第19章所得税资料教程

第十九章所得税2/6/20251本章要点1.资产计税基础和负债计税基础的确定2.应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的确定3.递延所得税资产和递延所得税负债的确认4.所得税费用的确认和计量2/6/20252

IASC、FASB对所得税会计准则的制定、修订基本过程1979年7月发布的《IAS12：AccountingforTaxesonIncome》，要求企业可以在递延法和债务法中进行选择。1994年10月，对IAS12（1979）进行修订，取消递延法，要求企业采用利润表债务法核算所得税。1996年10月，再次发布《IAS12：IncomeTaxes》，要求企业在利润表债务法和资产负债表负债法中进行选择。

2/6/20253我国对所得税会计的规范1994年6月，财政部颁布了《企业所得税会计处理的暂行规定》。2000年12月的《企业会计制度》规定：在核算所得税时，允许企业在应付税款法和纳税影响会计法两种方法中任意选择，纳税影响会计法又进一步划分为递延法和债务法，而债务法主要是指利润表债务法。2/6/202552005年8月，财政部发布了《企业会计准则---所得税（征求意见稿）》，在文中借鉴了《国际会计准则》的部分内容，规定企业采用债务法中的资产负债表债务法对所得税进行会计处理。2006年2月15日财政部颁布《企业会计准则18：所得税》，实现与《国际会计准则12：所得税》的趋同。2/6/20256一、资产负债表债务法的含义(P401)所得税会计是从资产负债表出发，通过比较按照会计规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。

2/6/20257二、所得税会计核算的一般程序

（一）确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值；

（二）确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础；

（三）确定可抵扣暂时性差异与应纳税暂时性差异和递延所得税资产和与递延所得税负债；

（四）计算确定当期应纳税所得额和应交所得税；（五）确定利润表中的所得税费用2/6/20258确定资产、负债的账面价值确定资产、负债的计税基础比较资产、负债的账面价值与计税基础,确定暂时性差异和递延所得税应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异递延所得税负债递延所得税资产确定应纳税所得额和应交所得税确定利润表中的所得税费用2/6/20259三、资产负债的计税基础和暂时性差异（一）资产的计税基础（P402)

指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前列支的金额。

资产的计税基础=未来可税前列支的金额

某一资产负债表日资产的计税基础=成本-本期及以前期间已税前列支的金额

2/6/2025101、固定资产

会计：帐面价值=固定资产原价-累计折旧-固定资产减值准备

税收：计税基础=固定资产原价-税收累计折旧

2/6/202511【例题】甲公司某项管理用固定资产，成本为5000万元，预计净残值为0，使用年限为5年，固定资产当日投入使用，甲公司对该固定资产采用双倍余额递减法计提折旧。按税法规定该固定资产折旧年限为5年，采用直线法计提折旧，预计净残值为0。

项目第一年末第二年末第三年末第四年末第五年末会计年折旧额⑴20001200720540540税法年折旧额⑵10001000100010001000账面价值⑶（原价－会计累计折旧）3000180010805400计税基础⑷（原价－税法累计折旧）40003000200010000暂时性差异⑸＝⑷－⑶100012009204600当年发生差异1000200-280-460-4602/6/2025122、无形资产

1）对于内部研究开发形成的无形资产

会计：入账价值=开发阶段符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出税收：①一般情况计税基础=开发过程中符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出

结论：初始确认一致，不形成暂时性差异②享受税收优惠的研究开发支出计税基础=会计入帐价值的150%

结论：形成暂时性差异，但不确认所得税影响2/6/202513【例】A企业当期为开发新技术发生研究开发支出计l000万元，其中研究阶段支出200万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为200万元，符合资本化条件后发生的支出为600万元。税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销，假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途（尚未开始摊销）。

无形资产的账面价值=600计税基础=900暂时性差异=900-600=3002/6/2025142）无形资产后续计量会计：①使用寿命有限的无形资产账面价值=无形资产原价-累计摊销-无形资产减值准备

②使用寿命不确定的无形资产，账面价值=无形资产原价-无形资产减值准备

税收：计税基础=实际成本-税收规定的累计摊销

2/6/202515

【例题】某项无形资产取得成本为100万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于10年的期限摊销。取得该项无形资产1年后：

