【康美药业舞弊审计探究18000字（论文）】

中文摘要现代经济的飞速发展将公司的所有权和管理权分开了，公司的所有者间接参与了公司的管理。但是，由于管理者和所有者追求的利益不同，经常发生管理舞弊。近年来，经常出现虚假财务报告，注册会计师尚未发现被审计单位的财务舞弊，审计失败导致社会公众信任崩塌，审计导致事务所巨额损失。如何提高事务所的信誉，提高审计质量和防止审计失败已成为当务之急。在结合国内外有关审计质量和审计失误的文献的基础上，运用风险导向的审计理论和委托代理理论对会计师事务所的审计失灵进行研究。会计师事务所在审计过程中无法发现重大舞弊行为，例如虚假的营业收入和康美药业的货币资金膨胀，是由于其无法在审计其业务之前仔细评估业务风险以及无法维持专业怀疑。在审计过程中，诸如未正确使用分析程序和证据证明程序，事件发生后质量控制不充分等因素以及其他因素，建议公司在开展业务之前应仔细评估业务风险，并且必须合理地使用分析程序过程中保持专业水平，加强事务所内部监督，完善事务所质量审查机制，规范审计市场竞争环境，建立健全有序的法律监督环境。关键词：康美药业；舞弊审计；内部控制一、绪论（一）研究背景随着我国社会主义市场经济体制的不断完善和经济的不断发展，注册会计师及注册会计师事务所在国家经济生活中的地位和作用越来越重要。但是他们所面临的形势却不容乐观，如会计信息失真、舞弊现象普遍存在，与此同时，针对注册会计师的诉讼案件也越来越多，注册会计师职业逐渐成为一项高风险的职业，当前上市公司财务舞弊层出不穷，注册会计师审计失败，一方面导致审计报告鉴证作用缺失，导致投资者损失，另一方面也会对注册会计师自身形象产生影响甚至导致处罚。监管部门对社会公众对上市公司舞弊及审计失败的事件及其敏感和关注，因此加强对审计失败的研究，探讨规避注册会计师审计失败的对策措施已迫在眉睫。无论是具有丰富审计经验，非常成熟的审计体系的国际会计师事务所，还是中国一些知名的会计师事务所，都难以对财务舞弊公司进行审计。发现公司的舞弊过程。但是，审计是一项保证业务。无论财务报告是否真实，注册会计师在发布审计报告时都有责任报告真相并给出合理的保证意见。这也是维持股票市场的透明度和公平性。因此，作为发布审计报告并直接承担审计责任的注册会计师，有效识别和评估审计风险是重中之重。（二）国内外研究现状1.国外文献综述国外对舞弊审计的研究主要是基于案例开展相关分析，PatrickCrab（2012）发现，通过众多审计失败案例，审计费用水平与审计服务质量密切相关。对于某些与客户资产规模不符的审计费用，审计风险水平异常高。特别是，高于正常水平的审计费用将严重损害注册会计师的独立性。因此，监管机构必须密切关注审计费用金额的变化。在审计费用方面，已经建立了严格的监控系统以进行有针对性的审查，以降低业务风险。KerryMountain（2016）还指出，注册会计师对相关行业的了解将影响其审计业务的质量。对被审计客户的相关情况的调查越深入，审计的质量就越高。因此，有必要加强对注册会计师的行业环境和被审计单位运作的认识了解情况，从而提高审计服务质量王金荣,李若郡,王宁.上市公司财务风险应对探讨[J].中国集体经济,2021(11):109-111.王金荣,李若郡,王宁.上市公司财务风险应对探讨[J].中国集体经济,2021(11):109-111.2.国内文献综述杨力（2014）还从审计实践的角度研究了业务审计证据函中的重要环节，举证程序很重要，但也是最成问题的环节。审计过程不规范，注册会计师缺乏专业怀疑，对验证程序的不重视，验证主体的不配合等原因容易导致验证程序的失败，而验证程序的失败是验证失败的主要原因。因此，为了重视考试函程序的作用，有必要有效完善法律法规，增强有关人员的责任感和法律意识。杨建军（2015）认为，我国目前的会计师事务所素质参差不齐，注册会计师水平也不参差不齐，因此行业发展不健康。目前，在我国的审计市场上有很强的竞标价，过度的竞争将不可避免地导致高昂的审计费用和低昂的审计费用。为了减少审计成本，必须减少相应的审计资源，被审计单位必须在有限的资源和时间范围内弄清识别审计的内容。可以将这种风险描述为非常困难，这就是为什么它也带来了审计舞弊的隐患熊锦秋.让证券集体诉讼威力充分彰显出来[N].每日经济新闻,2021-04-01(006).