方交付现金或其他金融资

负债和权益义融产的合同义务；（2）在潸在不利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同义

负

工具区分的务；（3）将来须用或可用企业身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据

债

总体要求该合同将交付可变数量的H身权益工具；14）将来须用或可用企业自身权益工具进行

结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融

资产的衍生工具合同除外。

权益工具，同时满足下列条件的，发行方应当将发行的金融工具分类为权益工具：（1）

权该金融工具不包括交付现金或其他金融资产给其他方,或在潜在不利条件下与其他方

益

交换金融资产或金融负债的合同义务；（2）将来须用或可用企业自身权益工具结算该

工

金融工具的，如该金融工具为非衍生工具,不包括交付可变数量的自身权益工具进行

具

结算的合同义务；如为衍生工具,企业只能通过以固定数量的自身权益工具交换固定

金额的现金或其他金融资产结算该金融工具。

对于附有或有结算条款的金融工具，发行方不能无条件地避免交付现金、其他金融资产或以其他

导致该工具成为金融负债的方式进行结算的，应当分类为金融负债。但是，满足下列条件之一的，

（二）或有发行方应当将其分类为权益工具：（1）要求以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金

结算条款融负债的方式进行结算的或有结维条款几乎不具有可能性;（2）只有在发行方清算时,才需以

现金、其他金融费产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算；（3）特殊金城工具中

分类为权益工具的可回传工具。

在合并财务报表中对金融工具进行分类时，如果集团作为一个整体由于该工具而承担交付现金、

（三）合并其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的义务，则该工具应当分类为金

报表中区分融负债。企业发行的可回售工具或仅在清算时才有义务按比例交付净资产的工具,如果满足企业

原则的运用会计准则要求在财务报表中分类为权益工具的，在其学公司的合并财务报表中对应的少数股东权

益部分,应当分类为金融负债。

永续债发行方在确定永续债（或其他类似工具）的会计分类是权益工具还是金融负债时，应当根

<n>永续

据《企业会计准则第37号一一金融工具列报》规定，同时考虑下列因素：①到期日:②清偿顺

债

崖：③利率跳升和间接义务。

企业发行的非衍生金融工具同时包含金融负债成分和权益工具成分的，应于初始计量时先确定金

（五）复合融负债成分的公允价值（包括其中可能包含的非权益性嵌入衍生工具的公允价值），再从复合金

金融工具融工具公允价值中扣除负债成分的公允价值，作为权益工具成分的价值。发行可转换公司债券发

生的交易费用，应当在负债成分和权益成分之间按照各自的相对公允价值进行金捶。

（1）发行方原分类为权益工具的金融工具，自不再被分类为权益工具之日起，发行方应当将其

（六）发行

重分类为金融负债，以重分类日该工具的公允价值计量，重分类日权益工具的账面价值和金融负

金融工具的

债的公允价值之间的差额确认为权益：（2）发行方原分类为金融负债的金融工具，自不再被分

重分类

类为金融负债之日起，发行方应当将其重分类为权益工具，以重分类日金融负债的账面价值计量。

第02讲本章内容简要回顾（二）

【考点五】金融资产转移的确认

企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给转入方的,应当终止确认该金融

1

符合终止资产。

确认条件企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，但放弃了对该金融

2

资产的控制。

1.企业无条件出售金融资产。

已将所

符合终止有风险2.企业出售金融资产，同时约定按回购日该金融资产的公允价值回购,或者企业在金融资

产转移以后只保留了优先按照回购口公允价值回购该金融资产的权利。

确认情形报酬转

移3.企业将金融资产出售，同时与买入方签订看跌或看涨期权合约,且该看跌或看涨期权为

深度价外期权（即到期H之前不大可能变为价内期权）。

金融资产转移后，企业（转出方）仍保留了该金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的,

1

不符合终不应当终止确认该金融资产。

止确认的

企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，但未放弃对该金融

条件2

资产控制。

不符合终未将所1.企业出售金触资产并与於入方签订回购协议，协议规定企业将按照固定价格或是按照原

止确认的有风险售价加上合理的资金成本向转入方回购原被转移金融资产,或者与售出的金融资产相同或

情形和报酬实质上相同的金融资产。

2.企业融出证券或进行证券出借.

3.企业出售金融资产并附有将市场风险敞口转回给企业的总回报互换。

4.企业出售短期应收款项或信贷资产，并且全领补偿转入方可能因被转移金融资产发生的

信用损失。

5.企业出售金融资产，同时与转入方签订看跌或看涨期权合约,且该看跌期权或看涨期权

为一项价内期权.

