第14章 收入课件

收入、费用和利润第一节收入第二节费用第三节利润一、收入的定义收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益増加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。收入准则所规范的收入包括销售商品收入、提供劳务收入02日常活动是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的其他活动01二、收入的确认与计量（一）基本要求收入的金额应当反映企业因转让这些商品（或服务，以下简称商品）而预期有权收取的对价金额02企业确认收入的方式应当反映其向客户转让商品（或提供服务，以下简称转让商品）的模式01二、收入的确认与计量（二）确认的原则取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。也包括有能力阻止其他方主导该商品的使用并从中获得经济利益。企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入二、收入的确认与计量取得商品控制权包括以下三个要素：能力主导该商品的使用能够获得几乎全部的经济利益能力，即客户必须拥有现时权利，能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部经济利益。如果客户只能在未来的某一期间主导该商品的使用并从中获益，则表明其尚未取得该商品的控制权。客户有能力主导该商品的使用，是指客户有权使用该商品，或者能够允许或阻止其他方使用该商品。商品的经济利益，是指该商品的潜在现金流量，既包括现金流入的增加，也包括现金流出的减少。二、收入的确认与计量（三）确认模型收入确认和计量的“五步法”模型识别与客户之间的合同确定交易价格在企业履行履约义务时确认收入识别合同中的单项履约义务将交易价格分配至单项履约义务三、五步法具体应用（一）识别与客户的合同合同是指双方或多方之间订立有法律约束力的权利义务的协议。合同有书面形式、口头形式以及其他形式。合同及客户的含义合同变更合同成立的条件合同合并识别与客户的合同三、五步法具体应用有效合同的五个条件:（同时满足）论点1合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务论点2该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务相关的权利和义务论点3该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款论点4该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额论点5企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回（有意愿且有财务能力）三、五步法具体应用会计处理合同开始日合同生效日有效合同企业在后续期间无需对其进行重新（持续）评估，除非有迹象表明相关事实和情况发生重大变化。不符合条件企业应当对其进行持续评估，并在其满足有效合同条件时按照规定进行会计处理。在不再负有向客户转让商品的剩余义务，且已向客户收取的对价无需退回时，才能将已收取的对价确认为收入；否则，应当将已收取的对价作为负债进行会计处理。三、五步法具体应用合同合并企业与同一客户（或该客户的关联方）同时订立或在相近时间内先后订立的两份或多份合同，在满足下列条件之一时，应当合并为一份合同进行会计处理：020103该两份或多份合同基于同一商业目的而订立并构成一揽子交易该两份或多份合同中的一份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况。该两份或多份合同中所承诺的商品（或每份合同中所承诺的部分商品）构成单项履约义务三、五步法具体应用【讨论】大型设备制造企业销售设备及提供安装：两份合同合二为一？A公司从事大型设备的生产制造，并为客户提供安装调试服务。A公司生产的大型设备需要经过安装调试后才能使用，由于该设备的特殊性，安装调试工作非常复杂，需要专业性强的技术人员参与，市场上除了A公司外无其他供应商可以完成此设备的安装调试。2020年5月1日，B集团同A公司签订了两份合同：合同一：订购一套大型设备，该设备价款为人民币2000万元；合同二：针对该设备的安装调试服务，服务费为人民币100万元，约定在设备送达B集团后3日内A公司需派出技术人员进行上述设备的安装调试。该设备于2020年6月10日送到B集团，并由B集团确认签收；A公司于2020年6月12日到达B集团现场进行设备安装调试，并于2020年6月30日完成。假定两份合同中所约定的对价都是公允的。三、五步法具体应用合同合并的要点解析第一步：前提同时订立或在相近时间内先后订立的两份或多份合同：在上述案例中，A公司和B集团同时签订了设备销售合同和安装调试服务合同。02与同一客户（或该客户的关联方）：在上述案例中，A公司与B集团，即同一客户，分别签订设备销售合同及安装调试服务合同。01三、五步法具体应用第二步：满足下列条件之一（注：并非需要满足以下所有条件）该两份或多份合同基于同一商业目的而订立并构成一揽子交易：A公司与B集团签订的设备销售合同和安装调试服务合同是基于同一商业目的，即B集团获得可以使用的机器设备而订立。该两份或多份合同中的一份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况，一份合同如果发生违约，将会影响另一份合同的对价金额：此案例背景中未具体提及这种情况。两份或多份合同中所承诺的商品（或每份合同中所承诺的部分商品）构成收入准则第九条规定的单项履约义务：案例中A公司销售的设备必须经过非常复杂的安装调试后才能使用，而除了A公司外无其他供应商可以完成此设备的安装调试。此例中，假定A公司经过判断认为设备和安装调试构成单项履约义务。三、五步法具体应用合同变更经合同各方批准对原合同范围或价格作出的变更合同变更增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反映了新增商品单独售价的，应当将该合同变更部分作为一份单独的合同进行会计处理。（两份合同）合同变更不属于（1）规定的情形，且在合同变更日已转让的商品或已提供的服务与未转让的商品或未提供的服务之间可明确区分的，应当视为原合同终止，同时，将原合同未履约部分与合同变更部分合并为新合同进行会计处理。（未来适用法）合同变更不属于（1）规定的情形，且在合同变更日已转让的商品与未转让的商品之间不可明确区分的，应当将该合同变更部分作为原合同的组成部分进行会计处理，由此产生的对已确认收入的影响，应当在合同变更日调整当期收入。（累计追补调整法）三、五步法具体应用合同变更是否经各方批准不对变更进行会计处理否是是否增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反映了新增商品单独售价将该合同变更部分作为一份单独的合同已转让的商品或已提供的服务与未转让的商品或未提供的服务之间是否可明确区分？视为原合同终止，将原合同未履约部分与合同变更部分合并为新合同否是是将该合同变更部分作为原合同的组成部分，对已确认收入的影响调整当期收入否三、五步法具体应用【例】甲公司承诺向某客户销售100件产品，每件产品售价500元。该批产品彼此之间可明确区分，且将于未来6个月内陆续转让给该客户。甲公司将其中的60件产品转让给该客户后，双方对合同进行了变更，甲公司承诺向该客户额外销售50件相同的产品，这50件产品与原合同中的产品可明确区分，其售价为每件480元（假定该价格反映了合同变更时该产品的单独售价）。上述价格均不包含增值税。【解析】本例中，由于新增的50件产品是可明确区分的，且新增的合同价款反映了新增产品的单独售价，因此，该合同变更实际上构成了一份单独的、在未来销售50件产品的新合同，该新合同并不影响对原合同的会计处理。甲公司应当对原合同中的100件产品按每件产品500元确认收入，对新合同中的50件产品按每件产品480元确认收入。三、五步法具体应用【例】A公司与客户签订合同，每周为客户的办公楼提供保洁服务，合同期限为三年，客户每年向A公司支付服务费10万元（假定该价格反映了合同开始日该项服务的单独售价）。在第二年末，合同双方对合同进行了变更，将第三年的服务费调整为8万元（假定该价格反映了合同变更日该项服务的单独售价），同时以20万元的价格将合同期限延长三年（假定该价格不反映合同变更日该三年服务的单独售价）；即每年的服务费为6.67万元，于每年年初支付。上述价格均不包含增值税。三、五步法具体应用【解析】在合同开始的前两年，即合同变更之前，A公司每年确认收入10万元。在合同变更日，由于新增的三年保洁服务的价格不能反映该项服务在合同变更时的单独售价，因此，该合同变更不能作为单独的合同进行会计处理，由于在剩余合同期间需提供的服务与已提供的服务是可明确区分的，A公司应当将该合同变更作为原合同终止，同时，将原合同中未履约的部分与合同变更合并为一份新合同进行会计处理。该新合同的合同期限为四年，对价为28万元，即原合同下尚未确认收入的对价8万元与新增的三年服务相应的对价20万元之和，新合同中A公司每年确认的收入为7万元（28万元/4年）。三、五步法具体应用【例】一家建造业公司与客户订立一项在客户自有土地上建造一幢商业楼宇的合同，合同的已承诺对价为100万元，并且如果楼宇的建造在24个月之内完成，公司将获得20万元的奖金。由于客户在建造过程中控制该楼宇，因此公司将已承诺的一揽子商品和服务作为在一段时间内履行的单一履约义务进行会计处理。在合同开始时，公司作出如下估计：交易价格

