会计经验：跨年度收取租金的涉税风险及控制

跨年度收取租金的涉税风险及控制跨年度收取租金的涉税风险及控制

企业出租固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权的行为，发生跨年度收取租金的涉税风险主要涉及到营业税、企业所得税和房产税的税收风险。具体论述如下：

（一）营业税的税收风险及控制

1、税收风险的表现形式

企业出租固定资产、包装物或者其他有形资产使用权的营业税风险主要体现在：一次性收取承租方跨年度租金的营业税纳税义务时间是在租赁合同的受益期限分期申报缴纳营业税，而不是在预收账款的当天，结果延期缴纳了营业税，将受到税务当局的稽查风险。

2、税收风险控制

《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（中华人民共和国国家税务总局令第52号）第二十五条第二款规定：纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。基于此规定，纳税人在收取预收租金收入申报营业税时，必须在预收账款的当天就发生了营业税的纳税义务时间。

例如，某企业2015年1月将企业闲置的厂房出租给A公司，合同约定租期三年，租金每年10万元，并在厂房交付A公司时一次性收取，如何交纳营业税？

根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（中华人民共和国国家税务总局令第52号）第二十五条第二款的规定，该企业一次性收取的租金收入属预收款性质，应按规定在收到预收款的当天确认纳税义务发生，既交纳营业税30万x5%=1.5万元，而不应以财务会计制度对该笔预收款确认收入时确认纳税义务的发生，既在每月底确认收入时确认纳税义务发生。否则会有延期缴纳营业税的税收风险。

（二）企业所得税的税收风险及控制

1、税收风险的表现形式

出租方一次性收取承租方跨年度租金的企业所得税的税收风险是：租金收入按照权责发生制进行确认还是按照收付实现制进行确认。如果出租方企业财务上是盈利的，采用收付实现制进行确认收入，将会增加企业的企业所得税负担；如果出租方企业财务上是多年亏损的，采用权责发生制进行确认收入，则会使企业的以前遗留下来的亏损得不到完全的弥补。

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第十九条规定：企业所得税法第六条第（六）项所称租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第一条规定：根据《实施条例》第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。出租方如为在我国境内设有机构场所、且采取据实申报缴纳企业所得的非居民企业，也按本条规定执行。

基于以上规定，出租企业发生出租行为收取承租人租金时，企业所得税的收入是按照实现收付实现制进行确认的，即按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。但是，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，则预收租金收入按照权责发生制原则进行确认，即、在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。需要指出的是，上述的收入确认是所得税意义上的收入确认，企业在进行会计核算时，仍应按财务会计制度的有关规定进行核算，如税法与财务会计制度一致的，则不需进行纳税调整，否则就要进行纳税调整。

案例：某企业出租房屋跨年度收取租金的企业所得税处理分析

（1）案情介绍

某企业出租房屋，2015年6月25日签订合同，从7月1日生效。租期5年，每年付款一次，付款日期每年7月1日，年租金100万元，如何确定收入，并计算企业所得税？

（2）涉税分析

根据税法规定，租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。因此，付款日期7月1日，应确认租金收入100万元缴纳企业所得税。如果本案例中的租金是在2015年7月1日一次性收取5年的租金500万元,则由于满足租期是跨年度的，且租金提前一次性支付，该公司该项租金收入符合上《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第一条的规定，因此，该租金收入也可以根据收入与费用配比原则，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。企业2015年计算应纳税所得时，该项租赁收入可确认50万元，另外450万元作为递延收入，待以后年度确认。可见跨期租金收入，一次性取得，仍应按承租人应付租金的日期确认收入，只是在计算应纳税所得时，可以按配比原则作递延处理。相反，如果企业7月1日没有取得租金收入。这时还必须按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

2、税收风险控制

根据税收法律的规定，企业出租固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应该按照以下方法进行税务处理：

第一，如果出租方的财务上有多年的亏损还没有弥补完，则一次性收取的租金应即按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现；如果出租方的财务上一直是盈利的，没有以前年度留下亏损需要今后年度进行弥补，则一次性收取的租金收入应该根据收入与费用配比原则，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。

第二，如果出租方收取承租人的租金不是跨年度的，则必须按照交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

案例：有多年亏损的某企业出租设备跨年度收取租金的涉税处理

（1）案情介绍

甲企业2016年1月将企业闲置的设备出租给A公司，合同约定租期4年，租金每年12万元，并在设备交付A公司时一次性收取48万元租金，甲企业到2015年12月31日止，账上还有40万元亏损没有弥补完，则甲企业应如何确认租金收入？

