《我国上市公司财务舞弊的审计完善对策研究-以金亚科技为例》14000字

[16]。（三）审计失败的概念一些研究人员认为，审计失败的定义取决于严格的审计结果，即审计人员发表了不正确的审计意见，或者审计报告中的确存在较大的漏洞和缺陷，这使得不可能发布正确的审计报告。这一想法通常被认为过于片面，没有考虑到审计人员的责任心以及潜在的各种因素。另一种看法则是认为审计失败的确定以审计过程作为依据，注册会计师在对于审计流程中是不是保持审计的独立性，是否严格遵守审计准则和道德素养，是否实施不恰当地审计程序等，综合考虑了各方面的影响因素，同时也重视到了审计人员的利益问题，相比于第一点更具有说服力。在本篇论文中，也主要选择的是第二种想法探索审计问题，着重分析审计人员在审计过程中的错误行为，以此给出建议和防范措施，也给以后审计行业的发展一点启示。三、金亚科技财务舞弊审计失败案例简介（一）金亚科技股份有限公司简介该公司成立于2000年，公司注册的资金约2.6亿人民币，占地 面积2万平方米，并是四川省质量AA级认证，2009年10月成都金亚科技有限公司在深交所上市成功的。公司主营业务行业属于在数字电视设备的提供商，主要产品销售是以数字化媒体运营平台、“三网融合”的多运营主体数字电视机顶盒以及为运营商提供数字电视系统端的解决方案等为主。（二）金亚科技财务造假基本情况2015年，金亚科技在以其22亿元巨大的交易额收购天象互动科技有限公司时引起证监会的注意，同年6月4日晚CSRC（证监会）对金亚科技与董事长周旭辉开展调查。2016年1月，金亚科技有限公司发布审查报告自己承认财务造假这一事，引发各行业媒体热议，由此拉开财务造假的篇章。2018年6月，CSRC（证监会）正式发布公告，金亚科技在资金周转不灵的情况下，如表1所示，为满足发行和上市条件，强制编造不实财务信息、不实客户和公司、不实合同以虚假增加收入和利润，骗取首次公开得发行的批准。2020年2月，根据金亚科技对外公布2019年的业绩报告，从下表可知，自16年开始受停市影响，其净利润还是呈现亏损状态。数据来源：巨潮资讯通过阅读国泰安数据库中的数据，我们发现金亚科技有限公司2009年的审计机构是在2008年股东大会上协商批准后任命为广东大华德勤注册会计师的，但我们在合并后的12月得知，公司更名为“立信大华会计师事务所有限公司”，并以立信为法人。在2009年上市之前，该研究所已连续三年为金亚科技提供年度审计服务。自2014年起，由于公司变更，审计失败。立信连续九年为了金亚科技有限公司提供审计服务。分析近年来国内外审计不成功的案例，很多原因是同一家审计公司成立时间长，与客户关系密切，影响了审计的独立性，导致审计质量下降。有规定说：签名会计师和审计负责人对同一被审计客户的连续审计年限一般不得超过五年。在本案中，立信已经连续九年对金亚科技有限公司进行审计，有两名注册会计师邹俊梅、程进的审计现实不到五年，但分析表明，审计的独立性受到了严重损害。基于欺舞弊三角理论，本文将分析金亚科技财务欺诈的手段和立信公司审计过程中存在的问题。（三）金亚科技财务造假手段1.虚增营业收入、成本和利润根据2018年中国证监会对金亚科技的行政处罚决定书可知：金亚科技2014年实现营业收入55,822.95万元，比去年同期下降5.96%，虚增营业收入约7300万；其营业成本虚增约19万。金亚科技通过虚构客户数量、伪造银行对账单，合同、隐瞒费用支出等方式虚增利润约8000万。大量的虚增额使金亚科技在2014年的净利润在负值的情况下变为盈利。而在这些财务数据的背后，金亚科技也有着两套会计账簿，分别为006与003账套。006主要是用于对外公开，也就是说006账套全是造假的数据来源，而金亚科技真实的业务数据来源于003账套，仅用于内部管理，这个账套还是在2018年才正式公布于众。