100万预计成本

70万预计利润（30％）

30万在合同开始时，公司将20万元的奖金排除在交易价格之外，因为其无法得出已确认的累计收入金额极可能不会发生重大转回的结论。楼宇建造的完成情况很大程度上受到超出公司影响范围之外的因素（包括天气和监管部门的批准等）影响。此外，公司有关类似合同的经验有限。三、五步法具体应用公司确定，采用基于已发生成本的投入法将能够适当地计量履约义务的履约进度。截至第１年年末，基于迄今为止已发生的成本（42万元）相对于预计总成本（70万元）的比例，公司已履行60%的履约义务。第１年确认的累计收入60万元和成本42万元。在第２年第一季度，合同各方同意修订合同以更改该楼宇的平面图，固定对价和预计成本因此分别增加了15万元和12万元。此外，允许公司获得200,000元奖金的期限延长了6个月（即，现为原合同开始日后的30个月）。合同修订后可能产生的总对价为135万元（固定对价115万元及完工奖金20万元）。在合同修订日，根据公司的经验以及拟实施的剩余工作（此类工作主要在楼宇内部实施，因而不会受到天气状况影响），公司得出结论认为若将上述奖金纳入交易价格，则已确认的累计收入金额极可能不会发生重大转回，并因此将20万元纳入交易价格。三、五步法具体应用在本例中，第２年第一季度，合同各方同意修订合同以更改该楼宇的平面图，同时固定对价增加了15万元。合同变更的三种情形会计处理分析情形1:合同变更增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反映了新增商品单独售价的。合同变更部分作为单独合同新签订的合同更改了楼宇的平面图，并未在原合同基础上增加可明确区分的商品，不符合情形。情形2:在合同变更日已转让的商品或已提供的服务与未转让的商品或未提供的服务之间可明确区分的合同变更作为原合同终止及新合同订立。原合同约定的是修建楼宇，构成单项履约义务，已修建完成部分与尚未修建完成部分并不可明确区分，不符合情形2。情形3:在合同变更日已转让的商品或已提供的服务与未转让的商品或未提供的服务之间可明确区分的合同变更部分作为原合同的组成部分。符合情形3,作为原合同的组成部分进行会计处理，由此产生的对已确认收入的影响，应当在合同变更日调整当期收入。公司更新了对履约进度的计量，并估计其已履行51.2%的履约义务（实际已发生成本42÷预计总成本82）。作为一项累计追加调整，公司在合同修订日确认了9.12万元[（51.2%的履约进度×修订后的交易价格135万元）-迄今为止已确认的收入60万元。三、五步法具体应用【例】20×7年2月1日，甲公司与乙公司签订了一项总额为20000万元的固定造价合同，在乙公司自有土地上为乙公司建造一栋办公楼。截至20×7年12月20日止，甲公司累计已发生成本6500万元。20×7年12月25日，经协商合同双方同意变更合同范围，增加装修办公楼的服务内容，合同价格相应增加3400万元。假定上述新增合同价款不能反映装修服务的单独售价，不考虑其他因素，下列各项关于上述合同变更会计处理的表述中，正确的是（）。A.合同变更部分作为单独合同进行会计处理B.合同变更部分作为原合同的组成部分进行会计处理C.原合同未履约部分与合同变更部分作为新合同进行会计处理D.合同变更部分作为单项履约义务于完成装修服务时确认收入【答案】B三、五步法具体应用（二）识别履约义务0102030405060708合同开始日，识别该合同所包含的各单项履约义务。履约义务，是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。履约义务既包括合同中明确的承诺，也包括由于企业已公开宣布的政策、特定声明或以往的习惯做法等导致合同订立时客户合理预期企业将履行的承诺。企业为履行合同而应开展的初始活动，通常不构成履约义务，除非该活动向客户转让了承诺的商品。三、五步法具体应用可明确区分①商品本身②商品+易于获得资源实质相同+转让模式相同的+可明确区分=单项履约义务与合同中其他承诺可单独区分组合产出重大修改或定制高度关联性同时满足三、五步法具体应用制造业及商品流通行业常见业务的判断质保服务生产前活动额外购买商品或服务的客户选择权（如销售激励、奖励积分和续约选择权等）不可返还的预付费用销售并安装运输与装卸服务捆绑销售三、五步法具体应用销售与安装情形1设备与安装服务彼此之间不会产生重大的影响，也不具有高度关联性。两者在合同中彼此之间可明确区分，因此，该项合同包含两项履约义务：销售设备和提供安装服务。情形2安装过程涉及设备定制化的重大改造，改造后才能很好地发挥设备用途，所以设备与安装服务彼此之间密不可分，应当将设备和安装服务合并作为单项履约义务。情形3虽然客户同时购买了设备和安装服务，但是由于安装服务可以单独出售，设备和安装服务能够明确区分，因此，该项合同包含两项履约义务，即销售设备和提供安装服务。三、五步法具体应用【例】甲公司与丁公司签订一项购销合同，合同规定甲公司为丁公司建造安装两部电梯，合同价款为1000万元。按合同规定，丁公司在甲公司交付电梯前预付不含税价款的70%，其余价款在甲公司将电梯运抵丁公司并安装检验合格后才予以支付。甲公司于2×18年12月25日将建造完成的电梯运抵丁公司，预计于次年1月31日全部安装完成。该电梯的实际成本为600万元，预计安装费用为20万元。要求：根据资料，判断甲公司对此事项是否确认收入，并编制甲公司2×18年与上述经济业务有关的会计分录。电梯的销售与安装业务高度相关，因此不确认收入。借：银行存款700