6.采用附追索权方式出存金融资产。

【考点六】金融资产转移的计量

整体转移损益=因转移收到的对价+原直接计入其他综合收益的公允价值变动累计利得

整体转（其他债权投资〉一所转移金融资产的账面价值

符合终止移因转移收到的对价=因转移交易收到的价款+新获得金融资产的公允价值+因转移获得

确认条件服务资产的价值一新承担金融负债的公允价值一因转移承担的服务负债的公允价值

时的计量

应当将所转移金融资产整体的账面价值，在终止确认部分和未终止确认部分（所保留的服

部分转

务资产视同未终止确认金融资产的•部分）之间，按照各自的相对公允价值进行金雉，并

移

计算损益

企业仍保留与所转移金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，应当继续确认所转移金

①转移

融资产整体，并将收到的对价确认为一项金融负债。该金融资产与确认的相关金融负债丕

时处理

不符合终得相互抵销。

止确认时

企业应当继续确认该金融资产产生的收入和该金融负债产生的粒用。所转移的金融资产以

计量②后续

摊余成本计量的，确认的相关负债丕也指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金

计量时

融负债。

★通过对所转移金融资产提供财务担保方式继续涉入的,在转移日，按照金融资产的账面价值和财务

担保金额两者之中的较低者，确认继续涉入形成的资产;同时按照财务担保金额（企业所收到的对价中将

被要求偿还的最高金额）和财务田保合同的公允价值（提供担保的取费）之和求认继续涉入形成的负债。

【考点七】套期保值的作用、原则和方式

1.有效规避风险:

2参.与资源配置:

套期保值主要作用

3.实现成本战略:

4.提升核心竞争力。

1种类相同或相关原则

2数量相等或相当原则

原则

3交易方向相反原则

4月份相同或相近原则

买入套期保值为了回避价格上涨H勺风险

方式

卖出套期保值为了回避价格下跌的风险

【考点八】套期保值的分类及其判断

是指对已确认资产或负债、尚未确认的确定承诺,或该资产或负债、尚未确认的确定承诺中可

公允价值套期

辨认部分的公允价值变动风险敞口进行的套期。

是指对现金流量变动风险敞口进行的套期。该类现金流量变动源于与已确认资产或负债、极可

现金流量套期

能发生的预期交易.或与上述项目组成部分行关的特定风险，旦将影响企业的损益。

境外经营净投是指对境外经营净投资外汇风险敞口进行的套期,境外经营净投资，是指企业在境外经营净资

资套期产中的权益份额，

【考点九】公允价值套期的确认和计量

满足运用套期会计方法条件的公允价值套期应按卜列规定处理:

套期工具产生的利得或损失一般应当计入当期损益。如果套期工具是对选择以公允价值计量且其变动计入

①其他综合收益•的非交易性权益工具投资（或其组成部分）进行套期的，套期工具产生的利得或损失应当计

入其他综合收益》

被套期项目因被套期风险敞口形利得或损失应当计入当期损益,同时调整未以公允价值计量的已确认

②被套期项目的账面价值。如果被套期项目为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（或其

组成部分）的，其账面价值已经按公允价值计量，不需要调整。

【提示】被套期项目为尚未确认的确定承诺（或其组成部分）的，其在套期关系指定后因被套期风险

引起的公允价值累计变动额应当确认为一项资产或负债，相关的利得或损失应当计入各相关期间损益。当

履行确定承诺而取得资产或承担负债时，应当调整该资产或负债的初始确认金额，以包括已确认的被套期

项目的公允价值累计变动额。

【考点十】现金流量套期的确认和计量

套期工具所产对于满足运用套期会计方法条件的现金流量套期，企业应当区分套期工具所产生的利得或损失

生的利得或损中属于套期有效的部分和属于套期无效的部分。对于套期工具产生的利得或损失中属于套期有

失的处理效的部分，企业应当将其作为现金流量套期储备，应当计入其他综合收益。

a.被套期项目为预期交易,且该预期交易使企业随后确认一项非金融资产或非金融负债的，或

者非金融资产或非金融负债的预期交易形成一项适用于公允价值套期会计的确定承诺时，企业

应当将原在其他综合收益中确认的现金流量套期储备金额转出，计入该资产或负债的初始确认

金额"

