会计经验：增值税有关会计科目设置及常用账务处理暨《增值税会计处理规定》

增值税有关会计科目设置及常用账务处理暨《增值税会计处理规定》关于增值税如何进行会计核算,财政部曾经发布过《关于增值税会计处理的规定》(财会字[1993]83号)、《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》(财会[2012]13号)及《关于小微企业免征增值税和营业税的会计处理规定》(财会[2013]24号)等文件.随着营改增的全面推开,有关规定已经不能适应经济业务的发展变化,财政部在2016年12月印发《增值税会计处理规定》(财会[2016]22号,以下简称新规定).新规定自发布之日(2016年12月3日)施行,财会[2012]13号及财会[2013]24号等原有关增值税会计处理的规定同时废止.

新规定根据《增值税暂行条例》和《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)等制定,因此适用于所有增值税纳税人,包括原增值税纳税人和营改增试点纳税人.新规定中既明确了增值税会计核算应该使用的会计科目与专栏,也进一步说明了这些会计科目在特定业务中如何使用.本文主要介绍科目与专栏的设置与核算记录的内容,以及一些常见业务但是稍复杂的账务处理,具体包括:

一、科目设置与核算内容

二、进项税账务处理需关注的几个问题

三、收入确认时点与纳税义务发生时间不一致时销项税额的账务处理

四、视同销售的账务处理

五、营改增前已确认收入,后产生增值税纳税义务的账务处理

六、月末转出多交增值税和未交增值税

一、科目设置与核算内容

税费核算的一级科目为应交税费,增值税的有关科目设置在该科目下,是二级科目,共有10个.这10个二级科目有应交增值税、转让金融商品应交增值税、代扣代交增值税、未交增值税等等,增值税一般纳税人还应在应交增值税明细账内设置进项税额、销项税额抵减等专栏,各科目与专栏,及其核算或记录的具体内容见下表.

10个二级科目与专栏,主要针对增值税一般纳税人,小规模纳税人只需要设置10个二级科目中的3个二级科目,即应交增值税科目、转让金融商品应交增值税和代扣代交增值税科目,不需要设置其他二级科目及专栏.

企业还需要注意的是,全面试行营业税改征增值税后,营业税金及附加科目名称调整为税金及附加科目,该科目核算企业经营活动发生的消费税、城市维护建设税、资源税、教育费附加及房产税、土地使用税、车船使用税、印花税等相关税费;利润表中的营业税金及附加项目调整为税金及附加项目.

二、进项税账务处理需关注的几个问题

(一)待认证进项税额

一般纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产,伴随着增值税进项税额,可抵扣的进项税,如果增值税专用发票(以下简称专用发票)当月已经认证,借记应交税费应交增值税(进项税额)科目,如果当月尚未认证,借记应交税费待认证进项税额科目.

一般纳税人的各种购进货物等,如果是用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或个人消费等,其进项税额不得抵扣,专用发票认证之前,借记应交税费待认证进项税额科目,专用发票认证后,应借记相关成本费用或资产科目,贷记应交税费应交增值税(进项税额转出)科目.

(二)待抵扣进项税额

一般纳税人自2016年5月1日后取得并按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程,其进项税额按现行增值税制度规定自取得之日起分2年从销项税额中抵扣的,应当按当期可抵扣的增值税额,借记应交税费应交增值税(进项税额)科目,按以后期间可抵扣的增值税额,借记应交税费待抵扣进项税额科目.

计入待抵扣进项税的部分,待以后期间允许抵扣时,按允许抵扣的金额,借记应交税费应交增值税(进项税额)科目,贷记应交税费待抵扣进项税额科目.

(三)暂估入账无需含进项税额

一般纳税人购进的货物等已到达并验收入库,但尚未收到增值税扣税凭证并未付款的,应在月末按货物清单或相关合同协议上的价格暂估入账,不需要将增值税的进项税额暂估入账.

下月初,用红字冲销原暂估入账金额,待取得相关增值税扣税凭证并经认证后,按应计入相关成本费用或资产的金额,借记原材料、库存商品等科目,可抵扣的增值税额,借记应交税费应交增值税(进项税额)科目.

