会计实务：新建不动产、在建工程进项税额抵扣政策解析

新建不动产、在建工程进项税额抵扣政策解析财税[2016]36号文附件2及国家税务总局2016年第15号公告规定：适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%.取得的不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股以及抵债等各种形式取得的不动产。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，属于不动产在建工程。

这里的不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。建筑物，包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物；构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。

总局的这两个文件明确了两个事项：

一、需要分2年抵扣的不动产范围

1、增值税一般纳税人在试点实施后取得的不动产。

这里的取得，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股以及抵债等各种形式取得的不动产并在会计制度上按固定资产核算的不动产。

2、增值税一般纳税人在试点实施后发生的不动产在建工程这里的发生，包括新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产。

二、不需进行分2年抵扣的不动产（可一次性全额抵扣）

1、房地产开发企业销售自行开发的房地产项目工厂购买的厂房和房地产开发公司开发的楼盘，虽然同属于不动产，但在进项税的抵扣上应区别对待。前者属于可以为企业长期创造价值、长期保持原有形态的实物资产；而后者在实质上则属于企业生产出来用于销售的产品，属性不同，对其施行分年抵扣显然不合适，应当一次性抵扣。

2、融资租入的不动产其购置成本已分期支出并分期抵扣，如果再对每期取得的租金进项分两年抵扣，核算会非常复杂，因此可一次性全额抵扣。

3、施工现场修建的临时建筑物、构筑物。

为了保证施工正常进行，建筑企业大多需要在施工现场建设一些临时性的简易设施，比如工棚、物料库、现场办公房等。临时设施虽然也属于不动产的范畴，但存续时间短，施工结束后即要拆除清理，其性质与生产过程中的中间投入物更为接近。

因此，现行政策对于施工现场的临时设施，允许一次性抵扣进项税。

另外国家税务总局关于发布《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》的公告（国家税务总局公告2016年第15号）规定：”纳税人2016年5月1日后购进货物和设计服务、建筑服务，用于新建不动产，或者用于改建、扩建、修缮、装饰不动产并增加不动产原值超过50%的，其进项税额依照本办法有关规定分2年从销项税额中抵扣。

不动产原值，是指取得不动产时的购置原价或作价。

上述分2年从销项税额中抵扣的购进货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。”依据上述规定，可以看出对分2年抵扣的不动产在建工程项目范围，主要限定在了构成不动产实体的货物、以及与不动产联系直接的设计服务、建筑服务。

1、构成不动产实体的购进货物。

除建筑装饰材料，还包括给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。

2、设计服务和建筑服务这两类服务都可视为与不动产项目直接相关的服务。

例如：某纳税人为增值税一般纳税人，其购进材料直接耗用于不动产在建工程项目，按照如下情况分别处理：

1、该不动产在建工程项目属于新建不动产根据2016年第15号公告的相关规定，该项购进材料进项税额中的60%于当期抵扣，剩余40%于取得扣税凭证的当月起第13个月抵扣。

2、该不动产在建工程项目属于改建、扩建、修缮、装饰不动产，按照如下情况分别处理：

（1）如果购进的该部分材料成本未计入不动产原值（不动产原值，是指取得不动产时的购置原价或作价），则该项购进材料进项税额可于当期全部抵扣。

（2）如果购进的该部分材料成本计入不动产原值，那么仍应区分两种情况

①购进该部分材料成本未达到不动产原值50%，则该项购进材料的进项税额可于当期全部抵扣。

②购进该部分材料成本达到或超过不动产原值50%，根据的相关规定，该项购进材料进项税额中的60%于当期抵扣，剩余的40%于取得扣税凭证的第13个月抵扣。

同样，纳税人购进其他服务，如设计服务、建筑服务等，直接耗用于自建不动产的，应按照上述购进材料直接用于自建不动产的情况，分别处理。

小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样