账面价值=100万元

计税基础=100-100÷10=90万元2/6/2025163、以公允价值计量的金融资产

1）交易性金融资产

会计：账面价值=公允价值税收：计税基础=成本

2/6/202517【例】20×8年10月20日，A公司自公开市场取得一项权益性投资，支付价款8000万元，作为交易性金融资产核算。20×8年l2月31日，该项权益性投资的市价为8800万元，20×9年12月31日的市价为9200万元。

项目20×8末20×9末账面价值88009200计税基础80008000暂时性差异8001200当期发生差异8004002/6/2025182）可供出售金融资产

会计：账面价值=公允价值税收：计税基础=成本

注意：与交易性金融资产的差别，不需要纳税调整

2/6/2025194.投资性房地产

（1）成本模式进行后续计量会计：帐面价值＝成本－累计折旧（摊销）－减值准备

税收：计税基础＝成本－税收累计折旧（摊销）

(2)公允价值模式后续计量

会计：帐面价值＝期末公允价值

税收：计税基础＝成本－税收累计折旧（摊销）

注意：和交易性金融资产、可供出售金融资产的差别：交易性金融资产、可供出售金融资产持有期间计税基础一般不变，但投资性房地产持有期间计税基础是在变小的。2/6/202520【例题】20×8年1月2日，A公司自公开市场取得一项土地使用权即对外出租，取得土地使用权支付价款8000万元，使用年限50年。A公司对投资性房地产按公允价值模式进行后续计量，税法规定按50年平均摊销。20×8年l2月31日，该项土地使用权的市价为8800万元，20×9年12月31日的市价为9200万元。

项目20×8末20×9末账面价值88009200计税基础78407680暂时性差异9601520当期发生差异9605602/6/2025215、持有至到期投资（1）国库券、特种国债税法规定免征所得税，会计规定期末确认利息收入，要进行纳税调整，但不形成暂时性差异。计税基础=账面价值（2）企业债券会计与税法一致，计税基础=账面价值，但不需要进行纳税调整。2/6/2025226、长期股权投资（1）成本法核算的长期股权投资计税基础=账面价值2/6/202523（2）权益法核算的长期股权投资①初始投资成本的调整

a）初始投资成本＞享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的→不调整

账面价值=初始成本计税基础=初始成本

两者没有差异b)初始投资成本＜享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的→其差额应当计入当期损益（营业外收入）。

账面价值=初始成本+调整数计税基础=初始成本

两者存在暂时性差异2/6/202524②持有期间确认的投资损益账面价值=初始成本（+调整数）+确认的投资收益-确认的投资损失计税基础=初始成本两者存在暂时性差异③确认应享有被投资单位其他权益变动账面价值=初始成本（+调整数）+确认的投资收益-确认的投资损失±确认的其他权益变动数计税基础=初始成本两者存在暂时性差异2/6/2025257、存货账面价值=成本-存货跌价准备计税基础=成本2/6/2025268、应收账款账面价值=应收账款余额-坏账准备计税基础=应收账款余额2/6/202527p406【例19-9】A公司20×6年12月31日应收账款余额为6000万元，该公司期末对应收账款计提了600万元的坏账准备。税法规定，不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备不允许税前扣除。假定该公司应收账款及坏账准备的期初余额均为0。账面价值=5400因有关的坏账准备不允许税前扣除

计税基础=6000该计税基础与其账面价值之间产生600万元暂时性差异，在应收账款发生实质性损失时，会减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税。2/6/202528（二）负债的计税基础(P407)

是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额

一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算，差异主要是自费用中提取的负债

2/6/2025291、预计负债

（1）如果税法规定，在实际发生时允许税前列支

或有事项中亏损合同、产品质量保证等确认的预计负债都属于这种情况。计税基础＝0

2/6/202530

【例题】企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了200万元的预计负债。假定税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列支。假定企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用。

预计负债账面价值=200万元

预计负债计税基础=账面价值200万-可从未来经济利益中扣除的金额200万=0

2/6/202531

（2）如果税法规定对于费用支出按照权责发生制原则确定税前扣除时点（与会计规定完全一致）

计税基础＝账面价值

没有任何差异，不需要进行纳税调整。2/6/202532（3）如果税法规定无论是否实际发生均不允许税前扣除（与会计规定完全不一致）

计税基础＝账面价值

形成一次性差异，需要进行纳税调整。

【例题】假如企业因债务担保确认了预计负债500万元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就该项担保收取与相应责任相关的费用。如果税法规定不允许税前扣除。