熊锦秋.让证券集体诉讼威力充分彰显出来[N].每日经济新闻,2021-04-01(006).潘岩（2107）研究了公司开展业务与审计质量控制之间的关系，发现与客户从事同一业务多年会轻易导致业务损失。审计师与审计师之间的长期业务往来很容易建立密切的关系，许多问题由于过于熟悉和严重影响了审计质量而丧失了原理，并且这种负面影响正在不断扩大随着商业合同期限的延长，进而就会出现审计舞弊的行为。吴秉庆（2019）以立信注册会计师对金雅科技的审计失败为例，指出审计程序不完善是审计失败的主要原因，并描述了审计失败的影响。各种审核程序对最终审核结果的影响程度。张新天（2019）结合了瑞安达对“久好集团”的失败审计，指出注册会计师对审计单位的环境不完全了解，对审计单位的内部控制不了解，审计前无法有效实施。业务接管。证明函程序和未能保持专业怀疑是最终审核失败的主要原因。因此，很明显，事先对被审计单位的环境和内部控制有一个透彻的了解，以及在审计过程中有效执行举证，对于审计工作非常重要。孙歆媚（2018）通过对康美药业舞弊审计案例的研究，指出公司治理对于财务舞弊的重要影响，因此，要想更好避免财务舞弊的发生，更应该做好公司内部的结构治理，从根本上杜绝财务舞弊的发生。刘礼（2019）以康美药业为例，对上市公司财务舞弊与审计失败的研究，提出应完善公司上市制度，加强证监会的监管制度，加大对财务舞弊的惩处力度，从监管方面减少上市公司舞弊的发生。根据以往学者的相关理论和文献，可以发现国外学者之前已经开始研究审计失败的主题，并且已经更全面地讨论了审计失败的根本原因。经过几十年的发展，国民经济的快速发展需要系统，实用的审计理论。大型经济环境中的迫切需求导致大量专家和学者讨论了审计失败的原因，进一步提高了相关审计理论的调查水平，缩小了国内外理论研究水平之间的差距。显然，相关文献很少介绍被审计单位的具体财务舞弊措施，人们很难理解注册会计师在审计过程中没有执行哪些必要的审计程序，以及存在哪些导致审计失败的研究也略显不足。因此，本文不仅介绍了相关理论，而且还详细介绍了注册会计师在审计过程中没有实施哪些有效的审计程序，以及会计师事务所在业务公司中存在哪些错误，从而导致最终失败。（三）研究目的和意义1.研究目的基于本文的研究希望发现会计师事务所审计失败的原因，提出今后防范审计舞弊的风险，进而增强事务所可信度、提高审计质量、防范审计失败。同时本文从审计失败的概念和风险导向性审计理论出发，采用典型案例分析的方法分别从会计师事务所业和注册会计师方面来探讨审计失败的原因。最后针对其中的问题，对会计师事务所、注册会计师以及外部监管部门提出了应对策略，从理论层面上，有利于完善我国注册会计师审计理论体系、加强市场监管，为整个行业的发展提供支撑。2.研究意义注册会计师审计业务的质量与市场经济运行质量，国民经济各种问题的增长和发展有关。可以说，注册会计师是保护投资者财产的最后门槛，也是市场平稳运行不可或缺的部分。从实践的角度来看，审计每个业务实体并最终发布审计报告是审计理论在实践中的具体应用张小青.企业财务规范化问题及对策研究——以康美药业为例[J].山西农经,2021(06):132-133.。给会计师事务所降低审计风险，减少审计失败有借鉴意义。张小青.企业财务规范化问题及对策研究——以康美药业为例[J].山西农经,2021(06):132-133.（四）研究内容和方法1.研究内容本文的研究共分为5个部分：第一章节分析了本文研究的背景与意义，国内外相关研究现状等。第二章分析了相关审计舞弊概念与舞弊三角理论德国，为本文的研究奠定了良好的理论基础。第三章为康美药业舞弊审计失败案例概况分析，介绍了案例的背景以及舞弊的情况，会计师事务所实施的审计程序以及康美药业审计失败的后果。第四章为康美药业审计失败原因分析如注册会计师审计执行不到位，会计事务所项目风险评估不正确，公司内部治理结构混乱。第五章为避免审计失败的建议，在注册会计师、会计师事务所、公司治理、监管部门等几个方面提出对策。2.研究方法（1）文献分析法本文全面阅读并研究了国内外专家学者的文献资料和著作，包括审计质量控制，审计失败的原因及对策等。它从理论层面解释了审计质量控制如何影响审计业务的质量，对以上参考文献的研究和思考是本文后续工作的理论基础。