（2）涉税分析

由于本案例中的甲企业出租设备，存在租赁期限跨年度，且一次性收取4年的租金48万元。《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第一条的规定：企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第十九条规定：企业所得税法第六条第（六）项所称租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。根据以上规定，甲企业一次性收取承租人租金收入可以自由选择按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现，也可以在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。考虑到甲企业账上还有40万元亏损没有弥补完，甲企业应该选择按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。即在设备交付使用时，把48万元租金一次性在2016年度确认收入，则可以弥补以前甲企业的亏损40万元，实际上只有8万元收入在2015年度缴纳企业所得税。

（三）房产税的税收风险及控制

1、税收风险的表现形式

出租人一次性收取承租人的跨年度租金的房产税税收风险主要体现在：预收的房租，进行分期申报缴纳房产税，将受到税务机关的稽查而面临补税、滞纳金和罚款的税收处罚的风险。

2、税收风险控制

《中华人民共和国房产税暂行条例》（国发[1986]90号）第三条规定：房产出租的，以房产租金收入为房产税的计税依据。第七条规定：房产税按年征收、分期缴纳。纳税期限由省、自治区、直辖市人民政政府规定。这是房产税的一般规定。《国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发[2003]89号）第二条第（三）项规定：纳税人出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起计征房产税。

基于以上政策规定，出租人一次性收取承租人跨年度的租金，必须按照房产税的纳税义务发生时间为收到款项的当天，计税依据为全部房租收入（含预收）进行房产税的纳税申报。即预收的房租，不可分期申报缴纳房产税。

案例；某企业分解租金收入申报房产税的税务处罚分析

（1）案情介绍

2014年10月1日，该企业将其闲置房屋对外出租给自然人李某使用，租赁期为两年，租期为2014年10月1日2016年10月1日，月租金10000元，两年租金一次性支付。2014年10月8日，该企业收到李某所交房租240000元。从2014年11月10日起，以合同约定的月租金收入10000元作为计税依据，该企业按月向主管地税机关申报缴纳了房产税。截至2016年7月，该企业已申报缴纳了这笔房租收入应缴房产税25200元。2016年8月1日，税务稽查人员在对该企业2014年度2015年度的纳税情况进行检查时，发现该企业2014年10月取得这笔房产租金收入，没有按照规定的纳税义务发生时间，一次性申报缴纳房产税，因此对该企业作出如下处理决定：追缴2014年11月10日少申报房产租金收入房产税27600元，并从2014年11月11日税款滞纳之日起至实际缴纳或解缴税款之日止，按日加收滞纳税款万分之五滞纳金。对此，该企业财务人员不能接受并提出异议：房产租金收入的房产税为何不能按月分期申报？属于两年的房租收入一次性申报缴纳房产税，既不符合房产税按年征收、分期缴纳的规定，又不符合权责发生制原则，税务部门的处理决定是不是搞错了？请根据现有税法进行涉税分析。

（2）涉税分析

《中华人民共和国房产税暂行条例》（国发[1986]90号）第三条规定：房产出租的，以房产租金收入为房产税的计税依据。第七条规定：房产税按年征收、分期缴纳。纳税期限由省、自治区、直辖市人民政政府规定。这是房产税的一般规定。《国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发[2003]89号）第二条第（三）项规定：纳税人出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起计征房产税。

基于以上政策规定，出租人一次性收取承租人跨年度的租金，纳税人不能随意分解租金收入，应以收到的实际租金作为计税依据。纳税人出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起计征房产税。也就是说，出租人收取承租人的跨年度的租金申报缴纳房产税和营业税的纳税义务时间相同，都在收到预收款项的当天，计税依据为全部房租收入（含预收）。由于没有按这一规定全额办理房产税纳税申报手续，所以该企业必须补缴2011年11月少申报缴纳的房产税27600元（230000x12%），缴纳由于延迟缴纳税款而按日加收的滞纳金。税务部门对该企业作出的税务处理决定符合税法的有关规定，并无不当。因此，该企业必须依照税法规定一次性申报取得属于两年的房租收入房产税。当然，该企业须一次性申报预收的两年房租房产税，并不意味着违反权责发生制原则。《企业所得税法实施条例》第九条等规定：企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。