账面价值=500万元

计税基础=账面价值500万元-可从未来经济利益中扣除的金额0=500万元

2/6/2025332、预收账款

（1）与税法一致计税基础=账面价值

不产生暂时性差异【例题】企业收到客户预付的款项100万元，假定税法规定与会计规定一致。

会计：账面价值=100万元

税收：计税基础=100-0=100万元

2/6/202534（2）与税法不一致

计税基础=0【例题】企业收到客户预付的款项100万元，假定税法规定应计入当期应纳税所得额。会计：账面价值=100

税收：计税基础=100-100=0

产生可抵扣暂时性差异。

2/6/202535

3、应付职工薪酬

计税基础=账面价值2/6/202536【例题】某企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金性质支出计3000万元，尚未支付。（1）假定按照税法规定的可予税前扣除的合理部分为3000万元。

应付职工薪酬账面价值=3000万元

计税基础=账面价值3000万元-可从未来应税经济利益中扣除的金额0=3000万元。

不形成暂时性差异2/6/202537（2）假定按照税法规定的可予税前扣除的合理部分为2200万元。

应付职工薪酬账面价值=3000万元

计税基础=账面价值3000万元-可从未来应税经济利益中扣除的金额0=3000万元。

不形成暂时性差异，但是在计算应纳税所得额时应进行纳税调整。2/6/202538

4.其他应付款企业应交的税收罚款和滞纳金等

计税基础＝账面价值

2/6/202539（三）暂时性差异(P410)

暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。

按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响

应纳税暂时性差异

可抵扣暂时性差异

2/6/202540

1、应纳税暂时性差异(P410)（1）含义是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。

2/6/202541（2）纳税调整的影响发生应纳税暂时性差异转回应纳税暂时性差异会计利润-发生的应纳税差异=纳税所得会计利润+转回的应纳税差异=纳税所得2/6/202542（3）判断标准①资产账面价值＞计税基础②负债账面价值＜计税基础（4）应纳税暂时性差异产生递延所得税负债。

2/6/2025432.可抵扣暂时性差异(411)（1）含义是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。2/6/202544（2）纳税调整的影响

发生可抵扣暂时性差异转回可抵扣暂时性差异会计利润+发生的可抵扣差异=纳税所得会计利润-转回的可抵扣差异=纳税所得2/6/202545（3）判断标准

①资产的账面价值＜其计税基础

②负债的账面价值＞其计税基础（4）可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产

2/6/202546（四）特殊项目产生的暂时性差异

1、未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异符合条件的广告费和业务宣传费支出，除另有规定外，不超过当年销售收入15%的部分，准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。

该类费用在发生时按照会计准则规定即计入当期损益，不形成资产负债表中的资产，但按照税法规定可以确定其计税基础的，两者之间的差异也形成暂时性差异2/6/202547

会计：销售费用

税收：符合条件的以后可抵扣

【例题】本期发生超标广告费100万元，假定未来可抵扣100万元。

计税基础=100万元

可抵扣暂时性差异100万元

2/6/2025482、按税法规定以后年度可弥补的亏损

【例题】某企业2007年会计利润为-300万元，应纳税所得额为-200万元，假定未来5年有足够的应纳税所得额可弥补以前年度亏损。

计税基础=200

可抵扣暂时性差异200万元

2/6/202549四、递延所得税资产及递延所得税负债的确认和计量(P412)（一）递延所得税资产的确认和计量(P417)

1、一般原则

很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产

递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。

2/6/2025502、不确认递延所得税资产的特殊情况(P418)

某项交易不属于企业合并，且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与计税基础存在可抵扣暂时性差异的，不确认相关的递延所得税资产。2/6/2025513、递延所得税资产的计量

1）递延所得税资产的计算递延所得税资产期末余额=期末累计的可抵扣暂时性差异×适用税率递延所得税资产本期发生额=递延所得税资产期末余额-递延所得税资产期初余额+→递延所得税资产发生（借）→所得税费用（-贷）-→递延所得税资产转回（贷）→所得税费用（+借）2/6/202552

