《财务会计》第十一章

收入

财经专业“十三五”规划教材《财务会计》之十一1收入概述一、收入的概念与特征收入是指企业在日常活动中所形成的、会导致所有者权益增加的、与投资者投入资本无关的经济利益的总流入。收入具有如下特征：（1）收入是企业日常活动形成的经济利益流入。（2）收入必然导致所有者权益的增加。（3）收入不包括所有者向企业投入资本导致的经济利益流入。二、收入的分类商品销售收入，是指企业通过销售商品实现的收入。这里的商品包括企业为销售而生产的产品和为转售而购进的商品，如工业企业产品销售、商品流通企业商品销售等。对于企业销售的其他存货，如原材料、包装物等也视为同商品。（一）收入按性质分类商品销售收入1二、收入的分类提供劳务收入，是指企业通过提供劳务实现的收入，如企业通过提供旅游、运输、饮食、广告、咨询、代理、培训、产品安装等劳务所实现的收入。（一）收入按性质分类提供劳务收入2二、收入的分类让渡资产使用权收入，是指企业通过让渡资产使用权实现的收入，主要包括利息收入和使用费收入。（一）收入按性质分类让渡资产使用权收入3二、收入的分类主营业务收入，是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动实现的收入。主营业务收入在企业总收入中所占的比重较大，对企业的经济效益影响较大，如工业企业销售商品、自制半成品、代制品、代修品及提供工业性劳务等取得的收入，商品流通企业销售商品所取得的收入等。（二）收入按企业经营业务的主次分类主营业务收入1二、收入的分类其他业务收入，是指企业为完成其经营目标所从事的与经常性活动相关的活动实现的收入。其他业务收入属于企业日常活动中次要交易实现的收入，在企业收入中所占的比重较小，如工业企业对外销售材料，出租包装物、商品或固定资产；对外转让无形资产使用权；对外进行权益性投资（取得现金股利）或债权性投资（取得利息）；提供非工业性劳务等实现的收入等。（二）收入按企业经营业务的主次分类其他业务收入2三、收入的确认与计量企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。当企业与客户之间的合同同时满足下列条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：（1）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务。（2）该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务（以下简称“转让商品”）相关的权利和义务。（3）该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款。（4）该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额。（5）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。（一）收入的确认三、收入的确认与计量企业应当按照分摊至各单项履约义务的交易价格计量收入。交易价格，是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。在确定交易价格时，企业应当考虑可变对价、合同中存在的重大融资成分、非现金对价、应付客户对价等因素的影响。（二）收入的计量2商品销售收入一、商品销售收入的确认与计量企业就该商品享有现时收款权利，即客户就该商品负有现时付款义务。企业已将该商品的法定所有权转移给客户，即客户已拥有该商品的法定所有权。企业已将该商品实物转移给客户，即客户已实物占有该商品。企业已将该商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户，即客户已取得该商品所有权上的主要风险和报酬。客户已接受该商品。其他表明客户已取得商品控制权的迹象。（一）商品销售收入的确认对于商品销售收入而言，最核心的问题是收入的确认时点，即何时确认收入。在判断客户是否已取得商品控制权时，企业应当考虑下列迹象：一、商品销售收入的确认与计量销售商品签订有合同或协议的，企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款的公允价值确定商品销售收入。销售商品无合同或协议的，按购销双方都同意或都能接受的价格确定。销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售收入金额，现金折扣在实际发生时计入当期损益。销售商品涉及商业折扣，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入。企业已经确认销售商品发生销售折让的，应当在发生时冲减当期的销售商品收入。企业已经确认销售商品收入的售出商品发出销售退回的，应当在发生时冲减当期的销售商品收入。（二）商品销售收入的计量商品销售收入的计量，一般应遵循下列原则：二、商品销售收入的核算“主营业务收入”账户“其他业务收入”账户“主营业务成本”账户“其他业务成本”账户“发出商品”账户（一）账户设置二、商品销售收入的核算【例11-2-1】A企业销售一批产品给B企业，开出的增值税专用发票上注明售价20000元，增值税额3200元。产品已经发出，货款收到并存入银行。该批产品的生产成本为12000元。根据增值税专用发票和出库单等原始票据，编制的会计分录为：借：银行存款 23200贷：主营业务收入20000