贷：合同负债700借：发出商品600

贷：库存商品600三、五步法具体应用捆绑销售销售设备与配套产品是否作为两个履约义务。甲公司与乙公司签署一份设备销售合同。合同约定了设备的销售价格在合同生效之日一次性付清，设备所有权归乙公司所有。但对乙公司有考核任务，约定在10年的考核期内，乙公司购买甲公司生产的该设备配套产品总金额不少于125万元人民币，进度为每年不低于12.5万。未经甲公司书面同意，不得在该设备上使用甲公司以外的公司提供的配套试剂或耗材。若有特殊情况，乙公司须经甲公司书面同意后方可进行，否则甲公司不承担保修责任。六个月为一个考核期，在一个考核周期内，乙公司采购的甲公司配套产品若高于合同进度，高于部分计入下一个考核周期；若低于合同进度，按差额部分收取乙公司浮动保证金。（浮动保证金计算办法：合同进度额（P）与实际采购额的差额的20%为浮动保证金。）在合作期间，乙公司累计完成进货额（P1+P2+P3+…+Pn）或者完成总进货额，甲公司将退还浮动保证金。Q:新收入准则下，销售设备与销售配套产品是否作为两个单项履约义务。A:两个单项履约义务：出售设备和出售配套产品三、五步法具体应用销售商品同时提供运输服务0102030405商品控制权转让予客户后，运输服务会被视为单独履约义务视主体为运输服务的主要责任人还是代理人，合同的对价最终确认为收入的金额以及时点都会不同。对于运输服务完成需时较长的合同，影响可能会比较大。主要责任人，由于客户在制造商提供运输服务的同时即取得该运输服务所带来的经济利益，因此制造商提供的运输服务收入应在一段时间内（即随着运输服务的完成进度）确认。如果制造商是提供运输服务的代理人，制造商则在完成代理服务时确认收入，通常情况下这是在将货物交付给第三方承运人进行运输的时点。商品控制权转让予客户之前发生的运输服务不属于向客户承诺的一项单独履约义务，而应作为履行合同，即向客户转让商品所需发生成本的组成部分。三、五步法具体应用

1.商品控制权转移之后的运输服务甲公司与乙公司签订合同，向其销售一批产品，并负责将该批产品运送至乙公司指定的地点，甲公司承担相关的运输费用。假定销售该产品属于在某一时点履行的履约义务，且控制权在出库时转移给乙公司。甲公司向乙公司销售产品并负责运输。该批产品在出库时，控制权转移给乙公司。在此之后，甲公司为将产品运送至乙公司指定的地点而发生的运输活动，属于为乙公司提供了一项运输服务。如果该运输服务构成单项履约义务，且甲公司是运输服务的主要责任人。甲公司应当按照分摊至该运输服务的交易价格确认收入。三、五步法具体应用

2.商品控制权转移之前的运输服务甲公司向乙公司销售产品，并负责运输。该批产品在送达乙公司指定地点时，控制权转移给乙公司。由于甲公司的运输活动是在产品的控制权转移给客户之前发生的，因此不构成单项履约义务，而是甲公司为履行合同发生的必要活动。甲公司与乙公司签订合同，向其销售一批产品，并负责将该批产品运送至乙公司指定的地点，甲公司承担相关的运输费用。假定销售该产品属于在某一时点履行的履约义务，且控制权在送达乙公司指定地点时转移给乙公司。企业执行新收入准则，无论作为单项履约义务还是非单项履约义务的运输服务成本不再列作销售费用。三、五步法具体应用产品质量保证评估质保的性质是客户是否具有单独购买质保的选择权质保是否提供保证以外的服务根据相关指引作为预计负债进行会计处理已承诺服务是一项单独履约义务作为单独履约义务进行会计处理是否否三、五步法具体应用区分保证类还是服务类两种类型的质量保证时，企业应当考虑以下因素：该质量保证是否为法定要求质量保证期限企业承诺履行任务的性质发生质量问题使用不当发生故障三、五步法具体应用授予客户选择权如果选择权向客户提供了重大权利的,则其为单独履约义务：020103重大权利：客户只有在签订合同的情況下才能取得的折扣要考虑定性和定量因素以及是否影响客户的行为当未来商品和劳务被转移或当选择权到期时,确认收入三、五步法具体应用客户奖励积分销售激励(免费维护服务)对软件和设备使用的维护未来商品或服务的折扣券续约选择权三、五步法具体应用【例】甲公司与客户签订了一份合同,以50000元销售某设备一台。同时,客户可以选择在未来一年内,再以原价格(即50000元)的10%折扣价格购买同型号设备一台。甲公司的这款产品通常每年提价10%,并预计下一个月进行调价。问题：合同中有多少个履约义务?三、五步法具体应用例外情形企业向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺。如，企业向客户提供2年的酒店管理服务，具体包括保洁、维修、安保等，但没有具体的服务次数或时间的要求，尽管企业每天提供的具体服务不一定相同，但是企业每天对于客户的承诺都是相同的，因此，该服务符合“实质相同”的条件。当企业向客户连续转让某项承诺的商品时，如每天提供类似劳务的长期劳务合同等，如果这些商品属于实质相同且转让模式相同的一系列商品，企业应当将这一系列商品作为单项履约义务。三、五步法具体应用（三）确定交易价格交易价格：企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。不一定是合同价或标价，如折扣与转让。企业代第三方收取的款项以及企业预期将退还给客户的款项，应当作为负债进行会计处理，不计入交易价格。1324

合同中存在的重大融资成分非现金对价应付客户对价可变对价三、五步法具体应用可变对价

1.可变对价含义可变对价(例如奖励、折扣、返利、退款、货款抵扣、价格折让、绩效激励)可能导致交易价格有所不同若企业收取对价的权利取决于因未来事项(例如退货权、绩效奖励)的发生或不发生,则承诺的对价亦可能不同企业在估计可变对价时,应使用能够更好地预测其根据事实和情况有权收取的金额的方法(即并非自由选择)三、五步法具体应用