[例]在不考虑其他影响因素的情况下，企业发生的下列交易或事项中，期末会引起“递延所得税资产”增加的有（）。A.本期计提固定资产减值准备B..本期转回存货跌价准备C.本期发生净亏损，税法允许在未来5年内税前补亏D.实际发生产品售后保修费用，冲减已计提的预计负债E.根据预计的未来将发生的产品售后保修费用，确认预计负债答案：ACE2/6/202553

2）适用税率的确定

采用转回期间适用的所得税税率为基础计算确定

3）适用税率变化对已确认递延所得税资产的影响应对已确认的递延所得税资产按照新的税率进行重新计量。2/6/202554

[例]某企业采用资产负债表债务法核算所得税，上期适用的所得税税率为15％，“递延所得税资产”科目的期初借方余额为540万元（假定上期无法预知所得税税率发生变化），本期适用的所得税税率为25％，本期计提无形资产减值准备3720万元，上期已经计提的存货跌价准备于本期转回720万元，本期“递延所得税资产”科目的发生额为（）万元（假定不考虑除减值准备外的其他暂时性差异）。A.贷方1530B.借方1638C.借方1110D.贷方4500答案：C2/6/202555【解析】方法一：递延所得税资产科目的发生额＝（3720－720）×25％＝750（万元）以前各期累计发生的可抵扣暂时性差异＝540/15％＝3600（万元）本期由于所得税税率变动调增递延所得税资产的金额＝3600×（25％－15％）＝360故本期“递延所得税资产”科目借方发生额＝750＋360＝1110（万元）。方法二：递延所得税资产科目发生额＝（540/15％＋3720－720）×25％－540＝1110（万元）。2/6/2025564）递延所得税资产均不予折现

2/6/202557

[例]甲公司2004年12月25日购入管理用设备一台，入账价值为5000万元，预计净残值为0，使用年限为5年，固定资产当日投入使用，甲公司对该固定资产采用双倍余额递减法计提折旧。按税法规定该固定资产折旧年限为5年，采用直线法计提折旧，预计净残值为0。甲公司2008年以前适用所得税税率为33％，根据2007年颁布的企业所得税法，企业自2008年起，所得税税率变为25％。假定甲公司2005年至2009年各年的利润总额均为3000万元，无其他纳税调整事项和暂时性差异；甲公司在可抵扣暂时性差异未来转回的期间能获得足够的应纳税所得额。2/6/202558要求：（1）计算该项固定资产各年末的账面价值、计税基础和暂时性差异的金额。（2）计算各年应确认的递延所得税和所得税费用。（3）编制各年有关所得税的会计分录。2/6/202559项目2005年末2006年末2007年末2008年末2009年末会计年折旧额⑴20001200720540540税法年折旧额⑵10001000100010001000账面价值⑶（原价－会计累计折旧）3000180010805400计税基础⑷（原价－税法累计折旧）40003000200010000暂时性差异⑸＝⑷－⑶100012009204600计算确定递延所得税适用的税率⑹33％33％25％25％25％递延所得税资产期末余额⑺＝⑸×⑹3303962301150应确认的递延所得税收益⑻（期末－期初）33066－166－115－115会计利润⑼30003000300030003000应纳税所得额⑽[会计利润＋（本年末差异-上年末差异）]40003200272025402540计算确定应交所得税适用的税率⑾33％33％33％25％25％应交所得税⑿＝（⑽）×6635635所得税费用⒀＝⑿－⑻9909901063.6750750借：所得税费用9909901063.6750750递延所得税资产（借或贷）330（借）66（借）166（贷）115（贷）115（贷）贷：应交税费―应交所得66356352/6/202560

4、按权益法核算的长期股权投资因确认被投资单位亏损而产生的可抵扣暂时性差异（1）如准备长期持有，投资企业一般不确认递延所得税资产（2）投资企业改变意图拟对外出售，应确认相关递延所得税资产2/6/202561（二）递延所得税负债的确认和计量(P412)

