高级财务会计学第02章借款费用

高级财务会计学2025/3/4高级财务会计学第二章

借款费用

2025/3/4高级财务会计学本章应关注的主要内容有：（1）借款费用的确认；（2）借款费用开始、暂停、停止资本化的判断；（3）借款费用资本化金额的计量；（4）借款费用的披露；2025/3/4高级财务会计学引导案例：万科企业股份有限公司2019年度报告中的借款费用思考问题：涉及的会计处理原则？会计是一个纯粹的技术性工作吗？2025/3/4高级财务会计学第一节借款费用概述一、借款费用的范围借款费用是企业因借入资金所付出的代价，它包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。承租人确认的融资租赁发生的融资费用属于借款费用。对于企业发生的权益性融资费用，不应包括在借款费用中。2025/3/4高级财务会计学【课堂讨论】某企业发生借款手续费100000元，发行公司债券佣金10000000元，发行公司股票佣金20000000元，借款利息2000000元。问：该企业发生的借款费用是多少？权益性融资费用该如何处理？2025/3/4高级财务会计学二、借款的范围借款费用应予资本化的借款范围既包括专门借款，也包括一般借款。其中，对于一般借款，只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时，才应将与一般借款相关的借款费用资本化；否则，所发生的借款费用应当计入当期损益。

2025/3/4高级财务会计学专门借款，是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项。专门借款应当有明确的专门用途，即为购建或者生产某项符合资本化条件的资产而专门借入的款项，通常应当有标明专门用途的借款合同。一般借款，是指除专门借款之外的借款，一般借款在借入时，其用途通常没有特指必须用于符合资本化条件的资产的购建或者生产。实务中注意：专门借款专户存储2025/3/4高级财务会计学案例探讨：财务总监的悲欢某生产大型船舶企业，生产周期为1.5年，每年银行贷款的利息平均有2000万元。请大家思考：如何处理该利息费用？不同处理方法的财务后果？在实务中，如果由于人为或者故意等非正常因素导致资产的购建或生产时间延长了？三、符合资本化条件的资产2025/3/4高级财务会计学三、符合资本化条件的资产（借款费用的确认原则）企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产成本。其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为财务费用，计入当期损益。符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。2025/3/4高级财务会计学注意：建造合同成本、无形资产的开发支出等在符合条件情况下，也可以认定为符合资本化条件的资产。“相当长时间”指资产的购建或生产所必需时间通常为1年以上（含1年）。实务中，由于人为或者故意等非正常因素导致资产的购建或生产时间相当长的，该资产不属于符合资本化条件的资产。2025/3/4高级财务会计学【例题】下列项目中，属于借款费用应予资本化的资产范围的有（

）。

A．经过相当长时间的购建达到预定可使用状态的投资性房地产

B．需要经过相当长时间的生产活动才能达到销售状态的存货C．经营性租赁租入的生产设备D．经过相当长时间自行制造的生产设备E．经过1个月即可达到预定可使用状态的的生产设备

【答案】ABD2025/3/4高级财务会计学

第二节借款费用的确认一、借款费用开始资本化时点的确定借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：（一）资产支出已经发生（二）借款费用已经发生（三）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。企业只有在上述三个条件同时满足的情况下，有关借款费用才可开始资本化，只要其中有一个条件没有满足，借款费用就不能开始资本化。2025/3/4高级财务会计学资产支出已经发生的判断支付现金。转移非现金资产。承担带息债务。2025/3/4高级财务会计学资本化期间的确定是借款费用确认和计量的重要前提，只有发生在资本化期间内的借款费用才允许资本化。借款费用资本化期间指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，但不包括借款费用暂停资本化期间。2025/3/4高级财务会计学二、借款费用暂停资本化的时间符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。在中断期间所发生的借款费用，应当计入当期损益，直至购建或者生产活动重新开始。但是，如果中断是使所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态必要的程序，所发生的借款费用应当继续资本化。2025/3/4高级财务会计学非正常中断，通常指由于企业管理决策上的原因或其他不可预见的原因等所导致的中断。具体包括：企业因与施工方发生质量纠纷；工程、生产用料没有及时供应；资金周转发生困难；施工、生产发生了安全事故；发生了与资产购建、生产有关的劳动纠纷等导致购建活动的中断。正常中断：符合资产化条件的资产达到预定可使用或可销售状态所必要的程序，或事先可预见的不可抗力因素导致的中断。2025/3/4高级财务会计学