（2）案例研究法本文首先从理论上总结了会计师事务所审计失败的原因，包括审计失败理论，风险导向审计，委托代理理论和不对称理论等信息，并结合案例分析的形式。在案例分析部分中，通过分析会计师事务所在执行特定审计追踪过程中进行审计时遇到的问题，探讨了审计失败的主要原因。二、舞弊审计相关理论概述（一）财务舞弊的概念及信号1.财务舞弊的概念尽管国家和组织对“财务舞弊的定义不同”，但它们通常具有隐藏，故意和非法的三个特征。结合各个方面的理解，财务舞弊是指通过会计准则和法律漏洞处理和报告会计信息的过程，故意使用欺骗性手段来准备和披露财务信息，获得不正当的经济利益并阻碍其发现熊锦秋.让A股集体诉讼的威力充分彰显[N].证券时报,2021-03-30(A03).熊锦秋.让A股集体诉讼的威力充分彰显[N].证券时报,2021-03-30(A03).2.财务舞弊的信号（1）外部环境预警信号注意公司的商业环境。当行业处于成熟或衰退阶段，或者行业竞争加剧时，公司的业务失败会日益增加，或者行业的技术发展日新月异，产品和技术的过时风险很高，或者整个行业都处在困境中，尽管公司的经营业绩仍然令人异常满意，但这种现象应引起专业人士的怀疑。（2）内部环境预警信号激励优化和加强会计控制是控制财务报告舞弊的有效手段，内部控制薄弱是会计舞弊的温床。内部人控制问题是指无法有效控制经理人行为的投资者的行为，他们利用这种控制权谋求个人或小团体的利益，从而损害了股东的利益。股东大会会损害中小股东的利益，保护中小股东的利益十分困难。董事会缺乏独立性，大股东操纵董事会，董事会成员缺乏独立性。监事会徒劳无功，大股东控制监事会，激励，约束和监督能力不足。（3）报表项目预警信号最常见的是收入确认不当，资产高估以及负债和费用低估。对于这种预警信号，有必要从原始凭证到账簿和报表的各个方面收集证据，或者从相反的方向进行验证，以分析主要报告项目中的异常现象。最常见的可疑项目包括应收账款，其他应收款，其他应付款，固定资产，存货，主营业务收入和主营业务成本。投资收入，无形资产，补贴收入和准备金等科目。（二）舞弊审计的概念及方法1.舞弊审计的概念舞弊审计是一种检测舞弊的预防方法，指的为使用会计记录和其他信息，并使用分析性审查方法来识别舞弊。此类特定的审计活动应包括舞弊发生后的审计调查，以及将要发生或将要发生的整个预防和监督系统。2.舞弊审计的方法分析性复核法。分析性复核法又可分为简易比较法、比率分析法等。比如对现金流量的分析就是简易比较法中的典型。把每股经营活动现金流量与每股收益相比，若前者为负数，而后者较高，这样的上市公司往往在造假。交易实质分析法。当然随着上市公司舞弊水平的提高，反侦查能力的增强，被审单位通过玩弄会计权术，就需要审计人员采用交易实质的分析方法透过经济现象发现经济实质。期后事项分析法。来年初大额的退货也揭示了可能在本年年末有夸大收入的行为。另外，上市公司经常性的第四季度调整也不鲜见。资产质量分析法。如果当期不良资产的增加额和增加幅度大于利润总额和增加幅度，则表明上市公司当期的利润表存有水份。（三）舞弊审计的理论基础1.舞弊三角理论舞弊三角理论，理论解释，舞弊是压力，机会和借口的结合。其中，压力是行为动机，是管理层或其他员工在公司生产和经营中面临的各种压力，包括经济困境，恶性压力，工作压力等。及时性是进行舞弊依据的先决条件。它是指一种舞弊环境，在这种环境中，公司会发现未被发现或逃避的舞弊行为，例如不平衡的公司治理结构和不良的审计系统。借口/合理化指的是说服诈骗者寻找舞弊行为与道德价值观相符的原因的过程。压力，机会和借口的所有三个要素必须同时存在以引发舞弊。2.GONE理论它由四个因素（G，0，N，E）组成，G表示贪婪，0表示机会，N表示需要，E表示暴露。从犯罪者的角度分析贪婪和需求。根据“理性的经济人假说”，人性是自私的，内心的贪婪是财务舞弊的根本原因。机会因素是由环境提供的，适用于财务舞弊。这种机会通常与组织中的分工有关，这赋予了实施者一定程度的权限，并且这种机会是客观存在的。暴露因素有两个方面。一种是没有被发现的机会，另一种是发现后罚款很小，并且收入与罚款的成本不符，这四个因素的相互作用和影响最终决定了企业舞弊风险的程度择远.中国版证券集体诉讼制度值得点赞[N].证券日报,2021-03-29(A01).择远.中国版证券集体诉讼制度值得点赞[N].