1、一般原则

除企业会计准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。

2/6/2025622、递延所得税负债的计算1）递延所得税负债的计算递延所得税负债期末余额=期末累计的应纳税暂时性差异×适用税率递延所得税负债本期发生额=递延所得税负债期末余额-递延所得税负债期初余额+→递延所得税负债发生（贷）→所得税费用（+借）-→递延所得税负债转回（借）→所得税费用（-贷）2/6/2025632）适用税率的确定

采用转回期间适用的所得税税率为基础计算确定3）适用税率变化对已确认递延所得税负债的影响应对已确认的递延所得税负债按照新的税率进行重新计量。4）递延所得税负债的确认不要求折现。2/6/2025643、不确认递延所得税负债的特殊情况：

1）商誉的初始确认(P415)

会计：商誉=合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值

税法：外购商誉的计税基础为0

准则要求不确认商誉所产生的递延所得税负债。

若确认递延所得税负债，则减少被购买方可辨认净资产公允价值，增加商誉，由此进入不断循环状态。

2/6/202565【例题】假定A企业增发1000万股普通股（每股面值1元，市价6元）购入B企业100%的净资产，该项合并符合税法规定的免税合并条件，购买日B企业各项可辨认资产、负债的公允价值及其计税基础如下：2/6/202566项目公允价值计税基础暂时性差异固定资产300020001000应收账款10001000---存他应付款（100）0（100）应付账款（700）（700）0不包括递延所得税的可辨认资产、负债的公允价值5000360014002/6/202567

假定B企业适用的所得税税率为25%，则该项交易中应确认递延所得税负债、资产及商誉金额如下：

可辨认净资产公允价值5000

+递延所得税资产（100×25%）25-递延所得税负债（1500×25%）375可辨认资产、负债的公允价值4650商誉1350企业合并成本6000

所确认的商誉金额1350万元和计税基础0之间产生的应纳税暂时性差异，不再进一步确认相关所得税的影响。

2/6/202568用会计分录来表示：（1）借：固定资产3000应收账款1000存货类科目1800商誉1000贷：其他应付款100应付账款700股本1000资本公积--股本溢价5000（2）借：商誉375贷：递延所得税负债375（3）借：递延所得税资产25贷：商誉25商誉=1000+375-25=1350（万元）2/6/202569

2）除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。该规定主要是考虑到由于交易发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，确认递延所得税负债的直接结果是增加有关资产的账面价值或是降低所确认负债的账面价值，使得资产、负债在初始确认时，违背历史成本原则，影响会计信息的可靠性。2/6/202570

3）按权益法核算的长期股权投资产生的应纳税暂时性差异①如准备长期持有，投资企业一般不确认递延所得税②投资企业改变意图拟对外出售，应确认相关递延所得税2/6/202571五、所得税费用的确认与计量(P419)（一）所得税费用的组成