现金流量套期将于其他现金流量套期，企业应当在被套期的预期现金流量影响损益的相同期间，将原在其

储备处理

他综合收益中确认的现金流量套期储备金额转出，计入当期损益。

c.如果在其他综合收益中确认的现金流量套期储备金额是二蟹失，且该损失全部或部分预计

在未来会计期间不能弥补的，企业应当在预计不能弥补时，将预计不能弥补的部分从其他综合

收益中转出，计入当期损益。

【考点十一】境外经营净投资套期的确认和计量

对境外经营净投资的套期，包括对作为净投资的一部分进行会计处理的货币性项目的套期，应当按照类似于现

金流量套期会计的规定处理；

套期工具形成的利得或损失中属于套期有效的部分,应当计入其他综合收益。全部或部分处置境外经营时，

①上述计入其他综合收益的套期工具利得或损失应当相应转出，计入当期损益。

②套期工具形成的利得或损失中属于套期无效的部分,应当计入当期损益。

【考点十二】股权激励方式、适用范围和实施条件

1股票期权适合处于成长初期或扩张期的企业

股权激励方式出供初外血住如玲丹MJ叫Jxv价j古XrAJt

2限制性股票成熟型企业或若对资金投入要求不是非常高的企业

3股票增值权适用于现金流充裕且发展稔定的公司

班近用畀0J/JX乂1J

4虚拟股票适用范围广，有些非上市公司也可以选择

5业绩股票适合于业绩稳定并持续增长、现金流充裕的企业

对于上市公司，存在下列情形之一的，不得实行股权激励计划：（1）最近一个会计年度财务会计报告被

注册会计师出具否定意见或者无法表示意见的审计报告;（2）最近一个会计年度财务报告内部控制被注

上市

册会计师出具否定意见或者无法表示意见的审计报告;（3）上市后最近36个月内出现过未按法律法规、

公司

公司章程、公开承诺进行利润分配的情形:（4）法律法规规定不得实行股权激励的；（5）中国证监会

认定的其他情形。

激励对象可以包括上市公司的堇事、高级管理人员、核心技术人员或者核心业务人员，以及公司认为应

当激励的对公司经营业绩和未来发展有直接影响的其他员工。外籍员工任职上市公司董事、高级管理人

包括员、核心技术人员或者核心业务人员的，可以成为激励对象。高级管理人员是指对公司决策、经营、管

理负有领导职责的人员，包括经理、副经理、财务负责人（或其他履行上述职责的人员）、董事会秘书

和公司章程规定的其他人员。

不应包括独立董事和监事。单独或合计持有上市公司5%以上股份的股东或实际控制人及其配偶、父母、

不包

子女，不得成为激励对象。但是，单独或合计持有科创板上市公司5%以上股份的股东或实际控制人及其

括

配偶、父母、子女，作为董事、高级管理人员、核心技术人员或者核心业务人员的，可以成为激励对象。

【考点十四】标的股票来源和数量

上市公司主要采用向激励对象发行股份和回购公司自己的股份两种方式解决股权激励股票的来源。

标的

股票国有控股上市公司实施股权激励的标的股票来源，可以根据本公司的实际情况，通过向激励对象发行股

来源

份、回购本公司在外发行的股份以及法律法规允许的其他方式确定，不得由单一国有股股东支付或擅自

无偿量化国有股权。

（11对于一般上市公司,全部在有效期内的股权激励计划所涉及的标的股票总数累计不得超过股本总额

的10%。科创板上市公司全部在有效期内的股权激励所涉及的标的股票总数，累计不得超过公司股本总

额的20%。非经股东大会特别决议批准，任何一名激励对象通过全部在有效期内的股权激励计划获授的

本公司股票，累计不得超过公司股本总额的1%。

（2）国有控股上市公司,除应遵循一般上市公司规定外，首次实施股权激励计划授予的股权数量原则上

应控制在上市公司股本总额的/以内。国有控股境内上市公司任何一名激励对象通过全部有效的股权奖

标的励计划获授的本公司股权，累计不得超过公司股本总额的遇，经股东大会特别决议批准的除外；国有控

股票股境外上市公司在股权激励”•划布.效期内任何12个月期间授予任一人员的股权（包括已行使和未行使的

数量股权）超过上市公司发行总股本的陶的，上市公司不再授予其股权。

（3）对于国有控股境内上市公司的高管人员，股权授予的具体数量应从严把握。在股权激励计划有效期

内，实施股权激励的高管人员预期中长期激励收入应控制在薪酬总水平的逆以内。授予董事、核心技

术人员和管理骨干的股权数量比照高级管理人员的办法确定。对于国有控股境外上市公司这个限制比例

为陋。

对再央企业控股上市公司，董事、高级管理人员的权益授予价值，境内外上市公司统一按照不高于授