证券日报,2021-03-29(A01).三、康美药业审计失败案例概况（一）案例背景1.康美药业简介康美药业有限公司于1997年在广东省普宁市成立。成立之初，公司名称为“广东康美药业有限公司”。直到2000年，该公司才开始重组其股份，并于2001年在A股股票上海证券交易所上市，其上市的股票代码为600518，随着公司的迅速发展，成功于2001年3月实现了在上挂牌上市。公司的主营业务是药片生产与制造，康美在业务创新方面实现了突破，业务涵盖了智慧药房、OTC零售、医药电商、移动医疗等，是国家级重点高新技术企业，在医药股里曾经是“白马股”。自康美药业上市以来，直至2019年年底，企业年报审计都使用的是广东正中珠江会计师事务所，二者已经合作了15年以上，康美药业财务舞弊行为被曝光之后，则由立信会计师事务所担任审计机构。康美药业企业自身组织架构偏向扁平，其董事会优董事长和副董事长各一名，共有九名董事会成员，其下进行四个委员会的设立，一是战略发展委员会，二是审计委员会，三是薪酬与考核委员会，四是提名委员会。康美药业发展到2019年9月30日，康美实业投资控股有限公司已成为其第一大股东，马兴田是康美实业投资控股的董事长与控制人。具体持股比例如图1所示。普宁市国际信息咨询服务有限公司1.87%普宁市国际信息咨询服务有限公司1.87%马兴田许冬瑾执行董事执行董事监事执行董事康美药业股份有限公司康美事业投资控股有限公司32.75%许冬瑾1.97%...普宁市金信典当行有限公司1.87%马兴田99.68%许冬瑾0.32%图12019年康美药业股权结构图资料来源：2019年康美药业财务报告2.会计师事务所简介正中珠江会计师事总部位于广州，是广东省最大的专业服务机构，具有与证券和期货相关的业务服务资格。自1981年以来，华南地区第一家会计师事务所-广州会计师事务所作为正中珠江会计师事务所的前身之一，开始提供外部专业服务，例如审计和会计咨询。其分支机构有中山分所、韶关分所。合伙人大会是最高权力机构，下设合伙人管理委员会，由设战略、风险、财务、薪酬、信心管理五个委员会组成。正中珠江会计师事务所内部结构如图2所示：合伙人大会合伙人大会合伙事务监督委员会合伙人管理委员会战略发展委员会风险控制委员会财务预算委员会信息管理委员会薪酬考核委员会财务部培训部人力资源部信息技术部图2会计师事务所的结构资料来源：会计师事务所内部资料（二）康美药业财务舞弊概况1.康美药业的舞弊手段

（1）虚增货币资金康美药业舞弊案例最令人震惊的部分就是资产负债表上面的数百亿货币资金“不翼而飞”，虚增情况如表1所示，三个年度涉及的货币资金虚增金额均占当年资产总额40%以上，占当年净资产四分之三以上，涉及金额非常庞大，几乎将近资产总额的一半，证监会根据调查发现，康美药业虚增货币资产的方式主要有虚假记账、不记账、伪造存单等。表1康美药业2016年-2018年上半年虚增货币资金情况（亿元）年度201620172018虚增货币资金225.48299.44361.88虚增货币资金占资产总额比例（%）41.1343.5745.96虚增货币资金占净资产比例（%）76.7493.18108.24资料来源：康美药业股份有限公司财报康美药业进行会计差错更正之前，在其2016年度、2017年度、2018年上半年年度报告中披露的货币资金分别为273.25亿、341.51亿、398.85亿，而对外披露的短期借款分别为82.52亿、113.70亿、124.52亿，可以看出货币资金的金额几乎是短期借款的三倍，即使偿还短期借款后账面上仍然会有充足的货币资金，但是近年来康美药业却一直在二级市场上进行融资，包括短期和长期的债务融资。根据财务管理融资理念，在持有充足的货币资金时，通常不需要通过直接或者间接融资的方式进行公司经营，而康美药业却在持有大量可流动资金的同时一直通过直接或间接融资的方式进行资金融通，不符合常规的公司经营理念。（2）虚增营业收入和营业利润根据证监会《事先告知书》中显示，康美药业在2016年、2017年、2018上半年均涉及营业收入和净利润的虚增情况，虚增情况如表2所示，虚增利润占当年利润总额的比例分别高达16.44%、25.91%、65.52%。