所得税包括当期所得税和递延所得税两个部分其中：

应交所得税=应纳税所得额×所得税税率

应纳税所得额=税前会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额

当期所得税=应纳税所得额×当期适用税率

递延所得税=当期递延所得税负债的增加（-减少）-当期递延所得税资产的增加（+减少）

2/6/202572（二）递延所得税的确认

1.一般情况下→利润表(所得税费用）

2.企业合并→调整商誉

3.确认时计入权益的交易→计入权益（资本公积）

2/6/202573

[例]某股份公司2008年度实现利润总额2500万元，各项资产减值准备年初余额为810万元，本年度共计提有关资产减值准备275万元，冲销某项资产减值准备30万元。所得税采用资产负债表债务法核算，2008年起适用的所得税税率为25％，而2008年以前适用的所得税税率为33％。按税法规定，计提的各项资产减值准备均不得在应纳税所得额中扣除；2008年度除计提的各项资产减值准备作为暂时性差异外，无其他纳税调整事项；可抵扣暂时性差异转回时有足够的应纳税所得额。则该公司2008年度发生的所得税费用为（）万元。A.689.8B.560.2C.679.2D.6252/6/202574答案：A【解析】应交所得税＝（2500＋275－30）×25％＝686.25（万元）至2008年初累计产生可抵扣暂时性差异因税率降低而调减的递延所得税资产＝810×（33％－25％）＝64.8（万元）（贷方）2008年产生的可抵扣暂时性差异对递延所得税资产的影响数＝（275－30）×25％＝61.25（万元）（借方）因此，2008年度发生的所得税费用＝686.25＋64.8－61.25＝689.8（万元）。2/6/202575[例]依据新企业会计准则的规定，下列有关所得税会计处理的表述中，正确的有（）。A.应当谨慎地确认递延所得税资产和递延所得税负债B.应当足额确认递延所得税资产和递延所得税负债C.与直接计入所有者权益的交易或者事项相关的当期所得税和递延所得税的影响，应当计入所有者权益D.资产负债表日，对于递延所得税资产和递延所得税负债，应当根据税法规定，按照预期收回该资产或清偿该负债期间适用的税率计量，如果未来期间税率发生变化的，应当按照变化后的新税率计算确定E.无论应纳税暂时性差异的转回期间如何，相关的递延所得税负债不要求折现答案：CDE【解析】选项A，确认递延所得税资产应谨慎；选项B，确认的递延所得税资产，应该以能够抵扣的应纳税所得额为限。故选项AB不正确。2/6/202576【2009年】甲公司20×8年度会计处理与税务处理存在差异的交易或事项如下：（1）持有的交易性金融资产公允价值上升60万元。根据税法规定，交易性金融资产持有期间公允价值的变动金额不计入当期应纳税所得额；（2）计提与担保事项相关的预计负债600万元。根据税法规定，与上述担保事项相关的支出不得税前扣除；（3）持有的可供出售金额资产公允价值上升200万元。根据税法规定，可供出售金融资产持有期间公允价值的变动金额不计入当期应纳税所得额；（4）计提固定资产减值准备140万元。根据税法规定，计提的资产减值准备在未发生实质性损失前不允许税前扣除。甲公司适用的所得税税率为25%。假定期初递延所得税资产和递延所得税负债的余额均为零，甲公司未来年度能够产生足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异。要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第1题至第2题。2/6/202577

1.下列各项关于甲公司上述交易或事项形成暂时性差异的表述中，正确的是（）。A.预计负债产生应纳税暂时性差异

B.交易性金融资产产生可抵扣暂时性差异

C.可供出售金融资产产生可抵扣暂时性差异

D.固定资产减值准备产生可抵扣暂时性差异【答案】D

【解析】因为担保支出不得税前扣除，因此预计负债不产生暂时性差异，选项A不正确；交易性金融资产和可供出售金融资产公允价值上升产生的是应纳税暂时性差异，选项BC不正确。2/6/202578

2.甲公司20×8年度递延所得税费用是（）。A.-35万元

B.-20万元

C.15万元

D.30万元【答案】B

【解析】递延所得税费用=（60-140）×25%=-20（万元）。其中固定资产减值确认递延所得税资产140×25%，交易性金融资产公允价值上升对应递延所得税负债60×24%，可供出售金融资产公允价值上升对应的递延所得税负债对应的是资本公积，不影响递延所得税费用。

2/6/202579【例题】甲公司适用的企业所得税税率为25%.甲公司申报20×8年度企业所得税时，涉及以下事项：

（1）20×8年，甲公司应收账款年初余额为3000万元，坏账准备年初余额为零；应收账款年末余额为24000万元，坏账准备年末余额为2000万元。税法规定，企业计提的各项资产减值损失在未发生实质性损失前不允许税前扣除。

（2）20×8年9月5日，甲公司以2400万元购入某公司股票，作为可供出售金融资产处理。至12月31日，该股票尚未出售，公允价值为2600万元。税法规定，资产在持有期间公允价值的变动不计税，在处置时一并计算应计入应纳税所得额的金额。

2/6/202580（3）甲公司于20×6年购入的对乙公司股权投资的初始投资成本为2800万元，采用成本法核算。20×8年10月3日，甲公司从乙公司分得现金股利200万元，计入投资收益。至12月31日，该项投资未发生减值。甲公司、乙公司均为设在我国境内的居民企业。税法规定，我国境内居民企业之间取得的股息、红利免税。

（4）20×8年，甲公司将业务宣传活动外包给其他单位，当年发生业务宣传费4800万元，至年末尚未支付。甲公司当年实现销售收入30000万元。税法规定，企业发生的业务宣传费支出，不超过当年销售收入的15%的部分，准予税前扣除；超过部分，准予结转以后年度税前扣除。