应交税费——应交增值税（销项税额） 3200借：主营业务成本 12000贷：库存商品 12000（二）一般销售业务的核算二、商品销售收入的核算【例11-2-2】A公司销售给B企业原材料一批，增值税专用发票上注明价款50000元，增值税8000元，款项收到并存入银行，该批材料的成本为40000元。根据增值税专用发票和出库单等原始票据，编制的会计分录为：借：银行存款 58000贷：其他业务收入 50000

应交税费——应交增值税（销项税额） 8000借：其他业务成本 40000贷：原材料 40000（三）材料销售的核算二、商品销售收入的核算（四）分期收款销售的核算【例11-2-3】2018年1月1日，甲企业采用分期收款方式向乙企业销售A产品，价款共计550000元，增值税88000元。合同约定分两年收回，每年年末收取，第一年年末收回货款300000元和增值税88000元；第二年年末收回货款250000元。该产品成本300000元。假如甲企业为一般纳税人，增值税税率为16%，企业选定的折现率为8%。甲企业A产品销售价款公允价值计算如表11-1所示。表11-1甲企业A产品销售价款公允价值计算年度销售价款（元）折现率（%）现值系数现值（公允价值）（元）201830000080.9259277770201925000080.8573214325合计550000492095二、商品销售收入的核算（四）分期收款销售的核算甲企业会计处理如下：（1）2018年1月1日，销售商品时，编制的会计分录为：借：长期应收款 638000贷：主营业务收入 492095

应交税费——应交增值税（销项税额） 88000

未实现融资收益 57905（2）结转该批商品成本时，编制的会计分录为：借：主营业务成本 300000贷：库存商品 300000二、商品销售收入的核算（四）分期收款销售的核算（3）2018年年末，收取价款时，编制的会计分录为：借：银行存款 388000贷：长期应收款 388000借：未实现融资收益 22230贷：财务费用 22230（4）2019年年末，收取价款时，编制的会计分录为：借：银行存款 250000贷：长期应收款 250000借：未实现融资收益 35675贷：财务费用 35675二、商品销售收入的核算（五）已经发出但不符合商品销售收入确认条件商品的核算如果企业在销售商品时，尚不能同时满足收入确认的5个条件，则不能确认商品销售收入，已经发出的商品，应当通过“发出商品”账户核算。【例11-2-4】2019年3月，A企业以托收承付方式向B企业销售一批商品，成本为50000元，增值税专用发票上注明的价款为70000元，增值税额11200元。A企业在销售时已知B企业资金周转发生困难，但A企业考虑到为了避免存货积压，同时，B企业的资金周转款只是暂时性的，未来收回货款的可能性较大，因此，仍将商品销售给了B企业。由于此项目目前收回货款的可能性不大，A企业在销售该商品时不能确认收入，应将已发出商品成本转入“发出商品”账户。二、商品销售收入的核算（五）已经发出但不符合商品销售收入确认条件商品的核算（1）假设A企业销售该批商品的纳税义务已经产生，A企业编制的会计分录为：借：发出商品 50000贷：库存商品 50000结转应缴纳的增值税时，编制的会计分录为：借：应收账款——B企业 11200贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 11200如果不需要在销售时缴纳增值税，则不做会计处理。二、商品销售收入的核算（五）已经发出但不符合商品销售收入确认条件商品的核算（2）如果2019年9月得知B企业经营状况出现好转，且B企业承诺近期付款，则可以满足收入确认的条件，编制的会计分录为：借：应收账款——B企业 70000贷：主营业务收入 70000借：主营业务成本 50000贷：发出商品 50000二、商品销售收入的核算（六）商业折扣、商业折让、现金折扣销售的核算商业折扣的目的是鼓励购货方多购买商品，通常根据购货方不同的数量而给予不同的折扣比率，商品标价扣除商业折扣后的金额，为双方的实际交易价格，因此，销售商品收入的金额不包括商业折扣，应按扣除商业折扣之后的净额入账。接受货币资产的核算1二、商品销售收入的核算（六）商业折扣、商业折让、现金折扣销售的核算【例11-2-5】甲企业所销售的A产品在商品价目单上标明每件500元，若一次性购买A产品100件以上，则可得到15%的折扣，乙企业一次性购买A产品100件，增值税税率为16%。甲企业编制的会计分录为：发票价格＝100×500×（1－15%）＝42500（元）销项税额＝42500×16%＝6800（元）借：应收账款 49300贷：主营业务收入 42500