表2康美药业2016年-2018年上半年虚增营业收入和净利润情况（亿元）年度201620172018虚增营业收入89.99100.3284.84虚增营业利润6.5612.5120.29虚增营业利润占当年利润总额比例（%）16.4425.9165.52资料来源：康美药业股份有限公司财报财务管理中有一个指标专门用来衡量净利润中现金的含量，也就是净现比，通过经营活动产生的现金流量净额只有106.5亿，也就是说康美药业的净现比只有0.51，这就说明康美药业财务报告中的净利润可能有一半并没有收到实际的现金，很可能都是来源于应收账款，这种现象的产生令人不得不对康美药业的收入和利润产生质疑。许多上市公司都会利用虚构业务、提前确认收入等方式达到虚增收入的目的，虽然这种方式会使收入和利润大幅度增加，但是却无法改变现金流量表中由于经营活动产生的现金流量净值。康美药业在披露不实信息被曝光后，承认曾经通过伪造业务凭证进行收入造假，同时，康美药业为了虚增利润，对于向关联方提供的88亿资金并没有计提坏账准备。（3）大股东占用资金在这份专项报告中还显示，在2018年还产生了两笔资金占用情况，如表3-3所示，分别是普宁康都药业有限公司的2.95亿和康淳药业有限公司的33亿，合计35.95亿，这两项资金不仅是非经营性资金占用，并且也无需两家公司支付利息，属于无偿占用。截止到2018年年末，普宁康都药业有限公司和康淳药业有限公司累计占用资金高达88.79亿。对于上述的资金占用情况，康美药业均没有在2018年度中的财务报表计提减值，理由是“关联方往来款，承诺全额回收”，在康美药业被证监会立案调查以来，公司陷入困境、股东遭受利益损失，但是康美药业仍然没有对两项资金占用计提坏账准备，相信也是康美药业虚增利润的手段之一。表3康美药业2018年度大股东及其附属企业非经营性资金占用情况（亿元）资金占用方名称2018年期初占用资金余额2018年度占用资金发生额2018年度偿还发生额2018年期末占用资金余额占用性质康淳药业有限公司—330.532.5非经营性康都药业有限公司57.142.953.856.29非经营性合计57.1435.954.388.79资料来源：《关于康美药业股份有限公司非经营性资金占用及其他关联资金往来情况的专项说明》2.康美药业财务舞弊的信号（1）制度环境不健全首先，业务系统是表面的。尽管康美药业已建立了内部控制制度，但内部控制制度尚未及时更新，致使内部控制制度严重偏离了公司的现状。其次，管理层的内部控制意识薄弱，公司制度徒劳，日常工作没有有效地执行已制定的规章制度。例如，尽管已经建立了与合同管理有关的系统和工作流程，但在实际操作中，仍然存在一些项目施工单位先开始施工然后签订项目协议的现象。（2）公司治理存在弊端康美药业的主要股东是康美实业投资控股有限公司。康美实业拥有32.75％的股份，其实际控制人是该公司的总裁兼首席执行官马兴田。他的妻子徐东进是康美药业有限公司的第七大股东，她拥有1.97％的股份，并担任该公司副总裁和副总经理。马兴田及其妻子的领导职务导致公司的治理结构无法发挥监督和制衡的作用，资本集中度高，对大股东的制衡不足，严重缺陷。股东会董事会股东会董事会监事会总裁副总裁副总经理各部门主管图3康美药业治理结构图资料来源：康美药业财务报告康美药业股份有限公司前十大股东的股票状况如表4所示。表4康美药业前十名股东持股情况（2019．09）单位：股股东名称（全称）期末持股数量比例（％）康美事业投资控股有限公司162870219932.75五矿国际信托有限公司2319014824.66华安未来资产1636125653.29中国证券金融股份有限公司1487191222.99常州燕泽永惠投资中心1204575842.42天津市鲲鹏融创企业管理咨询有限公司978027001.97许冬瑾978037001.97普宁市金信典当行有限公司931147161.87普宁市国际信息咨询服务有限公司931147001.87许燕君698360561.40资料来源：康美药业股份有限公司财报（3）财务核算不规范康美药业的《初步会计差错更正公告》引起了资本市场的轰动。在更正公告中，康美药业调整了2017年年度报告数据，并增加了2994.4万货币资金。对于2017年年报，“财务错误”主要包括：由于企业购货款，工程款支付以及确认业务款的会计处理错误，应收账款低估6.41亿元，存货低估1.95亿元。