予时薪酬总水平（含权益授予价值）的陋确定，管理.、技术和业务骨干等其他激励对象的权益授予价

值，由上市公司董事会合理确定。

【考点十五】激励计划的时间要素

股权激上市公司的股权激励计划的有效期从首次授予权益日起丕将超过35上市公司在推出股权激励计划

励计划时，可以设置预留权益，预留比例不得超过本次股权激励计划拟授予权益数量的20%。上市公司应当

的有效在股权激励计划经股东大会审议通过后迄仝月内明确预留权益的授予对象：超过12个月未明确激励

期对象的，预留权益失效。

票

股

期股票期权在行权有效期内原则上采取匀速分批行权办法。授权日与获授股票期权苜次可行权日之间的

行

权

权

间隔不得少于12个月。在股票期权有效期内,上市公司应当规定激励对象分期行权，每期时限不得少

时

限

间

于个月，后一行权期的起算口不得早于前一行权期的届满口。每期可行权的股票期权比例不得超过

制12

激励对象获授股票期权总额的50%»股票期权各行权期结束后，激励对象未行权的当期股票期权应当

终止行权，上市公司应当及时注销。

上市公司在授予激励对象限制性股票时,应当确定授予价格或授予价格的确定方法。授予价格不得低

于股票票面金额，且原则上不得低于下列价格较高者：（1）股权激励计划草案公布前1个交易口的公

司股票交易均价的50%：（2）股权激励计划草案公布前20个交易口、60个交易口或者120个交易口

股权授的公司股票交易均价之一的50%。

JVlfir

确定上市公司在授予激励对象股票期权时,应当确定行权价格或者行权价格的确定方法。行权价格不得低

于股票票面金额，且原则上不得低于下列价格较高者：（1）股权激励计划草案公布前1个交易H的公

司股票交易均价；（2）股权激励计划草案公布前20个交易H、60个交易H或者120个交易H的公司

股票交易均价之一。

【考点十七】股份支付确认和计量原则

没

等

换对于授予后立即可行权的换取职工提供服务的权益结算的股份支付，应在授予H按照权益工

权益

待

取具的公允价值,将取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入资本公积中的股本溢

结算

期

职如

的股

工

有

份支

服

等

彳寸企业应在等待期内的每个资产负债表日，以对可行权权益工具数量的最佳估计为基制，按照

务

待权益工具在授予日的公允价值,将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入

期资本公积中的其他资本公积。

没

等对于授予后立即可行权的现金结算的股份支付，企业应当在授予日按照企业承担负债的公允价值

金

现

待计入相关资产成本或费用，同时计入负债，并在结算前的每个资产负债表口和结算口对负债的公

算

结

期允价值进行重新计量，并将其变动计入损益。

股

的

有

支

份

等

寸

彳企业应当在等待期内的每个资产负债表H,以对可行权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负

待债的公允价值,将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入负债,并在结算前的

期每个资产负债表日和结算日对负债的公允价值进行重新计量,并将其变动计入损益。

【考点十八】可行权条件的修改、取消或结算

增加授予权益工具公允

企业应按照权益工具公允价置的增加相应地确认取得服务的增加

价值

有利于职典授予权益工具的数

工的修改企业应将增加的权益工具的公允价值相应地确认为取得服务的增加

修改可行权条件企业处理时应当考虑修改后的可行权条件

减少授予权益工具公允

应当继续以权益工具在授予日的公允价位为基础确认取得服务的金额

价值

不利于职减少授予权益工具的数

应当将减少部分作为已授予的权益工具的取消来进行处理

二的修改量

修改可行权条件企业在处理时不应考虑修改后的可行权条件

（1）将取消或结算作为加速亘任权处理，立即确认原本应在剩余等待期内确认的金额.

（2）在取消或结算时支付给职工的所有款项均应作为权益的回购处理，同购支付的金额高于该权

取消或结

益工具在回购日公允价值的部分，计入当期费用。

算

（3）如果向职工授予新的权益工具，用于替代原权益工具的，企业应以与被取消的权益工具条款

和条件修改相同的方式进行处理；未认定为替代权益工具的，作为新授予的股份支付处理.