金亚科技大量的虚增额主要是源于其董事长周旭辉在年的初期定下公司年利润高达3000万的业绩指标，财务人员每个季末都会将真实财务数据告诉给周旭辉，在他的确认后，周旭辉将要求其公司财务人员根据自己编制的财务数据进行账务处理，虚假增加收入和成本，虚假增加配套的存货、应收账款等，虚报大量营业利润，形成虚假的财务账套006，用于对外公开（表2所示）。表22013-2014年金亚科技主要会计数据和财务指标单位：万元项目2014年2013年变动率营业总收入55822.9559375.90-5.96%营业成本42234.9048353.07-12.65%营业利润852.76-13277.21106.42%利润总额2401.88-12108.81118.90%净利润2632.28-12136.57121.74%数据来源：巨潮资讯2.虚构预付工程款2014年金亚科技的子公司成都金亚智能技术有限公司因建设施工，与四川宏山建设工程有限公司签订开工合同，该合同费用约7.3亿，按其40%的预付比例，金亚科技确认了2.92亿的预付工程款，使得了其银行存款减少2.92亿，其他非流动资产增加2.92亿元，而经过进一步调查取证发现四川宏山建设工程公司早在2014年已吊销营业执照，而且金亚科技的历年平均净资产规模就没有超过该合同规模，其预付的2.92亿元工程款最后也未支付。由此可见其预付巨额工程款也是金亚科技的一个财务造假手段，以虚假的建设工程的合同，虚假填制了 银行付款单，从而减少了大量银行存款，非法增加非流动资产。3.虚构货币资金对比证监会调查公开的数据与金亚科技自身出具的审计报告发现，其财务数据严重不符，尤其是货币资金金额的前后对比。从金亚科技2014年的审计报告中可以看出，在调整前该项目的余额为34523.39万元，而调整后仅剩12428.85万元，调整金额高达近2.2亿。而这一部分的调整金额则是董事长周旭辉占用，用于收购天象互动科技有限公司。天象互动公司成立了仅一年时间，2014年底这个公司的资产总额也只有约1亿元，负债额四千万元，净资产约为1亿元，但是金亚科技却愿意出22亿的高价收购。此次收购案无论从哪方面出发，金亚科技的做法都有些耐人寻味，让人不得不追究其背后隐藏的真实原因。针对此情况，进一步深究发现，金亚科技的真实控制人周旭辉也是天象互动公司的股东之一，同样占有了10%的股份，周旭辉存在利用了职务之便以谋求个人利益的嫌疑，并且在当年的财务报表中没有相应收购的交易记录，也未计入“其他应收款”科目，明显存在“两手倒”的嫌疑，其目的是为了虚增公司资产，粉饰财务报表数据（表3）。表3金亚科技货币资金调整表金亚科技2014年度自查报告数据合并报表项目更正前更正后更正数调整幅度货币资金（万元）34，523.3912，428.85-22，095.00-64%数据来源：巨潮资讯（四）立信会计师事务所对金亚科技审计失败介绍在案例中，作为审计单位的立信被推到了最前线，受到了中国证监会的处罚。自2000年立信成立以来，截至2019年，已发生四起审计失败案件，涉及的事务所和审计师已受到中国证监会的处罚。立信为金亚科技提供年报审计服务已有9年。我们应该非常熟悉金亚科技的财务状况和运营状况。然而，金亚科技2014年的年报审计服务以失败告终。这个过程中的错误包括：未保持应有的独立性立信在审核金亚科技的年度报告时未遵循独立性原则。就本文案例而言，立信未能保持独立性主要体两个方面，，立信对金亚科技的审计费用确实高于网宿科技。根据个人行为理论，人们更关心自己的利益，经济回报和行为动机之间有着密切的联系，行为动机旨在实现最大的利益。在某种程度上，会计公司也可以被视为一个个人和盈利组织。因此，很难不被高额的费用的利益所蒙蔽，以至于他们对独立性问题没有足够的重视。是连续审计服务的时间过长自2014年以来，立信已经为案例公司连续提供了长达九年的审计服务。此外，自2010年到2014年金亚科技自上市以来的五年中，公司从未更换过主注册会计师，只有程进和邹军梅两人。由于长期的审计业务交流，立信会计师事务所与金亚科技形成了“密切”的关系，从业人员对公司提供的信息没有做好准备，没有保持警惕的态度，甚至联合公司赚取更多利润。