10亿元，在建工程6.32亿元；会计账户资金错误导致货币资金等2994.4万元。从公告看，2994.94万只股票实际代表1954.6万股。该公司在会计处理上犯了一个错误，并将其视为货币资金。此事表明康美药业存在重大的财务会计缺陷。公司会计基础薄弱，财务会计不规范，缺乏信息披露，不能反映公司的实际财务状况，导致前期重大会计差错更正。（4）关联方交易管理不规范根据证券监督管理委员会的调查结果，2016年1月1日至2018年12月31日，康美药业已向控股股东及其关联方提供了非经营性资金，没有经过批准或授权的程序就做决定。用于购买股票，偿还控股股东及其关联方的本金和融资利息，预付抵押贷款或支付购买溢价款1161.9万元。康美药业未严格执行关联交易中的相关管理制度，致使有关资金支付的有效决策和审批程序无法有效执行，部分原始文件和交易协议缺失。与其他关联方的资金，作为有效信息。项目数据属于集合中存在严重差距。上述事项表明，康美药业在资本管理和关联交易管理上存在重大缺陷，未披露控股股东及其关联方非经营性占用资金，严重违反日常法规的关联交易。公司的资本管理，以及相关的交易管理系统。（三）会计师事务所实施的审计程序1.审计项目承接阶段自2001年康美药业合并以来，正中珠江会计师事务所一直在开展其审计业务。作为正中珠江会计师事务所的主要审计客户，康美药业一直支付高昂的审计费用。就项目风险而言，多年来一直被认为是低风险项目审计。另外，由于他们熟悉业务环境和业务，因此，如果他们继续这样做，将不会很困难。考虑到业务风险和收入，正中珠江会计师事务所决定继续进行康美药业2017年年度报告的审计业务。在康美药业上市之前，正中珠江会计师事务所从1997年至2000年已经连续四年对其财务报表进行了审计。自2001年康美药业上市以来，到2016年，康美药业每年都连续16年发布无保留意见的标准审计报告。2.审计人员构成阶段在年度审查开始之前，正中珠江会计师事务所定期召开部门负责人会议，以分配项目人员。对于刚开始的审计业务，团队由经验丰富的项目经理领导。原项目经理将继续负责业务的继续。最后，正中珠江会计师事务所的康美药业有限公司2017年的审计师由项目合作伙伴，项目经理，现场主管，审计助理和四名在校实习生组成。最高级别是由合作伙伴负责风险控制和整个项目报告的签署，经理A负责整个现场项目审计，现场主管C负责准备正确性声明并审计文件，并由审计助理和其他四个实习生负责认证，非关键主题抽样审计。3.审计程序实施阶段鉴于康美药业拥有300亿外汇基金的巨额存款，项目经理从康美药业选择了五家同属制药公司的可比公司，并将其外汇资金与总资产进行了比较。分析发现，康美药业的货币资金所占比例远远超过其同行，后者占近50％。当项目经理检查大笔应收账款时，发现到年底有4份销售合同，金额在几千万元之间。后续客户端签名与先前的客户端签名不匹配。询问后，财务负责人解释说，客户更改了注册的公司名称，因此，年底的最后一份销售合同将使用客户的新公司名称。因此，项目经理要求发出确认函以核实该客户的应收账款金额，并且回复地址直接是正中珠江会计事务所。在收到卖方对所欠金额的肯定答复后，审计师批准了财务人员的解释，并将解释记录在审计文件中。关于期末公司库存超过百亿元的问题，项目经理发现公司库存巨大，是同一行业四家可比公司的库存总和。针对这种情况，审计员将跟踪从详细库存到实物，再从实物到库存明细表的占总库存很大一部分的库存。随访后，发现没有任何不一致之处。至于期末存货是否折旧，审计师获得了专家意见，期末存货保持良好状态并保持市场价值。4.审计项目复核阶段在完成了包括上述关键项目在内的审计工作之后，为期两周的现场审计工作已接近完成。现场主管总结了所有审计文件，并将其交给项目经理进行第一级审计。项目经理对每个主题的审计文件进行了初步审计，以验证审计文件是否完整，审计程序是否按照审计标准的要求，遇到的问题和解决方案以及相应的结果执行。他形成了初步意见，并再次将其提交给部门主管。级别检查。部门经理对关键项目和高风险领域进行了关键检查：货币资金，收入，成本，存货等，并在认为正确无误后将其发送给联属办公室进行最终审查，出具了标准无保留意见的审计报告周科竞.中介机构被罚得越狠A股越稳[N].北京商报,2021-03-22(006).周科竞.中介机构被罚得越狠A股越稳[N].北京商报,2021-03-22(006).