【考点十九】回购股份进行职工期权激励

企业以回购股份形式奖励本企业职工的，属于权益结算的股份支付,

回购时应按回购股份的全部支出作为库存股处理,同时进行备查登记。

等待期内每个资产按照权益工具在授予日的公允价值，将取得的职工服务计入成本费用，同时增加资本公积

负债表日（其他资本公积）C

企业应转销交付职工的库存股成本和等待期内资本公枳（其他资本公枳）累计金额，同时

行权时

按照差额训整资本公积（股本溢价）。

【考点二十】集团股份支付的处理

权

否

主体是否有结莫义秀？益

结

是

算

授予的是否是自身权益工耳?是的

股

否

I份

支

班金结算的股份支付

付

第03讲经典案例分析（一）

【本章经典案例分析题】

【案例分析题一】甲公司是一家在境内外同时上市的企业，为了做好公司经营工作，适应金融监管新

规的要求，甲公司召开业务布局发展研讨会，会计人员对公司2022年发生与金融工具相关业务的会计处

理进行总结讨论，部分会议内容如下：假定不考虑其他因素。

要求：逐项判断甲公司的处理或建议是否存在不当之处，如果存在不当之处，请指出不当之处，并说

明理由。

（1）2022年1月，甲公司购入一项债券投资组合以满足其每日流动性的需求，甲公司为了降低其管

理流动性需求的成本，高度关注该金融资产组合的回报，包括收取的合同现金流量和出售金担资产的利得

和损失，甲公司将该债券投资组合分类为以摊余成本计量的金融资产。

T正确答案」

（1）存在不当之处。

不当之处：甲公司将持有的债券投资组合分类为以摊余成本计量的金融资产。

理由：甲公司持有的该债券投资组合的业务模式以收取合同现金流最和出售金融资产为目标的，所以

应分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

（2）2022年10月1日，甲公司向B公司定向发行股票2000万股，发行价为每股5元，收到资金1

亿元，用于项目改扩建，同时约定，甲公司向B公司每年支付固定股息480万元，6年后甲公司按照股票

发行价格回购该股票，据此，甲公司在会计处理时，将该股票分类为权益工具。

「正确答案」

（2）存在不当之处。

不当之处：甲公司将该股票分类为权益工具。

理由：甲公司承担了支付现金的合同义务，应将发行的股票分类为金融负债。

（3）2022年3月，甲公司支付500万元购入了乙公司当日发行的普通债券，持有目的是以收取合同

现金流量为主，甲公司将其分类为以摊余成本计量的金融资产。2022年年末，经评估该债券信用风险并未

显著增加，甲公司会计认为应当按照相当于该金融工具整个存续期信用损失的金额计量其损失准备，并将

减值损失计入了信用减值损失。

『正确答案」

（3）存在不当之处。

不当之处：按照相当于该金融工具整个存续期信用损失的金额计量其损失准备。

理由：如果该金融工具的信用风险自初始确认后并未显著增加，企业应当按照相当于该金额工具未来

12个月内预期信用损失的金额确认其损失准备。

（4）2022年5月1日，甲公司购入B公司股票20万股，根据其业务模式，将其作为以公允价值计量

且其变动计入当期损益的金融资产核算，支付的购买价款为103万元，其中包含已宣告但尚未发放的现金

股利3万元和支付交易费用2万元。甲公司确认的该项金融资产的入账价值为103万元，将尚未发放的现

金股利3万元和交易费用2万元计入金融资产的初始入账价值。

「正确答案」

（4）存在不当之处。

不当之处：将尚未发放的现金股利3万元和交易费用2万元计入交易性金融资产的初始入账价值。

理由：取得以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产时，支付的交易费用计入投资收益，购

买价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利计入应收股利,金融资产的入账价值=103—3—2=98（万