2.处理方式：符合条件时计入交易价格（确认时间提前）020103计入交易价格的可变对价金额,应当以与可变对价相关的不确定性消除时累计已确认收入极可能不会发生重大转回的金额为限如果企业无法将可变对价估计的金额纳入交易价格(因为其可能导致重大收入转回),则企业仅应确认不会导致重大收入转回的可变对价的最低金额每个资产负债表日,企业应当重新估计应计入交易价格的可变对价金额。三、五步法具体应用转回迹象企业以外的因素很长时间经验有限打折程度结果的可能性非常多三、五步法具体应用最佳估计数计算方法最可能发生金额两种可能性期望值法各种可能性，利用概率三、五步法具体应用【例】甲公司生产和销售电视机。2x18年3月，甲公司向零售商乙公司销售1000台电视机，每台价格为3000元，合同价款合计300万元（不包含增值税）。甲公司向乙公司提供价格保护，同意在未来6个月内，如果同款电视机售价下降，则按照合同价格与最低售价之间的差额向乙公司支付差价。甲公司根据以往执行类似合同的经验，预计各种结果发生的概率如下：未来6个月内的降价金额概率040%20030%50020%100010%本例中，甲公司认为期望值能够更好地预测其有权获取的对价金额。假定不考虑本准则有关将可变对价计入交易价格的限制要求，在该方法下，甲公司估计交易价格为每台2740元（3000×40%+2800×30%+2500×20%+2000×10%)。三、五步法具体应用数量折扣如果仅在满足数量和金额临界后为未来购买事项提供了折扣，则企业应当评估该合同，以确定合同是否向客户提供了一项重大权利。如果在达到了临界值后，折扣要追溯应用于合同规定的所有购买活动，则折扣代表可变对价。在这种情况下，企业在确定交易价格过程中应估计拟购买的数量、金额和折扣，并更新贯穿于合同条款的估计。三、五步法具体应用如不存在重大权利，则在达到数量或金额临界值之前对已完成交易不存在会计影响，在达到临界值后的购买应按照折扣价格计量。02如果存在重大权利，就属于单独履约义务。01三、五步法具体应用现金折扣：目的、时间、金额能否进行合理的会计预计等。020103在销售合同中明确约定了现金折扣：新收入准则下的可变对价。在实际处理时，可以对现金折扣率进行预估，按照最佳预估值确认收入；也可以在现金折扣金额很小的情况下，在现金折扣实际发生时，冲减收入。在销售合同中未约定现金折扣，但是，现金折扣是惯例：收入准则在销售合同中未约定现金折扣，且现金折扣针对公司账龄较长或者账龄超过信用期，回款情况不佳的客户做出的约定，：债务重组及新金融工具准则计入“投资收益”。三、五步法具体应用借：应收账款

贷：主营业务收入

预计负债/合同负债

应交税费现金折扣三、五步法具体应用合同开始日，企业预计客户取得商品控制权与客户支付价款间隔不超过一年的，可以不考虑合同中存在的重大融资成分。合同中存在重大融资成分的，（现销价格与合同价格之间的差额是否较大、转让商品与客户付款时间间隔长短）企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额确定交易价格。该交易价格与合同对价之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。重大融资成分三、五步法具体应用基本情形企业将商品的控制权转移给客户的时间与客户实际付款的时间不一致（特殊情况除外）具体形式先发货后收款客户融资先收款后发货企业融资处理原则1.合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时【★★★注意时点】即以现金支付的应付金额（即，★★★现销价格）确定交易价格。

2.企业确定的交易价格与合同承诺的对价金额之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。

3.合同中存在重大融资成分的，企业在确定该重大融资成分的金额时，应使用将合同对价的名义金额折现为商品的现销价格的折现率。

4.该折现率一经确定，不得因后续市场利率或客户信用风险等情况的变化而变更。三、五步法具体应用【例】2x18年1月1日，甲公司向乙公司销售房屋。合同约定，房屋将于2年之后交货。合同中包含两种可供选择的付款方式，即乙公司可以在2年后交付房屋时支付449.44万元，或者在合同签订时支付400万元。乙公司选择在合同签订时支付货款。房屋的控制权在交货时转移。甲公司于2x18年1月1日收到乙公司支付的货款。上述价格均不包含增值税，且假定不考虑相关税费影响。按照上述两种付款方式计算的内含利率为6%。（1）2x18年1月1日收到货款。借：银行存款4000000

未确认融资费用494400

贷：合同负债4494400三、五步法具体应用（2）2x18年12月31日确认融资成分的影响。借：财务费用 240000(4000000x6%)

贷：未确认融资费用

240000（3）2x19年12月31日交付产品。借：财务费用 254400(4240000x6%)

贷：未确认融资费用 254400(4240000x6%)借：合同负债 4494400

贷：主营业务收入 4494400三、五步法具体应用【例】2×19年1月1日，甲公司与D公司签订销售协议，约定甲公司向D公司销售一批产品，售价为600万元，成本为400万元，双方协商D公司分3年于每年年末平均支付，甲公司于每次收到款项时分别开具增值税专用发票。当日，甲公司发出产品，该批产品的现销价格为525万元。假定实际利率为7%，增值税税率13%。（1）2×19年1月1日：借：长期应收款 678