（五）审计失败后果1对康美药业后续经营的影响（1）资金链断裂康美药业造假事件发生后，特别是2019年5月17日中国证监会公布康美药业会计造假定期调查结果后，5月21日晚间，康美药业主信用评级下调，3笔债务信用评级由AA+下调至a，并将公司主体信用评级及上述债务纳入可能被下调的信用评级观察名单。受债信评级下调影响，2019年5月22日起，拍卖系统涉及的3个债券品种暂停交易，交易方式调整为仅在上交所固定收益证券综合电子平台上采取报价、询价、协议交易方式，中登公司上海分公司将逐一进行全额结算。（2）业绩下降，经营亏损由于造假事件和医药市场政策出台的负面影响，2019年，康美药业积极整顿和完善公司治理，以主营业务为重点，剥离非主营业务资产。此外，在债券兑现压力下，公司资金流动性趋紧，融资成本大幅增加，利息支出较2018年增加4.28亿元。对比2017年和2018年三季报可以看出，康美药业的营业收入、营业利润和净利润均出现了大幅下滑。与2018年三季度数据相比，2019年三季度营业收入下降59%，营业利润下降97%，净利润下降99%。2.投资者面临巨大损失为了判断一个投资项目是否值得投资，投资者需要结合公司基本面分析，对公司年报中的财务数据进行分析，通过财务信息了解公司的经营状况和未来发展预期。上市公司作为证券投资者的投资项目，一旦发生财务舞弊行为，将直接导致投资者的经济损失。虚假财务信息误导投资者的判断。一旦财务舞弊行为暴露出来，最严重的损失承担者就是普通个人投资者，而投资者仅仅试图从投资中获取收益的目的就失败了。3.会计师事务所的信任危机作为上市公司的外部审计机构，每一位注册会计师都应该勤勉尽责。当公司因财务造假受到处罚时，社会各界对相关机构，特别是公司审计责任人给予了高度重视，甚至会计师事务所也应承担连带责任，导致会计师事务所的审计成本和风险增加，这也影响了会计师事务所的业务量和公信力。2019年5月9日，正中珠江会计师事务所因康美药业舞弊被中国证监会立案调查。正中珠江会计师事务所是珠三角知名的会计师事务所，服务于大批上市公司和拟上市公司。康美药业财务造假事件让正中珠江深陷信任危机，多米诺骨牌效应开始凸显。例如已经为其提供了9年服务的中顺洁柔和已经合作了19年的中山公用，尽管已合作多年，但中山公用等公司想继续聘请珠江正中为其提供审计服务时，仍被股东大会否决。截至2019年5月，精选数据显示，在申请IPO的712家公司中，有43家公司经正中珠江会计师事务所审计，其中拟IPO的36家公司为广东省企业。然而根据中国证监会的要求，这些中介机构涉嫌违法违规，对市场有重大影响，被中国证监会立案调查，发行人将被审查，因此2019年5月才提交IPO申请的几家公司将被暂缓申请，重新审查。这些都再次说明了会计师事务所应保持审计独立性，严格执行审计程序，保持谨慎怀疑的态度，提高审计质量以维护事务所其自身的公信力。只有事务所出具的报告真实可靠，才能赢得公众的信任，赢得监管机构的信任，从而反向回馈给相关公司以业务上的支持，也能让事务所更为人们所认可，形成正向循环。四、康美药业审计失败原因分析（一）注册会计师方面审计执行不到位1.银行函证程序不合理作为一家工业公司，康美药业的货币资金从2014年的100亿元猛增至2017年的341亿元。令人怀疑的是，它所拥有大量的货币资金。同时，公司贷款总额也从2014年的69亿元增加到2017年的113亿元。尽管他们有足够的资金，但他们有兴趣负债。在审计过程中，注册会计师专注于发行货币资金，但是注册会计师执行了无效的证明书程序。关于信件证明程序，项目经理在期末仅对大型银行账户签发了信件证明，而对其他零余额账户或小额银行账户则未签发信件证明。按照审计准则的要求，注册会计师必须为当期所有银行账户提供信函证明，包括余额为零的账户和当期注销的银行账户。他们不能仅仅出于低风险原因就忽略了对货币基金的关注。熟悉被审计单位是无法避免专业怀疑的。同时，审计师没有直接询问银行的货币和本金余额，而是随后通过邮件给银行写了一封信。审计货币资金的最有效方法是亲自验证在银行的帐户余额。但是，CPA并未完全控制验证过程，从而导致正中珠江会计师事务所的货币和资金审计出现错误钟锋,陈支武.基于扎根理论的企业财务舞弊因子归集及传导机制分析——以康美药业、康得新财务舞弊案为例[J].