元）。

（5）2022年7月31日，甲公司发行了名义金额为人民币100万元的优先股，合同规定，甲公司在4

年后将优先股强制转换为普通股，转股价格为转股日前一工作日该普通股的市价，甲公司将其发行的优先

股划分为金融负债。

F正确答案」

（5）不存在不当之处。

（6）为促进公司业务的发展，提高公司竞争力，甲公司会议上决定，对公司高管进行股权激励形式

的奖励。由于前几年的高速发展，甲公司已发展到一定的规模，发展速度已趋于稳定，已进入成熟期，甲

公司通过会议研究认为适合采用股票期权的方式进行股权激励。

「正确答案」

（6）存在不当之处。

不当之处：甲公司采用股票期权的方式进行股权激励。

理由：甲公司处于成熟期，适合采用限制性股票的方式进行股权激励，股票期权适合于成长初期或扩

张期的企业。

（7）甲公司生产的A产品所用原材料总体呈上涨趋势，甲公司拟开展套期保值业务，在会议中讨论

套期保值业务的会计处理。甲公司财务指出，在确立套期关系时，企业可以将套期工具的一定比例指定为

套期工具，也可以将套期工具剩余期限某一时段公允价值变动指定为套期工具。

「正确答案」

（7）存在不当之处。

不当之处：可以将套期工具剩余期限某i时段公允价值变动指定为套期工具。

理由：企业可以将套期工具的一定比例指定为套期工具，但不可以将套期工具剩余期限某一时段公允

价值变动指定为套期工具。

【案例分析题二】甲公司为上市公司，2021年—2023年发生了下列有关金融工具事项：

假定不考虑其他因素。

要求：

1.根据资料（1）-（3）,逐项判断甲公司的会计处理是否正确，并说明理由；若不正确，指出正确

的会计处理。

2.根据资料（4）-（7）,逐项判断甲公司的会计处理是否正确。如不正确，分别说明理由。

（1）2021年1月1日，甲公司发行1亿元普通股。合同条款约定，甲公司可根据相应的议事机制自

行决定是否派发股利，如果甲公司的控股股东发生变更（假设该事项不受甲公司控制），甲公司必须按面

值赎回该普通股。甲公司应将该工具分类为权益工具。

「正确答案」

（1）甲公司对普通股的分类不正确。

理由：该或有事项不受甲公司控制，属于或有结算事项。同时，该事项的发生或不发生也并非不具有

可能性。由于甲公司不能无条件地避免赎回股份的义务，不应将该工具分类为权益工具。

正确的会计处理：甲公司不应将该工具分类为权益工具，应当将该工具划分为一项金融负债。

（2）2021年10月1日，甲公司将持有的戊公司债券（甲公司分类为以公允价值计量且其变动计入其

他综合收益的金融资产）出售给庚公司，取得价款2500万元；同时，甲公司与庚公司约定，将于2021年

12月31日按2524万元的价格回购该债券，该债券的初始确认金额为2400万元，假定截至2021年10月

1日其公允价值一直未发生变动。当日，甲公司终止确认了该项金融资产，并将收到的价款2500万元与其

账面价值2400万元的差额100万元计入了当期损益（投资收益）。

T正确答案」

（2）甲公司出售戊公司债券的会计处理不正确。

理由：根据金融资产转移会计准则的规定，在附回购协议的金融资产出售中，转出方将予回购的资产

和售出的金融资产相同或实质上相同、回购价格固定或是原售价加上合理回报的，不应当终止确认所出售

的金融资产。

正确的会计处理：出售戊公司债券不应终止确认该项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金

融资产，应将收到的价款2500万元确认为一项负债［或：金融负债、其他应付款、短期借款］,并在回购

期内确认24万元的利息费用［或：财务费用］。

（3）2021年11月1日，甲公司发行了100万张面值为10（）元的可转换公司债券，取得价款10000万

元,该可转换公司债券期限为5年，票面年利率为4%,每年11月1口支付上年度利息，每100元面值债

券可在发行之日起12个月后转换为甲公司的10股普通股股票。二级市场上不附转换权且其他条件与甲公

司该债券相同的公司债券市场年利率为8%,甲公司将发行可转换公司债券收到的10000万元全额确认为

应付债券，在2021年年末按照实际利率确认利息费用。

T正确答案」

（3）甲公司发行可转换公司债券的会计处理不正确。

理由：企业发行的可转换公司债券包括负债和权益成分的，应当在初始确认时将负债成分和权益成分

进行分拆，先确定负债成分的公允价值［或：未来现金流量的折现值］并以此作为其初始确认金额，再按照

该金融工具整体的发行价格扣除负债成分初始确认金额后的金额确定权益成分的初始确认金额。

正确会计处理：将该债券未米现金流量按照实际利率L或：8%」计算的折现值确认为应付债券，并在

2021年年末按实际利率确认利息费用；将发行所得价款10000万元减去应付债券的初始确认金额后的余额

确认为所有者权益(其他权益工具)。

(4)2022年3月1日，甲公司从活跃市场上购入丙公司股票1000万元，并将其指定为以公允价值计

量且其变动计入其他综合收益的金融资产。6月末，该股票公允价值为1100万元，甲公司将公允价值变动

100万元计入其他综合收益。7月1日，甲公司将该股票按当日市价出售给乙公司，取得价款1200万元。

同时与乙公司约定，2023年7月1日将该股票回购，回购价按当日股市收盘价计算。甲公司终止确认该金

融资产并确认留存收益200万元,

「正确答案」

(4)甲公司出售丙公司股票会计处理正确。

【解析】甲公司出售股票后，同时约定按照回购口当口市价回购，表明与该金融资产有关的风险和报

酬已经转移到购入方，甲公司应终止确认该金融资产，确认留存收益200万元(1200—1000)。

(5)2022年12月1日，甲公司将某项账面余额1000万元的应收账款(已计提坏账准备200万元)