应交税费——应交增值税（销项税额）6800接受货币资产的核算1二、商品销售收入的核算（六）商业折扣、商业折让、现金折扣销售的核算【例11-2-6】甲公司向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的价款为500000元，增值税税额为80000元。乙公司在验收过程中发现部分商品质量不合格，要求在价格上给予5%的折让。假定甲公司已确认销售收入，款项尚未收到，已取得税务机关开具的红字专用发票，则甲公司会计处理如下：商业折让的核算2二、商品销售收入的核算（六）商业折扣、商业折让、现金折扣销售的核算（1）销售实现时，编制的会计分录为：借：应收账款 580000贷：主营业务收入 500000

应交税费——应交增值税（销项税额）80000（2）发生销售折让时，编制的会计分录为：借：主营业务收入 25000

应交税费——应交增值税（销项税额）4000贷：应收账款 29000（3）实际收到款项时，编制的会计分录为：借：银行存款 551000贷：应收账款 551000商业折让的核算2二、商品销售收入的核算（六）商业折扣、商业折让、现金折扣销售的核算【例11-2-7】A公司销售给B公司商品一批，增值税专用发票上注明售价100000元，增值税额16000元。企业为了及早收回货款，在合同中规定了符合现金折扣的条件为“2/10，1/20，n/20”。现金折扣的核算3（1）销售实现时，应按总销售确认收入，编制的会计分录为：借：应收账款——B公司

116000

贷：主营业务收入

100000

应交税费——应交增值税（销项税额）

16000二、商品销售收入的核算（六）商业折扣、商业折让、现金折扣销售的核算（2）若B公司在10日内付清货款，则现金折扣为2000（100000×2%）元，编制的会计分录为：借：银行存款 114000

财务费用 2000贷：应收账款——B公司 116000现金折扣的核算3（3）若B公司在20日内付清货款，则现金折扣为1000元，编制的会计分录为：借：银行存款 115000

财务费用 1000贷：应收账款——B公司 116000二、商品销售收入的核算（六）商业折扣、商业折让、现金折扣销售的核算现金折扣的核算3（4）若B公司在21～30日内付清货款，则不存在现金折扣，应按全额付款。编制的会计分录为：借：银行存款 116000贷：应收账款——B公司 116000二、商品销售收入的核算（七）销货退回的核算【例11-2-8】2018年10月10日，A公司销售给B企业商品一批，增值税专用发票上注明价款150000元，增值税税额24000元，成本115000元。商品当日发出，收到对方支票一张，已送存银行。11月8日，B企业发现该批商品质量有问题，将商品全部退回，A公司将货款退给B企业，并按规定开具了红字增值税专用发票。A公司会计处理如下：二、商品销售收入的核算（七）销货退回的核算（1）销售实现时，编制的会计分录为：借：银行存款 174000贷：主营业务收入 150000

应交税费——应交增值税（销项税额） 24000借：主营业务成本 115000贷：库存商品 115000二、商品销售收入的核算（七）销货退回的核算（2）11月8日，销货退回时，编制的会计分录为：借：主营业务收入 150000

应交税费——应交增值税（销项税额） 24000贷：银行存款 174000借：库存商品 115000贷：主营业务成本 115000二、商品销售收入的核算（八）预收账款销售的核算预收账款销售商品，是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项才将商品交付购货方，标明商品所有权上的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款项时才转移给购货方，企业通常应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。【例11-2-9】

2018年8月25日，A公司与B企业签订一笔金额为600000元的销货合同。合同规定，A公司于9月1日先预先收货款的50%，余款在12月5日交货后收取。A公司会计处理如下：二、商品销售收入的核算（八）预收账款销售的核算（1）2018年9月1日，预收货款时，编制的会计分录为：借：银行存款 300000贷：预收账款 300000（2）2018年12月5日，交货时，编制的会计分录为：借：预收账款 696000贷：主营业务收入 600000