贷：主营业务收入 525

未实现融资收益 75

应交税费——待转销项税额 78三、五步法具体应用借：主营业务成本 400

贷：库存商品 400（2）2×19年12月31日：借：未实现融资收益（525×7%） 36.75

贷：财务费用 36.75借：银行存款 226

应交税费——待转销项税额 26

贷：长期应收款 226

应交税费——应交增值税（销项税额 26（200×13%）

三、五步法具体应用情形举例1.客户就商品支付了预付款，且可以自行决定这些商品的转让时间1.企业向客户出售其发行的储值卡，客户可随时到该企业持卡购物；2.企业向客户授予奖励积分，客户可随时到该企业兑换这些积分等。2.客户承诺支付的对价中有相当大的部分是可变的，该对价金额或付款时间取决于某一未来事项是否发生，且该事项实质上不受客户或企业控制按照实际销量收取的特许权使用费3.合同承诺的对价金额与现销价格之间的差额是由于向客户或企业提供融资利益以外的其他原因所导致的，且这一差额与产生该差额的原因是相称的合同约定的支付条款目的是向企业或客户提供保护，以防止另一方未能依照合同充分履行其部分或全部义务——质保金4.在某些交易中企业向客户转让商品或服务的时间与收款的时间间隔可能较长，而导致该时间间隔的主要原因是国家有关部门需要履行相关的审批程序，且该时间间隔是履行上述程序所需经历的必要时间，其性质并非是提供融资利益。企业从事新能源汽车的生产与销售：作为销售对价组成部分的补贴款的收取时间与企业确认收入的时间间隔可能超过一年虽有时间间隔不考虑融资成分的例外情况：三、五步法具体应用【多项选择题】下列关于合同中存在重大融资成分处理的表述中正确的有（）。A.企业应当按照假定客户在取得商品控制权时以现金支付的应付金额确定交易价格B.企业应当按照假定客户在取得商品控制权时以应付金额的现值确定交易价格C.该交易价格与合同对价之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销D.合同开始日，企业预计客户取得商品控制权与客户支付价款间隔不超过一年的，可以不考虑合同中存在的重大融资成分【答案】ACD【解析】《企业会计准则—收入》第十七条规定：合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额确定交易价格，选项B不正确。三、五步法具体应用客户支付非现金对价客户支付非现金对价的，企业应当按照非现金对价的公允价值确定交易价格。非现金对价的公允价值不能合理估计的，企业应当参照其承诺向客户转让商品的单独售价间接确定交易价格。非现金对价的公允价值因对价形式以外的原因而发生变动的，应当作为可变对价，按照本准则第十六条规定进行会计处理。（例如：股票价格变动就属于对价形式价值变动）单独售价，是指企业向客户单独销售商品的价格。三、五步法具体应用非现金对价(包括实物资产、无形资产、股权、客户提供的广告服务等)账务处理能够合理估计客户支付非现金对价的，通常情况下，企业应当按照非现金对价在合同开始日的公允价值确定交易价格。注意：与非货币性资产交换的其他情形相区分会计分录：借：××资产(如：交易性金融资产、固定资产等)贷：主营业务收入(××资产在合同开始日的公允价值)不能合理估计非现金对价公允价值不能合理估计的，企业应当参照其承诺向客户转让商品的单独售价间接确定交易价格非现金对价的公允价值变动额的处理因对价形式而发生变动合同开始日后，非现金对价的公允价值因对价形式(如：收取股票、股价的波动)而发生变动的，该变动金额不应计入交易价格因对价形式以外的原因而发生变动合同开始日后，非现金对价的公允价值因对价形式以外的原因而发生变动的，应当作为可变对价，按照与计入交易价格的可变对价金额的限制条件相关的规定进行处理。三、五步法具体应用【例】甲公司与乙公司签订合同,为乙公司建造一项大型设备。合同约定,乙公司向甲公司支付1000万元现金以及一批材料。该批材料公允价值为500万元,甲公司无需为该批材料额外支付价款,且必须将该批材料用于该设备的建造。设备于3个月内建造完成并移交乙公司,乙公司在该时点获得了设备的控制权。问题：甲公司应当如何确定该设备的收入金额?本案例中，甲公司所获得材料，无需单独支付对价，因此，甲公司应将该批材料按公允价值计量，作为设备销售的收入进行确认，该大型设备的销售收入为1500万元。三、五步法具体应用应付客户对价企业应付客户（或向客户购买本企业商品的第三方，本条下同）对价的，应当将该应付对价冲减交易价格，并在确认相关收入与支付（或承诺支付）客户对价二者孰晚的时点冲减当期收入，但应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的除外。货位费(交易价格减少)合作广告安排(需要分析)“收费服务”安排(交易价格减少)三、五步法具体应用支付对象是否客户？是代替客户支付的对价否支付对价代表的是明确可区分的服务应付客户对价：抵减收入确认商品或服务的采购是是是否否需要考虑与客户的合同约定，以及合同以外的因素，例如：历史经验，与客户的沟通等如果支付对价超过自客户取得可明确区分商品的公允价值，超过金额应作为应付客户对价冲减收入。三、五步法具体应用【例】某消费品制造商甲公司签订了一项合同,向一家全球大型连锁零售店客户销售商品,合同期限为1年。该零售商承诺,在合同期限内以约定价格购买至少价値1500万元的产品。合同同时约定,甲公司需在合同开始时向该零售商支付150万元的不可退回款项。该款项旨在就零售商需更改货架以使其适合放置甲公司产品而作出补偿。第一个月该企业销售货物开具发票的金额为200万元。问题：甲公司第一个月如何确认收入?A公司根据前述应付给客户对价的相关规定，首先分析应付客户款项的性质。A公司认为，由于该款项并非为获取单独可区分的商品或服务，因为A公司并不享有改造货架的任何控制权。因此，A公司得出结论，应将向零售商支付的150万元款项作为后续销售商品收入的抵减项。根据合同约定，零售商承诺购货总价为1500万元，因此，所支付150元相当于给予了每项商品10%的折扣，A公司在确认每项商品销售收入时，按10%的折扣确认收入金额。三、五步法具体应用【例】甲企业是一家医药生产企业，2×16年10月与经销商A企业签订合同。合同约定甲企业以12元/瓶将其生产的药品X销售给A企业，月销售15万瓶，每月甲企业承担A企业的渠道费用20万元，甲企业生产药品X的成本为3元/瓶。收入成本毛利毛利率销售费用1804513575%201604511572%0三、五步法具体应用（四）合同交易价格的分摊基本原则企业应当在合同开始日按照各项履约义务的单独售价【分摊标准】分摊交易价格。单独售价，是指企业向客户单独销售商品的价格。

最佳证据为单独销售时的可观察价格当无单独销售无法直接观察时，采用以下估计方法：①市场调整法

②预计成本加毛利法③余值法三、五步法具体应用甲公司2×16年12月25日与客户订立软件许可合同，合同总价款为200万元。内容包括：（1）为期两年的软件许可权；（2）标准安装服务；（3）18个月的售后技术支持服务。客户2×16年12月31日向甲公司支付合同价款200万元。甲公司2×17年1月1日为客户安装软件，该服务为标准安装服务，不涉及对软件的重大修订。该安装服务亦经常由其他企业提供该软件在技术支持的情况下仍可正常运行。甲公司也向其他客户单独销售上述项目，为期两年的该软件许可权的单独售价为195万元，标准安装服务的单独售价为3万元，18个月的售后技术支持服务的单独售价为8万元。三、五步法具体应用项目单独售价20×7年20×7年合计软件许可权19594.66%189.32189.32安装服务31.46%2.912.91售后服务83.9%5.182.597.77合计206100%200三、五步法具体应用【例】20x7年3月1日，甲公司与客户签订合同，向其销售A、B两项商品，A商品的单独售价为6000元；B商品的单独售价为24000元，合同价款为25000元。合同约定，A商品于合同开始日交付，B商品在一个月之后交付，只有当两项商品全部交付之后，甲公司才有权收取25000元的合同对价。假定A商品和B商品分别构成单项履约义务，其控制权在交付时转移给客户。上述价格均不包含增值税，且假定不考虑相关税费影响。分摊至A商品的合同价款为5000[(6000/(6000+24000))x25000]元分摊至B商品的合同价款为20000[(24000/(6000+24000))x25000]元三、五步法具体应用（1）交付A商品时：借：合同资产 5000贷：主营业务收入 5000（2）交付B商品时：借：应收账款 25000

贷：合同资产 5000主营业务收入 20000合同资产，是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。应收款项是企业无条件收取合同对价的权利，该权利应当作为应收款项单独列示。二者的区别在于，应收款项代表的是无条件收取合同对价的权利，即企业仅仅随着时间的流逝即可收款，而合同资产并不是一项无条件收款权，该权利除了时间流逝之外，还取决于其他条件（例如，履行合同中的其他履约义务）才能收取相应的合同对价。因此，与合同资产和应收款项相关的风险是不同的，应收款项仅承担信用风险，而合同资产除信用风险之外，还可能承担其他风险，如履约风险等。合同资产在报表上填列：应当根据其流动性在“合同资产”或“其他非流动资产”项目中填列，已计提减值准备的，还应减去“合同资产减值准备”科目中相关的期末余额后的金额填列三、五步法具体应用【例】2021年7月1日，开源公司与客户签订一项合同，向其销售A、B两件商品。合同交易价格为5万元，A、B两件商品的单独售价分别为1.2万元和4.8万元。合同约定，A商品于合同开始日交付，B商品在7月10日交付，当两件商品全部交付之后，开源公司才有权收取全部货款。交付A商品和B商品分别构成单项履约义务，控制权分别在交付时转移给客户。不考虑增值税等相关税费及其他因素。开源公司在交付A商品时应确认（）。A.合同资产1.2万元 B.合同资产1万元C.应收账款1万元 D.应收账款1.2万元【答案】B三、五步法具体应用【例】2×18年10月1日，甲公司与H公司签订合同，向H公司销售100张电脑桌和100把电脑椅，总价款为120万元。合同约定，电脑桌于15日内交付，相关电脑椅于20日内交付，且在电脑桌和电脑椅等所有商品全部交付后，甲公司才有权收取全部合同对价。假定上述两项销售分别构成单项履约义务，全部商品交付给H公司时，H公司即取得其控制权。上述电脑桌的单独售价为96万元，电脑椅的单独售价为64万元。甲公司电脑桌和电脑椅均按时交付。假定该事项不考虑增值税、所得税等因素影响。三、五步法具体应用电脑桌的交易价格＝120×96/（96＋64）＝72（万元）；电脑椅的交易价格＝120×64/（96＋64）＝48（万元）。相关会计分录为：交付电脑桌时：借：合同资产 72