转让给丁投资银行，转让价格为当日公允价值75()万元；同时与丁投资银行签订了应收账款的回购协议。

回购协议规定，甲公司在3个月后，以转让价格加上转让日至回购H期间按照市场利率计算的利息回购。

甲公司终止确认了该笔应收账款，将转让损失50万元计入了当期损益。

「正确答案」

(5)甲公司出售应收账款的会计处理不正确。

理由：以转让价格加上转让日至回购日期间按照市场利率计算的利息回购，实际上是以该应收账款作

质押取得借款，风险报酬并没有转移，不应终止确认该笔应收账款。

(6)2022年12月15日，甲公司将销售产品取得的一张面值为2000万元的银行承兑汇票到工商银行

贴现，取得贴现净额198()万元。同时与工商银行约定，工商银行能否收回该笔票据款与甲公司无关。甲

公司在会计处理时，终止确认了该笔应收票据，将贴现息20万元计入了当期损益。

F正确答案」

(6)甲公司应收票据贴现的会计处理正确。

【解析】不附追索权的应收票据贴现，其风险报酬已经转移，应终止确认该金融资产，同时确认损益。

(7)2022年12月16日，甲公司与M公司签订了产品销售合同，约定6个月后交货。该批货物所需

原材料将在合同签订日后3个月购进，预计原材料价格会上涨。为此，甲公司从期货交易中心购入原材料

期货100手•，将其分类为公允价值套期。

「正确答案」

(7)甲公司套期分类的会计处理不正确。

理由：应分类为现金流量套期。现金流量套期是指对现金流量变动风险进行的套期，该类现金流量风

险变动来源于已确认的资产或负债、极可能发生的预期交易。甲公司买入套期保值规避的是很可能的预期

交易有关的价格波动风险，应分类为现金流量套期。

【案例分析题三】甲公司为上海证券交易所上市公司，2022年发生了如下有关金融工具相关业务：

假定不考虑其他因素。

3)2022年3月1日，甲公司利用闲置资金购入乙公司股票100万股，每股市价5元，支付价款500

万元，目的是为赚取差价，另外支付了相关交易费用2万元；12月31日乙公司股票的收盘价格为4.5元

每股。甲公司对该股票进行了如下会计处理：①3月1FI,甲公司将购入的乙公司股票划分为以公允价值

计量且其变动计入当期损益的金融资产，初始入账成本为502万元。②12月31日，将持有乙公司股票的

公允价值变动计入了其他综合收益。

要求：

（1）根据资料（1）,逐项判断事项①和②的处理是否正确；如不正确，请说明理由。

「正确答案』事项①处理不正确。理由：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的入账成

本应为500万元，2万元的交易费用应计入投资收益。

事项②处理不正确。理由：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的公允价值变动应计入

当期损益（公允价值变动损益）V

（2）2022年6月1日，甲公司以5100万元银行存款作为对价购入乙公司当日发行的一项公司债券，

期限为4年，面值为5000万元，票面年利率为4%,每年年末付息到期一次还本。甲公司购入该项债券投

资后，拟长期持有，按期收取利息、到期收回本金，同时甲公司也将出售该项债券投资以实现收益最大化

为目标。不考虑其他因素，甲公司应将该项金融资产划分为以推余成本计量的金融资产。

要求：

（2）根据资料（2）,判断甲公司对金融资产的分类是否正确，如不正确，指出正确的会计处理。

「正确答案」对金融资产的分类不正确。

正确的处理：该项金融资产的合同现金流量为本金及利息，甲公司管理该项金融资产的业务模式既以

收双合同现金流最为目标，又有出售的动机，因此，应将该项金融资产划分为以公允价值计展且其变动计

入其他综合收益的金融资产。

（3）2021年12月，甲公司预计将于2022年2月28日销售10吨A商品，预计售价总额为90万元。

为规避该预期销售中与商品价格下跌的风险，甲公司经管理层决策，进行套期保值业务，甲公司于2022

年1月1日与某金融机构签订了一项商品期货合同，并且甲公司进行了买入套期保值的操作。

要求：

（3）根据资料（3）,判断甲公司对套期保值处理是否正确，如不正确，请说明理由。

F正确答案」对套期保值处理不正确。

理由：套期保值者为了回避价格下跌的风险，应卖出套期保值。

（4）2022年12月10日，甲公司将其持有的一笔国债出售给丁公司，售价为5000万元。同时，甲公

司与丁公司签订了一项回购协议，一年到期时由甲公司将该笔国债购回，回购价为5400万元。据此，甲