2/6/202581（5）其他相关资料

①20×7年12月31日，甲公司存在可于3年内税前弥补的亏损2600万元，甲公司对这部分未弥补亏损已确认递延所得税资产650万元。

②甲公司20×8年实现利润总额3000万元。

③除上述各项外，甲公司会计处理与税务处理不存在其他差异。

④甲公司预计未来期间能够产生足够的应纳税所得额用于抵扣可抵扣暂性差异，预计未来期间适用所得税税率不会发生变化。

甲公司对上述交易或事项已按企业会计准则规定进行处理。2/6/202582

要求：

（1）确定甲公司2008年12月31日有关资产、负债的账面价值及计税基础，并计算相应的暂时性差异。将相关数据填列在“甲公司2008年暂时性差异计算表”内。

（2）计算甲公司2008年应确认的递延所得税费用（或收益）。

（3）编制甲公司2008年与所得税相关的会计分录。2/6/202583

（1）确定甲公司2008年12月31日有关资产、负债的账面价值及计税基础，并计算相应的暂时性差异。将相关数据填列在“甲公司2008年暂时性差异计算表”内。

项目账面价值计税基础暂时性差异应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异应收账款24000－2000＝2200024000

2000可供出售金融资产26002400200

长期股权投资28002800

应收股利200200

其他应付款48004500

300合计

20023002/6/202584（2）计算甲公司2008年应确认的递延所得税费用（或收益）。

递延所得税资产＝2300×25％－650＝－75（万元），递延所得税费用＝75（万元）（3）编制甲公司2008年与所得税相关的会计分录。

递延所得税负债＝200×25％＝50（万元），计入资本公积

应交所得税＝（利润总额3000－弥补的亏损2600+可抵扣2300－分得现金股利200）×25％＝625（万元）

借：所得税费用700

资本公积50

贷：递延所得税资产75

递延所得税负债50

应交税费－－应交所得税625

2/6/202585[例]甲公司2007年末、2008年末的利润表“利润总额”项目的金额分别为4000万元、4197万元。2007适用的所得税税率为33％。根据2007年颁布的新税法规定，自2008年1月1日起，该公司适用的所得税税率变更为25％。假设2007年及之前未产生暂时性差异。甲公司与所得税有关的经济业务如下：2/6/202586（1）2007年：①2007年末存货的账面余额为1100万元，计提存货跌价准备100万元。②2006年12月购入固定资产，原值为1800万元，折旧年限为10年，净残值为零，会计采用双倍余额递减法计提折旧；按照税法规定，其最低折旧年限为10年，税法按照直线法计提折旧，净残值为零。③2007年支付非公益性赞助支出为600万元。2/6/202587

④2007年本年发生新技术研究开发支出共计1500万元，其中900万元资本化支出计入无形资产成本，年末已达到预定可使用状态（尚未开始摊销）。税法中规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50％加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150％摊销。该无形资产按照10年采用直线法摊销，预计净残值为零。税法规定的摊销方法、年限和预计净残值与会计规定相同。

⑤2007年支付违反税收罚款支出300万元。2/6/2025882008年：①2008年末存货的账面余额为2250万元，计提存货跌价准备150万元，累计计提存货跌价准备250万元，本年计提固定资产减值准备60万元。②2008年支付非公益赞助支出为800万元。2/6/202589③2008年发生非“三新”技术研究开发支出共计1210万元，其中810万元资本化支出计入无形资产成本，年末达到预定可使用状态（尚未开始摊销）。税法规定，企业自行开发的非“三新”技术形成的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础。该无形资产按照10年采用直线法摊销，预计净残值为零。税法规定的摊销方法、年限和预计净残值与会计规定相同。④2008年计提产品质量保证金200万元。2/6/202590要求：（1）计算2007年暂时性差异并填列下表。项目账面价值计税基础应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异存货

固定资产

无形资产

总计

2/6/202591（2）计算2007年应交所得税。（3）计算2007年递延所得税费用。（4）计算2007年利润表确认的所得税费用。（5）编制2007年与所得税有关的会计分录。2/6/202592（6）计算2008年暂时性差异并填列下表。项目账面价值