贷：主营业务收入 72交付电脑椅时：借：应收账款 120

贷：合同资产 72

主营业务收入 48三、五步法具体应用例外情形企业应按相对单独售价比例分摊折扣至各单独履约义务,下列情形除外：合同折扣仅与合同中一项或多项履约义务相关,且企业采用余値法估计単独售价的,应当按照前款规定在该一项或多项履约义务之间分摊合同折扣,然后采用余値法估计单独售价。有确凿证据表明合同折扣仅与合同中一项或多项履约义务相关的，企业应当将该合同折扣分摊至相关一项或多项履约义务。三、五步法具体应用【例】某企业与客户签定一合同以出售甲、乙、丙三种产品,,交易总价为100万元。甲、乙、丙各产品的单独售价分别为40万元、55万元、45万元,合计140万元。因为该企业经常将乙及丙产品合并按60万价格出售,经常将甲产品按40万元出售,故合同中40万元的折扣应全部分摊给乙及丙产品:

乙分配的交易价格=55÷100*60=33(万元)

丙分配的交易价格=45÷100*60=27(万元);

甲产品的交易价格=40(万元)。三、五步法具体应用交易价格后续变动020103应当以合同开始日确定的单独售价为基础分摊至相关履约义务(按单独售价的最初比例分摊)。【分配的基础不变】企业不得因合同开始日之后的单独售价的变动而重新分配交易价格。对于已履行的履约义务,其分摊的可变对价后续变动额，应当调整变动当期收入,不得追溯调整。三、五步法具体应用【例】2X17年7月1日,甲公司承诺向客户转让两种可明确区分的产品。产品X在合同开始时转让给客户，而产品Y则于2x18年3月31日转让给客户。客户承诺支付的对价包含固定对价700万元和估计值为200万元的可变对价,企业将可变对价估计值纳入交易价格(符合条件)。（1）X产品的单独售价为600万元，Y产品的单独售价为400万元,且可变对价不符合只分摊给某一履约义务的标准。（2）2X17年11月30日,合同范围进行了修订:2X18年6月30日前将产品Z(连同尚未交付的产品Y)转让给客户,合同价格增加了200万元(固定対价),产品Z的单独售价为300万元。三种产品均可明确区分。（3）2X17年12月30日,企业将其关于预计有权获得的可变对价的估计値修正为270万元。企业认为,该可变对价估计的变动可纳入交易价格(不确定性消除时累计已确认收入金额可能不会发生重大转回)三、五步法具体应用1、甲公司将交易价格900万元分摊至X产品和Y产品，即X产品540万元和Y产品360万元。2X17年7月1日产品X在合同开始时转让给客户时,企业确认540的收入。2、2X17年11月30日双方进行了合同变更。该合同变更属于合同变更的第（2)种情形，因此该合同变更应当作为原合同终止，并将原合同的未履约部分与合同变更部分合并为新合同进行会计处理。在该新合同下，合同的交易价格为560元（360元+200元），分摊至Y产品320万元和Z产品的240万元。3、20x7年12月30日，甲公司重新估计可变对价，增加了交易价格70万元。由于该增加额与合同变更前已承诺的可变对价相关，因此应首先将该增加额分摊给X产品和Y产品，之后再将分摊给Y产品的部分在Y产品和Z产品形成的新合同中进行二次分摊。将70万元的可变对价后续变动分摊至X产品和Y产品时，各自分摊的金额为42万元和28万元。由于甲公司已经转让了X产品，在交易价格发生变动的当期即应将分摊至X产品的42万元确认为收入。之后，甲公司将分摊至Y产品的28万元分摊至Y产品16万元和12万元，经过上述分摊后，Y产品的交易价格为336万元（320+16元），Z产品的交易价格金额均为252万元（240+12元）。因此，甲公司分别在Y产品和Z产品控制权转移时确认收入336万元和252万元。三、五步法具体应用收入确认的原则企业应当在履行了合同中的履约义务，即客户取得相关商品控制权吋确认收入。履约义务实现方式在一段时间内履行履约义务通过计量履约进度，在一段时间内确认收入在某一时点履行履约义务在客户获得商品控制权时确认收入三、五步法具体应用（五）时段法在某一时段内履行履约义务的条件如果符合标准之一,在某一段时间内确认收入；如果均不符合标准,在某个时点上确认收入。标准举例①客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益。常规或经常性的服务（如运输服务等）②客户能够控制企业履约过程中在建的商品在客户场地上建造资产（施工企业建筑服务）③企业履约过程中所产出的商品不具有可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项（合格收款权）。建造只有客户能够使用的专项资产，或按照客户的指示建造资产（房地产公司销售期房）三、五步法具体应用在一段时间内持续转移某一时点是一个时点转移否否控制权转移条件1：客户在企业履约的同时获益条件2：客户能够控制在建商品条件3：产出的商品具有“不可替代用途”，且企业在整个合同期内有权就累计至今已完成对的履约部分收取款项（合格收款权）是是否三、五步法具体应用【例】某企业与客户签订一个提供咨询服务的合同,从而使企业为客户提供专业意见(专业报告)。专业意见与针对客户的事实和情况有关。如果客户終止咨询合同,合同要求客户赔偿企业已发生的成本,另加15%的利润率。15%的利润率接近企业在类似合同中取得的利润率。满足条件一三、五步法具体应用【例】2017年11月30日，某企业与可口可乐公司签订生产一批饮料瓶的合同，金额500万元,合同约定:饮料瓶按照可口可乐公司的要求,在合同签订日可口可乐公司预付产品全部货款并不可返还，预计3个月生产完成并一次交付。思考：该企业应如何确认收入?满足条件三三、五步法具体应用收入确认方法对于在某一时段内履行的履约义务,企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入,但是,履约进度不能合理确定的除外。企业应当考虑商品的性质，采用产出法或投入法确定恰当的履约进度。

