会计实务：所得税会计核算方法的发展

所得税会计核算方法的发展所得税会计核算方法的发展如下所示：

所得税会计核算方法经历了“应付税款法”、“纳税影响会计法”两个阶段，“纳税影响会计法”又经历了“以利润表为基础的纳税影响会计法”和“资产负债表债务法”两个阶段。现在世界主要国家大多采用“资产负债表债务法”。

我国自1994年财政部颁布《企业所得税会计处理的暂行规定》开始，规定企业所得税的会计处理可采用“应付税款法”或“以利润表为基础的纳税影响会计法”。2001年财政部颁布《企业会计制度》，对所得税会计的处理沿用了《企业所得税会计处理的暂行规定》的方法。2006年2月财政部新会计准则取消了纳税影响会计法，只采用纳税影响会计法中的“资产负债表债务法”，在所得税会计处理的理念和方法上，都发生了重大变化。

(一)应付税款法

我国在新会计准则颁布前，企业对所得税的会计处理大多采用应付税款法。

按应付税款法，企业在一定时期的税前会计利润与纳税所得之间，由于计算口径和计算时间不同而产生的差异分为永久性差异和时间性差异。永久性差异是指在一定会计期间由于会计制度和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同所产生的税前会计利润与应税所得之间的差异，这种差异在本期产生，不会在以后期转回。时期性差异则是指在一定会计期间由于会计制度和税法在计算收益、费用或损失的时间不同所产生的税前会计利润与应税所得之间的差异，这种差异在本期产生，会在以后一期或若干期内转回。

应付税款法是将本期税前会计利润与纳税所得之间的所有差异(包括时间性差异和永久性差异)造成的对所得税的影响金额直接计入当期损益，确认为当期的所得税费用，而不递延到以后各期。采用应付税款法，企业当期利润表中的所得税费用和按照税法计算的应交所得税一致。

很明显，应付税款法基于收付实现制的核算基础，不符合收入和费用配比的原则，不能正确反映企业会计利润与应纳税所得额不一致情况下企业实际的所得税费用。国际会计准则和美国会计准则在上世纪60年代就取消了这种处理方法。

(二)以利润表为基础的纳税影响会计法

纳税影响会计法是将本期税前会计利润和纳税所得之间的时间性差异造成的对所得税的影响金额，递延和分配到以后各期。纳税影响会计法的处理方法之一是以利润表为基础的纳税影响会计法。

以利润表为基础的纳税影响会计法对所得税跨期分摊的方法，又分成两种不同处理：一种是全面分摊法，主张将全部时间性差异都进行跨期分摊，即无论是重复发生的还是非重复发生的时间性差异，都应确认其对未来所得税的影响金额；另一种是部分分摊法，主张只对一次性非重复发生的时间性差异才作跨期分摊，对重复发生的时间性差异不作跨期分摊。

在税率变化的情况下，以利润表为基础的纳税影响会计法又分为“递延法”和“债务法”。递延法和债务法均将本期由于时间性差异而产生的对所得税的影响金额保留递延到这一差异发生相反变化的以后期间予以转回。区别在于当税率发生变化或开征新税时，是否调整由于税率变化或开征新税对递延税款余额的影响。

在2006年我国新会计准则体系颁布前，我国企业可选择采用纳税影响会计法中的任意一种进行所得税会计处理，包括以利润表为基础的纳税影响会计法中的递延法或债务法。2006年《企业会计准则第18号一所得税》颁布后，以利润表为基础的纳税影响会计法被取消，企业所得税会计处理一律采用资产负债表债务法。

(三)资产负债表债务法

资产负债表债务法基于所谓“资产负债观”，“资产负债观”认为：企业的收益表现为企业期末净资产比期初净资产的净增加额。在“资产负债观”下，只要企业的净资产增加了，就应该作为收益确认，这一收益既考虑交易因素的影响，也考虑非交易因素的影响，包括所得税的预测性信息。在资产负债表债务法下，确认和计量已发生的交易和事项对未来所得税流入或流出的影响，即确认和计量递延所得税资产和递延所得税负债，能较为完整地体现“资产负债观”。

“资产负债观”比“收入费用观”所确认的收益更为全面，对使用者也更为有用，有助于企业会计信息的使用者对企业在资产负债表日的