因此，审计业务的执行并未落实好审计的轮换制度，这对注册会计师和审计事务所的独立性形成了一定的限制，如表2所示。审计程序执行不到位金亚科技审计失败时,立信的审计程序没有执行,没有进行大型合同的取证和资金函证的相关证据收集。2014年,这家公司资金不足达到2.2亿元,确认货币资金其实是最后一步,不能犯错。但是,审计员忽略了整个审计过程中对银行存款函证程序的持续控制。特别是,发送和接收确认书的整个过程,应该与银行和公认审计员的联系有关。对于银行来说,这只是一个储蓄部门,相对独立的部门,所以通常不会与经过测试的金亚科技发生冲突。银行确认书作为外部审计的相关依据仍然可靠。然而,注册会计师不可能不知道如此庞大的资金的不足。四、金亚科技财务舞弊动因分析基于金亚科技财务舞弊案例分析，用舞弊三角理论分析，压力要素有退市危机、行业压力、融资压力等，机会要素有股权结构不合理、内部控制制度不健全等，借口要素有上市资金、审计未发现等。当一个公司具备了以上三个要素，那它的舞弊风险增大，且适用于舞弊三角理论来分析，分析如下：（一）压力因素1.退市危机所有财务舞弊的发生的先决条件是压力因素，即舞弊行为者是财务舞弊发生的动机。根据《创业板上市规则》的规定，上市企业连续三年亏损的，应当从名单中剔除。为了维持其目前在资本市场的地位，，公司必须承担风险，并试图以财务舞弊的形式掩盖其损失。对于公司来说，上市意味着企业可以做好工作并提高其财务能力，这有助于提高公司的知名度，（如图表4）因为这样，从2014年开始，公司为了使利润增加，开始高估其净，调整收入，避免被强制退市。数据来源：巨潮资讯2.行业压力金亚科技成立于2000年，主要从事数字电视系统软件和硬件。然而，随着科学和技术的发展，其他数字电视公司出现在同一个行业，并占据了特定的市场。“互联网+”概念的引入“加速了数字电视行业产品的更新。自公司在上市以来，该公司核心业务产品的销售份额年复一年下降，这直接表明该亚技术在市场上没有显著优势。因此，为了避免直接从报表中下降净利润等指数，该公司开始虚增其收入和资产，以掩盖对市场竞争的巨大压力的负面影响3.融资压力金亚科技的企业的性质决定面对投资者的更严格的要求。对于经过无数曲折才在创业板上奠定立足点的金亚科技来说,维持现有资本市场的地位尤为重要。然而,由于宏观环境影响,让金亚科技在2013年面临巨额损失。金亚科技是创业板上市的高科技企业,公司发展速度比普通上市公司快,资金需求相对较大。而且,由于发展的不确定性很大,经营失败的风险很高,所以金亚科技需要通过作弊来创造和融资更“漂亮”的财务数据。（二）机会因素1.股权结构不合理机会因素可被视为成功实施各类欺诈的一个重要先决条件，即财务舞弊的框架条件。与在董事会注册的公司相比创业板上市公司以民营高科技企业为主，民营企业内部股权内部结构相对集中，金亚科技董事会董事长周旭辉4年间持有公司股份达到27%，显示出每年增长趋势，远高于其余9名股东的总持有，并被列为大股东。如下图5所示。“主导”导致股权结构不正常，使周旭辉对公司拥有更广泛的绝对控制权。此外，由于股东之间缺乏一些限制，可能会出现大股东一人说了算。表5股东持股比例年份周旭辉持股比例其他九大股东持股比例2012年27.21%12.87%2013年27.21%11.09%2014年27.80%10.68%2015年27.80%16.02%2016年27.80%16.02%数据来源：天眼查2.内部控制制度不健全当金亚科技受到中国证监会的调查时，由于审计部主任突然辞职，金亚科技没有组织新来者的及时到来，审计者在最终实施公司对公司财务报表的内部控制方面没有发挥关键作用。可以看出，金亚科技不重视审计部门，这使得公司的内部控制系统毫无用处，且提供了舞弊条件。（三）借口因素如果一个公司满足了压力和机会的要求，它只需要能找到一个合理的借口来掩盖财务舞弊。