（1）产出法产出法主要是根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度，主要包括按照实际测量的完工进度、评估已实现的结果、已达到的里程碑、时间进度、已完工或交付的产品等确定履约进度的方法。三、五步法具体应用【例】甲公司与客户签订合同，为该客户拥有的一条铁路更换100根铁轨，合同价格为10万元（不含税价）截至20X7年12月31日，甲公司共更换铁轨60根，剩余部分预计在20x8年3月31日之前完成。该合同仅包含一项履约义务，且该履约义务满足在某一时段内履行的条件。假定不考虑其他情况。甲公司按照已完成的工作量确定履约进度。因此，截至20x7年12月31日，该合同的履约进度为60%(60/100)，曱公司应确认的收入为6万元（10万元x60%)。三、五步法具体应用

（2）投入法投入法主要是根据企业履行履约义务的投入确定履约进度，主要包括已投入的材料数量、花费的人工工时或机器工时、发生的成本和时间进度等投入指标确定履约进度。企业在采用投入法时，应当扣除那些虽然已经发生、但是未导致向客户转移商品的投入。已发生的成本并未反映企业履行其履约义务的进度，如因企业生产效率低下等原因而导致的非正常消耗01已发生的成本与企业履行其履约义务的进度不成比例。如果企业已发生的成本与履约进度不成比例，企业在采用成本法时需要进行适当调整02三、五步法具体应用【例】甲企业是一家建筑施工企业，2×16年9月与A公司签订施工合同为A公司装修办公用房。合同总造价500万元，预计总成本350万元。2×16年10月开工。截至2×16年12月31日，实际发生成本280万元，其中直接材料150万元（包含技术失误造成的材料损耗20万元），直接人工100万元，间接费用30万元（包含工地管理不善浪费8万元）。现行准则新收入准则影响(1)进度=280÷350=80%(2)本期收入=500×80%=400(3)本期成本=350×80%=280(1)进度=（280-20-8）÷350=72%(2)本期收入=500×72%=360(3)本期成本=350×72%=252进度推迟三、五步法具体应用在某一时点确认收入对于在某一时点履行的履约义务,企业应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入,即只有当客户获得主导该商品的使用并从中获得几乎全部剩余利益的现时权利时企业才能确认收入。在某一时点履行的履约义务的参考指标：企业已将该商品实物转移给客户,即客户已实际占有该商品。但是客户占有了某项商品实物并不意味着其就一定取得了该商品的控制权，反之亦然其他表明客户已取得商品控制权的迹象企业就该商品享有现时收款权利,即客户就该商品负有现时付款义务企业已将该商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户,即客户已取得该商品所有权上的主要风险和报酬客户已接受该商品企业已将该商品的法定所有权转移给客户，即客户已拥有该商品的法定所有权三、五步法具体应用到期收取本金同时满足以下4个条件，理解为控制权转移有商业实质代管的商品能单独识别企业按客户要求随时提供企业无权自己使用或转给其他方02委托代销：控制权未转移出版社经销商01三、五步法具体应用【例】甲公司委托乙公司销售W商品2000件，W商品已经发出，每件成本为70元。合同约定乙公司应按每件100元对外销售，甲公司按不含增值税的销售价格的10%向乙公司支付手续费。除非这些商品在乙公司存放期间内由于乙公司的责任发生毁损或丟失，否则在W商品对外销售之前，乙公司没有义务向甲公司支付货款。乙公司不承担包销责任，没有售出的W商品须退回给甲公司，同时，甲公司也有权要求收回W商品或将其销售给其他的客户。乙公司对外实际销售1000件，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为100000元，增值税税额为16000元，款项已经收到，乙公司立即向甲公司开具代销清单并支付货款。甲公司收到乙公司开具的代销清单时，向乙公司开具一张相同金额的增值税专用发票。假定甲公司发出W商品时纳税义务尚未发生，手续费增值税税率为6%,不考虑其他因素。三、五步法具体应用（1）发出商品借：发出商品——乙公司 140000