举例2025/3/4高级财务会计学（1）由于发生火灾导致施工中断非正常中断（2）由于资金短缺、资金周转困难导致施工中断非正常中断（3）由于发生重大安全事故导致施工中断非正常中断（4）由于发生劳动纠纷、质量纠纷引起的施工中断非正常中断（5）由于缺乏工程物资导致停工非正常中断（6）由于企业可预见的不可抗力的因素（比如：雨季的大雨、北方冬季冰冻、沿海台风等）导致的施工中断正常中断三、借款费用停止资本化的时点购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。在符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后所发生的借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。2025/3/4高级财务会计学在符合资本化条件的资产实际购建或者生产过程中，如果所购建或者生产的资产分别建造、分别完工的，企业也应当遵循实质重于形式的原则，区别下列情况，界定借款费用停止资本化的时点：（1）所购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分分别完工，且每部分在其他部分继续建造或者生产过程中可供使用或者可对外销售，且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化，因为该部分资产已经达到了预定可使用或者可销售状态。（2）购建或者生产的资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用或者对外销售的，应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。2025/3/4高级财务会计学开始资本化借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：（1）资产支出已经发生（2）借款费用已经发生（3）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。暂停资本化发生非正常中断、且中断时间连续超过3个月。停止资本化达到预定可使用或者可销售状态时。2025/3/4高级财务会计学【例题】下列关于借款费用资本化的暂停或停止的表述中，正确的有（）A．购建固定资产过程中发生非正常中断，并且非连续中断时间累计达3个月，应当暂停借款费用资本化B．购建固定资产过程中发生正常中断，并且中断时间连续超过3个月，应当停止借款费用资本化C.在所购建固定资产程中，某部分固定资产已达到预定可使用状态，且该部分固定资产可供独立使用，则应停止该部分固定资产的借款费用资本化2025/3/4高级财务会计学

第三节借款费用的计量一、借款利息资本化金额的确定在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或溢价的摊销）资本化金额，应当按照下列方法确定：（一）为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。注意：专门借款与资产支出不挂钩。2025/3/4高级财务会计学（二）为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。有关计算公式如下：一般借款利息费用资本化金额＝累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数×所占用一般借款的资本化率资产支出加权平均数=Σ（每笔资产支出金额×该笔资产支出在当期所占用的天数/当期天数）2025/3/4高级财务会计学所占用一般借款的资本化率＝所占用一般借款加权平均利率＝所占用一般借款当期实际发生的利息之和÷所占用一般借款本金加权平均数所占用一般借款本金加权平均数＝Σ（所占用每笔一般借款本金×每笔一般借款在当期所占用的天数/当期天数）（三）在资本化期间内，每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。2025/3/4高级财务会计学【例题】某企业借入两笔一般借款：第一笔为2×07年1月1日借入的800万元，借款年利率为8%，期限为2年；第二笔为2×07年7月1日借入的500万元，借款年利率为6%，期限为3年；该企业2007年为购建固定资产而占用了一般借款所使用的资本化率为（）（计算结果保留小数点后两位小数）。A.7.00%B.7.52%C.6.80%D.6.89%2025/3/4高级财务会计学【答案】B【解析】资本化率=（800×8%+500×6%×6/12）÷（800+500×6/12）×100%=7.52%。二、一般借款利息资本化金额的计量举例[例2-5]某公司于2×17年1月1日动工兴建一幢办公楼，工期为1年，工程采用出包方式，分别于2×18年1月1日、7月1日和10月1日支付工程进度款1500万元、3000万元和2500万元。办公楼于2×18年12月31日完工，达到预定可使用状态。公司为建造办公楼发生了两笔专门借款，分别为：（1）2×17年1月1日借入专门借款2000万元，借款期限为3年，年利率为8%，利息按年支付；（2）2×17年7月1日借入专门借款2000万元，借款期限为5年，年利率为10%，利息按年支付。闲置专门借款资金均用于固定收益债券短期投资，假定该短期投资月收益率为0.5%。公司为建造办公楼的支出总额为7000万元，超过了专门借款总额4000万元，占用了一般借款3000万元。假定所占用一般借款有两笔，分别为：（1）向银行借款1000万元，期限为2×17年12月1日至2×20年12月1日，年利率为6%，按年支付利息；（2）发行公司债券5000万元，于2×17年1月1日发行，期限为5年，年利率为8%，按年支付利息。要求：根据所给资料，计算2×17年度建造办公楼应予资本化的利息金额及账务处理。（本例题以万为单位）2025/3/4高级财务会计学三、外币专门借款汇兑差额资本化金额的计量企业为购建或者生产符合资本化条件的资产所借入的专门借款为外币借款时，由于企业取得外币借款日、使用外币借款日和会计结算日往往并不一致，而外汇汇率又在随时发生变化，因此，外币借款会产生汇兑差额。相应地，在借款费用资本化期间内，为购建固定资产而专门借入的外币借款所产生的汇兑差额，是购建固定资产的一项代价，应当予以资本化，计入固定资产成本。2025/3/4高级财务会计学四、借款费用的披露企业应当在会计报表附