公司终止确认了该笔国债，并将收到的价款与国债账面价值的差额计入了当期损益。

要求：

（4）根据资料（4）,判断甲公司对出售国债终止确认是否正确，如不正确，请说明理由。

「正确答案」甲公司对出售国债进行终止确认，并确认损益的处理不正确。

理由：企业出售金融资产并与转入方签订回购协议，协议规定企业将按固定价格回购，表明企业保留

了金融资产所有者上几乎所有的风险和报酬，不应终止确认金融资产，不确认损益,应将收到的价款确认

为金融负债。

（5）甲公司系丙公司的母公司。2022年，甲公司对丙公司的管理人员实施股权激励计划，协议约定：

甲公司授予丙公司200名管理人员每人2万份股票期权，要求员工自2022年7月1日开始需在丙公司服

务满3年，即可以每股5元的价格自甲公司处购买丙公司2万股股票，甲公司2022年年末预计三年内丙

公司将有10%的管理人员离职。2022年年末，该期权的公允价值为每股10元。甲公司的相关会计处理如

下：①甲公司财务人员将.上述股权激励作为权益结凫的股份支付处理；②甲公司2022年年末确认资本公

积600万元。

要求：

(5)根据资料(5),逐项判断事项①和②的处理是否正确；如不正确，请说明理由。

r正确答案」①作为权益结算的股份支付不正确。

理由：结算企业甲公司与丙公司的职工结算时是以丙公司的股票为标的的，此时，对于甲公司而言，

需要先购入丙公司的股票然后再给予职工，因此，对于甲公司而言属于现金结算的股份支付。

②确认600万元的资本公积不正确。

理由：现金结算的股份支付，应该在每个资产负债表H按照期权的公允价值计算应确认的负债金额(应

付职工薪酬)。

甲公司应确认的负债金额=20()X(1-10%)X10X2X1/3X6/12=60()(万元)

【提示】甲公司针对这项业务，相关的会计分录为：

借：长期股权投资600

贷：应付职工薪酬600

因为甲公司是丙公司的母公司，此时甲公司对丙公司的职工进行股份支付，相当于对丙公司实质上的

净投资，因此，应该借记“长期股权投资”。

第04讲经典案例分析(二)

【案例分析题四】甲集团是一家在上海证券交易所上市交易的大型企业集团，2021年发生的部分业务

如下：

(1)2021年1月1日，甲公司以3130万元银行存款作为对价购入乙公司当日发行的公司债券，面值

总额为3000万元。另支付交易费用2.27万元，实际利率为4%。甲公司购入该债券的目的是为赚取买卖差

价，甲公司将该债券分类为以摊余成本计量的金融资产。

要求：

1.根据资料(1)，判断甲公司对金融资产的分类是否正确，如不正确，请指出正确的分类，并说明

理由。

「正确答案」

1.甲公司的分类不正确。

正确的分类：划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

理由：甲公司持有该债券的目的是赚取差价，应分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融

资产。

(2)2021年1月1日，甲公司购入乙公司于当日发行且可上市交易的债券200万张，甲公司管理该

金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为忖标，该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金

流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付，甲公司将该金融资产划分为以摊余成本计量

的金融资产。2021年12月31日，该金融工具的信用风险自初始确认后显著增加，甲公司按未来12个月

的预期信用损失的金额计量其损失准备，并将预期信用损失计入当期损益。

要求：

2.根据资料(2),判断甲公司的处理是否正确，如不正确，请说明正确的处理。

「正确答案」

2.甲公司的处理不正确。

正确的处理：信用风险自初始确认后已显著增加，企业应当按照相当于该金融工具整个存续期内预期

信用损失的金额计量其损失准备，由此形成的损失准备的增加金额，应当作为减值损失计入当期损益。

（3）2021年，甲公司由于出口产品在账面上积累了一定规模的外汇存款，公司基于当前市场金融形

势的判断，认为该项外汇存在贬值风险，因此选择开展买入套期保值业务，并将该项套期保值划分为现金

流量套期。

要求：

3.根据资料（3）,判断甲公司的处理是否存在