贷：库存商品——W商品 140000（2）收到代销清单，同时发生增值税纳税义务。借：应收账款——乙公司 116000

贷：主营业务收入——销售W商品 100000

应交税费——应交增值税（销项税额） 16000借：主营业务成本——销售W商品 70000

贷：发出商品——乙公司

70000借：销售费用——代销手续费 10000

应交税费——应交增值税（进项税额） 600

贷：应收账款——乙公司 10600甲公司（3）收到乙公司支付的货款。借：银行存款 105400

贷：应收账款——乙公司 105400三、五步法具体应用乙公司的账务处理如下：（1）收到商品借：受托代销商品——甲公司 200000

贷：受托代销商品款——甲公司 200000（2）对外销售借：银行存款 116000

贷：受托代销商品——甲公司 100000

应交税费——应交增值税（销项税额） 16000三、五步法具体应用（3）收到增值税专用发票借：受托代销商品款——甲公司 100000

应交税费——应交增值税（进项税额） 16000

贷：应付账款——甲公司

116000（4）支付货款并计算代销手续费借：应付账款——甲公司 116000

贷：银行存款 105400

其他业务收入——代销手续费 10000

应交税费——应交增值税（销项税额） 600三、五步法具体应用【例】2×18年1月1日，甲公司与乙公司签订合同，向其销售一台设备和专用零部件。设备和零部件的制造期为2年。甲公司在完成设备和零部件的生产之后，能够证明其符合合同约定的规格。假定在该合同下，向客户转让设备和零部件是可明确区分的，因此，企业应将其作为两项履约义务，且都属于在某一时点履行的履约义务。2×19年12月31日，乙公司支付了该设备和零部件的合同价款，并对其进行了验收。乙公司运走了设备，但是，考虑到其自身的仓储能力有限，且其工厂紧邻甲公司的仓库，因此，要求将零部件存放于甲公司的仓库中，并且要求甲公司按照其指令随时安排发货。乙公司已拥有零部件的法定所有权，且这些零部件可明确识别为属于乙公司的物品。甲公司在其仓库内的单独区域内存放这些零部件，并应乙公司的要求可随时发货，甲公司不能使用这些零部件，也不能将其提供给其他客户使用。客户取得商品控制权的售后代管三、五步法具体应用本例中，2×19年12月31日，设备的控制权已转移给乙公司；对于零部件而言，甲公司已经收取合同价款，但是应乙公司的要求尚未发货，乙公司已拥有零部件的法定所有权并且对其进行了验收，虽然这些零部件实物尚由甲公司持有，但是其满足在售后代管商品的安排下客户取得商品控制权的条件，这些零部件的控制权也已经转移给了乙公司。因此，甲公司应当确认销售设备和零部件的相关收入。除此之外，甲公司还为乙公司提供了仓储保管服务，该服务与设备和零部件可明确区分，构成单项履约义务。三、五步法具体应用A公司生产并销售笔记本电脑。2×18年，A公司与零售商B公司签订销售合同，向其销售1万台电脑。由于B公司的仓储能力有限，无法在2×18年底之前接收该批电脑，双方约定A公司在2×19年按照B公司的指令按时发货，并将电脑运送至B公司指定的地点。2×18年12月31日，A公司共有上述电脑库存1.2万台，其中包括1万台将要销售给B公司的电脑。然而，这1万台电脑和其余2000台电脑一起存放并统一管理，并且彼此之间可以互相替换。不满足售后代管的情形本例中，尽管是由于B公司没有足够的仓储空间才要求A公司暂不发货，并按照其指定的时间发货，但是由于这l万台电脑与A公司的其他产品可以互相替换，且未单独存放保管，A公司在向B公司交付这些电脑之前，能够将其提供给其他客户或者自行使用。因此，这1万台电脑在2×18年12月31日不满足售后代管商品安排下确认收入的条件。四、合同成本合同履约成本合同取得成本四、合同成本（一）合同取得成本企业为取得一项合同而发生的增量成本预期能够收回的,应当将这些成本确认一项资产。取得合同的增量成本是指企业在未取得合同的情况下不会发生的成本(如销售佣金)。01企业在未取得合同的情况下原本将发生的成本,如设施成本和销售人员工资，不予以资本化(无论是否签合同)02四、合同成本简化处理方法如果摊销期间等于或短于一年,则可选择将取得合同的成本费用化。【如销售的是现房，销售人员佣金】四、合同成本设置“合同取得成本”会计科目020103本科目核算企业取得合同发生的、预计能够收回的增量成本。本科目可按合同进行期细祾算。合同取得成本的主要账务处理。企业发生上述合同取得成本时，借记本科目，货记“银行存款”“其他应付款”等科目；对合同取得成本进行摊销时，按照其相关性借记“销售费用”等科目，贷记本科目。四、合同成本应当根据“合同取得成本”科目的明细科目初始确认时摊销期限是否超过一年或一个正常营业周期，在“其他流动资产”或“其他非流动资产”项目中填列，已计提减值准备的，还应减去“合同取得成本减值准备”科目中相关的期末余额后的金额填列。报表填列四、合同成本为了取得合同发生的增量成本且该成本预期能够收回定义合同取得成本补充解释是资产类科目，在财务报表中根据流动性进行相应列示可以在成本发生时一次性计入当期损益采用与该资产相关的商品收入确认相同的基础进行摊销合同取得成本的减值准备计入资产减值损失科目增量成本：不取得合同就不会发生的成本摊销期限超过一年：“其他非流动资产”摊销期限不超过一年：“其他流动资产”某一时点，一次性企鹅人收入某一时段，按履约进行确认收入在减值因素消失时，可以转回计提的资产减值准备列报简化处理摊销减值简单理解：合同取得成本就是，在取得合同前所花费的钱四、合同成本【例】甲公司为一家咨询服务提供商,中了一个向新客户提供咨询服务的标。该企业为取得合同而发生的成本如下：尽职调查的外部律师费 15000提交标书的差旅费 25000销售人员佣金 10000总成本 50000问题：上述成本哪些能够资本化?甲公司向销售人员支付的佣金属于为取得合同发生的增量成本，应当将其作为合同取得成本确认为一项资产。四、合同成本【多项选择题】甲公司参与一咨询项目竞标并取得合同，发生相关支出如下：（1）因参与投标发生差旅费5000元；（2）聘请律师进行尽职调查支出10000元；（3）销售人员佣金8000元，且预期能够收回；（4）承诺根据当年实现销售收入的5%向销售部门经理支付年终奖。上述各项支出，应于实际发生时计入当期损益的有（）。A.参与投标发生的差旅费 B.聘请律师的尽职调查支出C.销售人员佣金 D.支付销售部门经理的年终奖【答案】ABD【解析】选项C，甲公司向销售人员支付的佣金属于为取得合同发生的增量成本，且预期以后能够收回，应作为合同取得成本确认为一项资产。四、合同成本（二）合同履约成本不属于其他企业会计准则规范范围（其他会计准则优先）且同时满足下列条件的，应当作为合同履约成本确认为一项资产。020103该成本与一份当前或预期取得的合同直接相关该成本产生了企业将在未来用于履行履约义务的资源该成本预计能够得到补偿四、合同成本设置“合同履约成本”会计科目本科目核算企业为履行当前或预期取得的合同所发生的、不属于其他企业会计准则规范范围且按照本准则应当确认为一项资产的成本。企业因履行合同而产生的毛利不在本科目核算。本科目可按合同，分别“服务成本”“工程施工”等进行明细核算。企业发生上述合同履约成本时，借记本科目，贷记“银行存款”“应付职工薪酬”“原材料”等科目；对合同履约成本进行分摊时，借记“主营业务成本”“其他业务成本”等科目，贷记本科目。01020403合同履约成本的主要账务处理。四、合同成本应当根据“合同履约成本”科目的明细科目初始确认时摊销期限是否超过一年或一个正常营业周期，在“存货”或“其他非流动资产”项目中填列，已计提减值准备的，还应减去“合同履约成本减值准备”科目中相关的期末余额后的金额填列。报表填列四、合同成本【案例】甲公司签订了一个管理客户信息技术数据中心的五年服务合同,并在随后的每一年续约一次。在提供服务之前,企业设计并建立一个供企业内部使用并与客户的系统接口的技术平台。该平台未转移至客户,但是将用于向客户提供服务。建立技术平台发生的初始成本如下所示：设计服务

40000硬件 120000软件 90000数据中心的迁移与测试100000甲公司为履行合同发生的上述成本中，购买硬件和软件的成本应当分别按照固定资产和无形资产进行会计处理；设计服务成本和信息中心的测试成本与履行该合同直接相关，并且增加了甲公司未来用于履行履约义务（即提供管理服务）的资源，如果甲公司预期该成本可通过未来提供服务收取的对价收回，则甲公司应当将这些成本确认为一项资产。四、合同成本与合同履约成本和合同取得成本有关的资产的摊销和减值对于确认为资产的合同履约成本和合同取得成本，企业应当采用与该资产相关的商品收入确认相同的基础（即，在履约义务履行的时点或按照履约义务的履约进度)进行摊销，计入当期损益。摊销减值合同履约成本和合同取得成本的账面价值高于下列两项的差额的，超出部分应当计提减值准备，并确认为资产减值损失：（1)企业因转让与该资产相关的商品预期能够取得的剩余对价；（2)为转让该相关商品估计将要发生的成本。四、合同成本【例】2x18年1月1日，甲建筑公司与乙公司签订一项大型设备建造工程合同，根据双方合同，该工程的造价为6300万元，工程期限为1年半，甲公司负责工程的施工及全面管理，乙公司按照第三方工程监理公司确认的工程完工量，每半年与甲公司结算一次；预计2x19年6月30日竣工；预计可能发生的总成本为4000万元。假定该建造工程整体构成单项履约义务，并属于在某一时段履行的履约义务，甲公司采用成本法确定履约进度，增值税税率为10%,不考虑其他相关因素。2x18年6月30日，工程累计实际发生成本1500万元，甲公司与乙公司结算合同价款2500万元，甲公司实际收到价款2000万元；2x18年12月31日，工程累计实际发生成本3000万元，甲公司与乙公司结算合同价款1100万元，甲公司实际收到价款1000万元；2x19年6月30日，工程累计实际发生成本4100万元，乙公司与甲公司结算了合同竣工价款27