三、收入确认时点与纳税义务发生时间不一致时销项税额的账务处理

按照国家统一的会计制度确认收入的时点早于按照增值税制度确认增值税纳税义务发生时点的,应将相关销项税额计入应交税费待转销项税额科目,待实际发生纳税义务时再转入应交税费应交增值税(销项税额)或应交税费简易计税科目.

按照增值税制度确认增值税纳税义务发生时点早于按照国家统一的会计制度确认收入时点的,应将相关销项税额,借记应收账款科目,贷记应交税费应交增值税(销项税额)或应交税费简易计税科目,按照国家统一的会计制度确认收入时,应按扣除增值税销项税额后的金额确认收入.

四、视同销售的账务处理

根据《增值税暂行条例》的规定,原增值税纳税人的下列行为,视同销售货物:(一)将货物交付其他单位或者个人代销;(二)销售代销货物;(三)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送其他机构用于销售,但相关机构设在同一县(市)的除外;(四)将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目;(五)将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费;(六)将自产、委托加工或者购进的货物作为投资,提供给其他单位或者个体工商户;(七)将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者;(八)将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人.

根据《营业税改征增值税试点实施办法》,营改增试点纳税人的下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产:(一)单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务,但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外.(二)单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产,但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外.

企业发生税法上视同销售的行为,应当按照企业会计准则制度相关规定进行相应的会计处理,并按照现行增值税制度规定计算的销项税额(或采用简易计税方法计算的应纳增值税额),借记应付职工薪酬、利润分配等科目,贷记应交税费应交增值税(销项税额)(或应交税费简易计税科目),小规模纳税人则应计入应交税费应交增值税科目.

按税法规定要进行视同销售的上述行为,在进行会计处理时,有些不需要确认收入,也有相当一部分行为,按企业会计准则,也需要进行收入确认.

以增值税一般纳税人、一般计税方法为例,各种视同销售的具体处理如下:

1、将货物交付其他单位或者个人代销(非买断方式)

发出代销商品

借:发出商品(或委托代销商品)

贷:库存商品

收到代销清单时

借:应收账款

贷:主营业务收入

应交税费应交增值税(销项税额)

2、销售代销货物

售出代销商品时

借:银行存款(或应收账款)

贷:应付账款

应交税费应交增值税(销项税额)

3、设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送其他机构用于销售,相关机构不在同一县(市)

移送货物的一方

借:其他应收款(或应收账款)

贷:库存商品(或主营业务收入等)

应交税费应交增值税(销项税额)

接受货物的一方

借:库存商品

应交税费应交增值税(进项税额)

贷:其他应付款(或应付账款)

4、将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费

用于集体福利

借:应付职工薪酬非货币性福利

贷:主营业务收入

应交税费应交增值税(销项税额)

同时结转成本.

用于交际应酬消费等个人消费

借:管理费用业务招待费等

贷:库存商品

应交税费应交增值税(销项税额)

5、将自产、委托加工或者购进的货物作为投资

具有商业实质

借:长期股权投资

贷:主营业务收入(或其他业务收入)

应交税费应交增值税(销项税额)

不具有商业实质

借:长期股权投资

贷:库存商品(或原材料等)

应交税费应交增值税(销项税额)

6、将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者

借:利润分配、应付股利等

贷:主营业务收入(或其他业务收入)

应交税费应交增值税(销项税额)

7、将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人

借:销售费用、营业外支出等

贷:库存商品(或原材料等)

应交税费应交增值税(销项税额)

8、无偿转让无形资产或者不动产

借:营业外支出等

贷:无形资产、固定资产等(简化处理)

应交税费应交增值税(销项税额)

五、营改增前已确认收入,后产生增值税纳税义务的账务处理

企业营业税改征增值税前已确认收入,但因未产生营业税纳税义务而未计提营业税的,在达到增值税纳税义务时点时,企业应在确认应交增值税销项税额的同时冲减当期收入;已经计提营业税且未缴纳的,在达到增值税纳税义务时点时,应借记应交税费应交营业税、应交税费应交城市维护建设税、应交税费应交教育费附加等科目,贷记主营业务收入科目,并根据调整后的收入计算确定计入应交税费待转销项税额科目的金额,同时冲减收入.

六、月末转出多交增值税和未交增值税

月度终了,企业应当将当月应交未交或多交的增值税自应交增值税明细科目转入未交增值税明细科目.

1、当月应交未交的增值税

借:应交税费应交增值税(转出未交增值税)

贷