应交税费——应交增值税（销项税额） 96000（3）2018年12月5日，收到余款时，编制的会计分录为：借：银行存款 396000贷：预收账款 396000二、商品销售收入的核算（九）委托代销商品的核算视同买断方式1视同买断方式下，代销商品的实际售价可由受托方自定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有。在交付商品时，委托方不确认收入，受托方也不作购进商品处理。受托方将商品销售后，按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销清单，委托方收到代销清单时再确认本企业的销售收入。二、商品销售收入的核算（九）委托代销商品的核算视同买断方式1【例11-2-10】甲公司委托乙公司销售产品100件，协议价每件2000元，该产品每件成本为1000元，增值税税率16%。月底，甲公司收到乙公司开来的代销清单，向乙公司开具增值税专用发票，发票上注明售价40000元，增值税额6400元。乙公司实际销售时开具的增值税专用发票上注明售价50000元，增值税额8000元。二、商品销售收入的核算（九）委托代销商品的核算视同买断方式1（1）委托方甲企业会计处理如下：①发出商品时，编制的会计分录为：借：委托代销商品 100000贷：库存商品 100000②月底，收到代销清单，开出增值税专用发票时，编制的会计分录为：借：应收账款——受托方 46400贷：主营业务收入 40000

应交税费——应交增值税（销项税额） 6400同时，结转代销商品销售成本时，编制的会计分录为：借：主营业务成本 20000贷：委托代销商品 20000二、商品销售收入的核算（九）委托代销商品的核算视同买断方式1③收到货款时，编制的会计分录为：借：银行存款 46400贷：应收账款——受托方 46400（2）受托方乙企业会计处理如下：①收到商品时，编制的会计分录为：借：受托方代销商品 200000贷：代销商品款 200000二、商品销售收入的核算（九）委托代销商品的核算视同买断方式1②实际销售商品，开出增值税专用发票时，编制的会计分录为：借：银行存款 58000贷：主营业务收入 50000

应交税费——应交增值税（销项税额） 8000同时，结转代销商品销售成本时，编制的会计分录为：借：主营业务成本 40000贷：受托代销商品 40000二、商品销售收入的核算（九）委托代销商品的核算视同买断方式1③月底，开出代销清单，收到增值税专用发票时，编制的会计分录为：借：代销商品款 40000

应交税费——应交增值税（进项税额） 6400贷：应付账款——委托方 46400④按照合同，付出货款时，编制的会计分录为：借：应付账款——委托方 46400贷：银行存款 46400二、商品销售收入的核算（九）委托代销商品的核算手续费方式2【例11-2-11】A公司委托B公司销售商品100件，双方签订的委托协议价格200元/件，该商品的成本120元/件，增值税率16%。B公司将该批商品以每件200元的价格对外出售，共取得价款20000元，增值税3200元。A公司按照售价的10%支付B公司手续费，并在B公司交来代销清单时给B公司同样金额的销项税发票。与视同买断的代销相比，收取手续费形式的代销由委托方制定价格，受托方只是按照协议价格对外销售，不得自行改变售价，根据协议由委托方支付一定的手续费。在这种代销方式下，委托方在受托方将商品售出并收到受托方开具的代销清单后，确认收入。受托方在商品销售后，按照协议约定的手续费确认代销收入。二、商品销售收入的核算（九）委托代销商品的核算手续费方式2（1）委托方A公司会计处理如下：①发出商品时，编制的会计分录为：借：发出商品 12000贷：库存商品 12000②收到代销清单时，编制的会计分录为：借：应收账款 23200贷：主营业务收入 20000

应交税费——应交增值税（销项税额） 3200同时，结转代销商品销售成本时，编制的会计分录为：借：主营业务成本 12000贷：发出商品 12000二、商品销售收入的核算（九）委托代销商品的核算手续费方式2③确认代销费用时，编制的会计分录为：借：销售费用2000贷：应收账款 2000④收到B公司的代销收入款时，编制的会计分录为：借：银行存款21200贷：应收账款 21200二、商品销售收入的核算（九）委托代销商品的核算手续费方式2（2）受托方B公司会计处理如下：①收到商品时，编制的会计分录为：借：受托代销商品 20000贷：代销商品款 20000②实际销售商品，开出增值税专用发票时，编制的会计分录为：借：应收账款 23200贷：应付账款 20000

应交税费——应交增值税（销项税额）3200二、商品销售收入的核算（九）委托代销商品的核算手续费方式2③收到增值税专用发票时，编制的会计分录为：借：应交税费——应交增值税（进项税额） 3200贷：应付账款 3200借：代销商品款 20000贷：受托代销商品 20000④按照合同，付出货款时，编制的会计分录为：借：应付账款 23200贷：银行存款 21200