（如表6所示）作为金亚科技的推荐机构，华泰联合证券和立信会计师事务所在查当日上市所有有关材料时没有找到，用来舞弊IPO上市的痕迹。金亚科技最后通过财务舞弊上市公开募集，且成功上市并募集了4.18亿元的人民币。之后，金亚科技有限公司的财务舞弊似乎更合理，这也是该公司为了未来保持资本市场地位的自我合理化借口。表62008-2009年IPO申报上市资料年份虚增利润占公开披露利润2008年3736万元85%2009年2287万元109%数据来源：巨潮资讯五、对金亚科技审计失败的原因分析（一）事务所原因分析1.没有保持相职业怀疑与审计独立性审计师在审计过程中应专业谨慎，对可疑问题保持警惕，明智地使用专业判断，并使业务过程中取得的证据的真实性，这样可以确保结论的公正性，做到这一点非常重要。在案例中，立信会计所在审计过程中，对于其财务报表所反映的异常并未仔细复核，巨额工程款的银行对账单也未核实来源，以及金亚科技高达3.45亿的货币资金调整原因也没有查明清楚，由此出具不太客观的审计报告。其次，独立性原则更是会计师事务所最重要、最基本的审计原则，也是保证审计业务公平公正，合理守信的前提。注册会计师在实施审计的过程中，对于自身利益与专业判断的区分，以及如何抵挡外界压力、经济利益的干扰是难题，也是必须解决的关键。立信会计师事务所以及审计人员为其提供了长达9年的审计服务，而邹军梅、陈晶两位注会人员更是连续4年为金亚科技签字确认，对金亚科技真实的财务状况与经营风险会不清楚吗？对金亚科技内部出现的问题会不了解吗？了解实情却瞒而不报，对金亚科技的财务舞弊视而不见，很大程度上是因为金亚科技给出的审计费用颇高，给予审计人员的经济诱惑巨大，才会导致审计人员职责失职。2.缺乏恰当地审计程序在金雅科技的审计期间，立信未能实施适当的审计程序，这主要的体现在几个方面：①货币基金没有得到适当的审计程序，资金审查包括库存现金和银行存款的函证在检查资金时，立信既没有监控盘查库存现金，也没有发现其账户不真实的情况，对银行存款的回函没有及时回应，这导致金亚科技有机会虚假增加22000万银行存款。对应收账款的函证程序不恰当，对于回函信中的含糊解释，立信也没有深究，及时发现重大合同中的异常，实施进一步的审计程序。②对大量预付工程款的审计程序不恰当。金亚科技提供的与四川宏山建设工程有限公司签订的《建设工程施工合同》，虽然合同的主要部分未经授权人员签署，通用条款部分也仅盖章未签字，但在本案中，已确认近3.1亿的预付工程款，完全忽视其存在的重大风险，合同无效后，金亚科技提供假的银行对账单，审计人员也未及时发现并制止。（二）被审单位原因分析 1.企业内部治理机构不完善本案例中金亚科技一直存在一个很明显的问题就是一股独大，其董事长周旭辉占股比例高达27.8%，其他股东占比较小，大部分的投资决定权由周旭辉持有，相当于周旭辉一人独揽大权，使得企业的内部控制形同虚设。另外，金亚科技高层管理人员之间的职责混乱，董事会或监事会最主要是维护股东的权益，约束高管，对其进行监督和管控。但在下图中其监事会主席两人都是公司内部人员，受制于股东的控制，使得监事会形同虚设，也大大增加了其舞弊的可能性（表7所示）。表7金亚科技主要股东职务姓名职务周旭辉董事长何苗董事、副董事长、董事会秘书罗进董事、总经理王海龙董事、副总经理周良超、陈宏、陈维亮独立董事丁勇和副总经理、财务总监曾兴勇监事会主席张世杰、刘志宏监事会主席数据来源：天眼查2.事务所与企业之间关系失衡在这种情况下，立信会计师事务所为金亚科技提供了9年的审计服务，他对金雅科技的财务实际情况有一些了解，但在审计风险如此之大的情况下，他仍然愿意接受审计金亚公司，从侧面看，您可以看到，金亚科技多年来给立信审计费用很多。例如，2014年的财务报告看出，案例公司的审计费用占公司年利润总额的3.75%，这笔费用对审计师来说是一个很大的诱惑，这样可以直接影响审计的客观性和独立性。