主营业务收入 20003提供劳务收入一、提供劳务收入的确认与计量（一）提供劳务收入的确认企业提供劳务的种类有很多，如旅游、运输、饮食、广告、咨询、代理、培训、产品安装等。有的劳务一次就能完成，且一般为现金交易，如饮食、理发、照相等；有的劳务需要花费一段较长的时间才能完成，如安装、旅游、培训、远洋运输等。

企业提供劳务收入的确认，包括两种情况：在资产负债表日，劳务交易结果能够可靠估计和劳务交易结果不能够可靠估计。一、提供劳务收入的确认与计量（二）提供劳务收入的计量在采用完工百分比法确认收入时，收入和相关的费用应按以下公式计算：本年确认的收入＝劳务总收入×本年末止劳务的完成程度－以前年度已确认的收入本年确认的费用＝劳务总成本×本年末止劳务的完成程度－以前年度已确认的费用对于一次就能完成的劳务或在同一会计期间内开始并完成的劳务，应在提供劳务交易完成时确认收入，即完成合同法。对于跨期间的劳务，在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当按照完工百分比法确认提供劳务的收入；对于提供劳务交易结果不能够可靠估计的，应当分别下列情况处理。一、提供劳务收入的确认与计量（三）特殊劳务交易收入的确认（1）安装费。（2）宣传媒介的收费。（3）为特定客户开发软件的收费。（4）包括在商品售价内可区分的服务费。（5）艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。（6）属于提供设备和其他有形资产的特许权费。（7）会员费。（8）劳务费。二、提供劳务收入的核算（一）账户设置提供劳务服务主要涉及的账户有“劳务成本”“应付职工薪酬”等账户。“劳务成本”账户，核算企业对外提供劳务所发生的成本。该账户属于成本类账户，其借方核算企业发生的各项劳务成本，贷方核算结转完成劳务的成本，期末余额在借方，反映尚未完成劳务的成本或按完工百分比法确认收入时，尚未结转的劳务成本。该账户可按接受劳务种类设置明细账进行明细分类核算。二、提供劳务收入的核算（二）持续时间不超过一个会计期间劳务的核算【例11-3-1】2018年12月1日，A公司接受一项设备安装任务，12月28日完成，合同总金额为120000元，16日用银行存款支付相关费用95000元，该企业为增值税一般纳税人，增值适用增值税率10%。A公司会计处理如下：二、提供劳务收入的核算（二）持续时间不超过一个会计期间劳务的核算（1）发生并确认有关成本费用时，编制的会计分录为：借：劳务成本 95000贷：银行存款 95000（2）确认所提供劳务的收入时，编制的会计分录为：借：应收账款（或银行存款） 132000贷：主营业务收入 120000

应交税费——应交增值税（销项税额） 12000同时，结转劳务成本，编制的会计分录为：借：主营业务成本 95000贷：劳务成本 95000二、提供劳务收入的核算（三）持续时间超过一个会计期间劳务的核算【例11-3-2】2018年12月1日，A公司接受一项设备安装任务，安装期为3个月，合同总收入500000元，至年底已预收安装费用400000元，实际发生安装费用280000元，估计还会发生安装费用120000元。该企业为增值税一般纳税人，增值适用增值税率10%。假定A公司按照实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完工进度，则A公司会计处理如下：1．提供劳务的交易结果能可靠的估计在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当按照完工百分比法确认提供劳务的收入。二、提供劳务收入的核算（三）持续时间超过一个会计期间劳务的核算实际发生的成本占估计总成本的比例＝280000/（280000＋120000）×100%＝70%2018年12月31日确认的劳务收入＝500000×70%－0＝350000（元）2018年12月31日结转的劳务成本＝（280000＋120000）×70%－0＝280000（元）二、提供劳务收入的核算（三）持续时间超过一个会计期间劳务的核算（1）实际发生劳务成本时，编制的会计分录为：借：劳务成本 280000贷：应付职工薪酬 280000（2）预收劳务款时，编制的会计分录为：借：银行存款 400000贷：预收账款 400000二、提供劳务收入的核算（三）持续时间超过一个会计期间劳务的核算（3）2018年12月31日，确认劳务收入并结转劳务成本时，编制的会计分录为：借：预收账款 385000贷：主营业务收入