（三）证监会原因分析对于会计师事务所出具的审计报告，中国证监会与财政部仅选择部分会计师事务所收到的审计报告进行审核，部分审计人员认为有运气成份，所以对会计师事务所出具的报告有随意心态，另外，证监会对于审计人员以及事务所做出的处罚力度较小，相较于事务所收取的审计费用很少。金亚科技审计失败的案例就可以看出问题所在，事情查出之后，证监会仅仅处以部分罚金，没收了立信事务所业务收入90万元，并处以罚款270万元；但对邹军梅、程进两位审计人员予以警告处分，各自处以罚款10万元。从表面上看审计失败会接受相应的惩罚，但其处罚力度较小，很多事务所仍在法律边缘徘徊，屡教不改。六、我国上市公司的防范审计失败的对策（一）对会计师事务所的措施1.遵守基本职业道德、加强风险防范意识审计人员在审计的过程中应当遵守基本的职业道德操守，按照审计独立性原则，执行恰当的审计程序。在面对金亚科技给出的巨额审计费用时，抵住诱惑，以整体利益为主，而不是过度重视自身利益，导致盲目审计。事务所与客户以及审计人员之间保持合适的距离，不存在某种利益牵扯关系，过度将其承接的业务利益化，会影响最后审计报告的客观、公正性。除此之外，审计人员应当加强防范意识，对异常的财务数据保持应有的职业怀疑，比如：立信在对金亚科技虚构的2.92亿预付工程款的异常并未表示怀疑，没有考虑过该合同的真实存在性以及该项目具体实施情况。这些都是在审计过程中应当第一时间发现并查明的问题，眼里不揉沙子，才能确保出具公平公正的审计意见，最大幅度地降低审计不成功的风险。2.加强审计质量把控、严守审计程序注册会计师专业胜任能力也是影响财务报表结果的重要因素之一，审计人员在开展审计的过程中，除了需要按照相应的审计程序执行，还要给予充分的关注和审查，对有疑惑的数据及时反馈、审核，帮助最后出具公平公正的审计报告。例如：金亚科技在2013年底已经呈现亏损的状态，2014年必定承受着巨大的经济压力，扭亏为盈是其主要目标。审计人员在此情况下，提前预知其财务风险，有针对性地提出或设计审计程序，必要时进一步追加审计程序，将风险审计降到最低，才能有效预防审计失败。另外，立信对金亚科技的货币资金询证函也未仔细核查，也未查明巨额的预付工程款合同的真实性。加强审计质量把控、严控审计程序是最关键的审计过程。（二）对上市公司内部的措施1.减缓舞弊压力与国外相比，我国的资本市场存在企业上市限制，上市周期长，上程序多等许多局限性。然而，许多公司仍然在不遗余力的想着上市，问题的根源在资金来源方向少，费用高。如果中国的企业不能通过上市实现增长，它们只能通过银行满足资本需求。但是，由于我们金融机构的业务范围有限，我们的金融机构似乎对这些中小企业不那么友好，在经营过程中抵御风险的能力较弱，金融机构一般不向这些企业发放贷款，以考虑资本回收的可能性。在这种情况下，国家能出台有关利于对中小企业贷款文件，一方面利于中小企业成长，另一方面解决目前国家融资途径单一现状。2.杜绝舞弊机会从杜绝舞弊机会看，迫切需要完善公司的治理的内部结构，并且在各级主管部门之间划分职责，确保在各级管理层中能 独立行使职能，董事会在企业管理中有非常重要的作用。为确保公司监管机构的独立性，所有股东在委任监管机构时，必须投一票，而非由大股东直接委任。同时，鉴于大股东的“主导地位”，可以引入机构投资者来控制和平衡大股东，以减少舞弊机会。从外部看，有关部门要制定法律法规，加大对财务舞弊的处罚力度，并在初步阶段予以杜绝。目前，我们对财务舞弊的惩罚，主要是将违例者绳之于法，并施加小额罚款，而罚款只占财务舞弊所得利润的一小部分，因此，将财务舞弊定为刑事犯罪是很重要的。严重侵害投资者利益，对社会造成不良影响的骗徒，应当承担刑事责任，没收个人财产。3.消除舞弊借口借口只是舞弊人对于自己行为觉得合理的流程，目前，许多中小企业经营的诚信问题是最难解决的，我们无法从法律的方面来限制这个问题，而只能从道德的方面来限制他，提高公司管理层的诚信经营意识。其次，企业文化传播是公司核心价值观的表现。要营造好的商业氛围，我们应在公司树立诚实领导的理念，营造良好的