技术与市场,2021,28(03):149-151.钟锋,陈支武.基于扎根理论的企业财务舞弊因子归集及传导机制分析——以康美药业、康得新财务舞弊案为例[J].技术与市场,2021,28(03):149-151.2.存货监盘程序不规范库存审计是审计业务的关键部分。库存项目的特点是种类繁多，流动性强，定价方法多样化以及库存工作量大，从而使虚假的高库存成为资产舞弊的主要手段。如果库存确实存在并且库存价值受到影响，则所有这些都要求CPA保持高度的警惕性和专业能力。在康美药业的审计中，注册会计师使用分析程序发现该公司的库存巨大，因此，代表总库存很大一部分的库存是从详细对象追溯到实物，再从实物追溯。反对库存计划。它似乎符合审计标准的要求，但实际上，对于被审计实体提供的清单清单的真实性和完整性没有疑问。面对大量库存，项目经理必须首先注意被审计单位提供的库存盘点表是否与账面数量一致。如果提供的库存盘点表不完整或错误，则它将使用错误的审计证据运行。审计程序必须不正确。其次，注册会计师未阐明存货比率。面对大量库存，如果仅对一小部分库存进行验证，则当然不可能找到被审计单位的库存舞弊郭香.上市公司财务造假方式及防范对策研究[J].企业改革与管理,2021(04):102-103.郭香.上市公司财务造假方式及防范对策研究[J].企业改革与管理,2021(04):102-103.此外，如表5所示，通过将康美药业与激智科技、南洋科技、友辉公司的存货周转率对比可以看出，康美药业公司的存货周转率比同行业公司高出很多，而超高的存货周转率也是企业虚增收入的一个重要标志。在大多数虚增收入的财务舞弊案例当中，所有虚增收入的舞弊手段都表现为超高的存货周转率。表5康美药业存货周转率同行业对比存货周转率2014201520162017激智科技3.873.954.343.75南洋科技4.853.594.083.03友辉5.725.705.175.44康美药业6.619.159.7511.97资料来源：康美药业股份有限公司财报3.关联方交易异常未及时关注康美药业在深交所2017年年报问询函的回复中披露三家子公司的转让估值、出售股权比例和对手方情况。现总结如表6所示。表6康美药业公司资产出售情况公司名称对手方估值出售股权百分比评估报告号康美药业(北京)商贸有限公司宁波启盈投资管理合伙企业(有限合伙)407.7060%大正评报字(2017)第341C号广东康美药业创意设计有限公司青岛康创聚联智能装备有限公司260100%大正评报字(2017)第340C号北京康美药业三维科技有限责任公司宁波启盈投资管理合伙企业(有限合伙)82670%大正评报字(2017)第342C号资料来源：康美药业股份有限公司财报康美药业的关联方为其主要股东康春药业有限公司和普宁康都药业有限公司。两大股东均存在资金挪用问题。截至2018年，康美药业已向关联方提供资金近90亿元，其中康春药业的占用资金余额为32.5亿元，普宁康都为56.29亿元。自2017年以来，普宁康都就非法没收了康美药业的资金。截至2018年底，仍有超过50亿元的货币资金尚未归还。但是，在康美药业的股权收购声明中，康春药业和普宁康均未披露。这表明信息披露是非法的，显然不是“会计错误”，而是财务舞弊行为。在审计过程中，正中珠江会计师事务所没有对与关联交易明显相关的任何问题进行审查，显然，审计工作没有按照规定程序进行，或者有故意隐瞒李子嫣,谢国根,赵春艳.上市公司财务造假问题分析[J].合作经济与科技,2021(04):170-171.李子嫣,谢国根,赵春艳.上市公司财务造假问题分析[J].合作经济与科技,2021(04):170-171.（二）会计事务所项目风险评估不正确信息不对称使被审计单位和会计师事务所掌握的企业信息程度不同，因而正中珠江会计师事务所在评估业务风险上出现误判，将连续多年承接的康美药业审计业务认定为低风险项目。由于GP会计师事务所没有参与企业实际经营管理，缺乏对公司内部控制执行情况、管理层诚信情况、公司内部财务制度等方面充分全面的了解，所有对企业信息的了解只是通过企业一张财务报表去了解。相对企业管理层来说，在财务信息的处理和获取上处于弱势地位。GP会计师事务所虽然连续作为康美药业的审计机构，但是在再次受到继续承接业务的邀请后，只考虑到了多年来对客户业务和公司情况比较熟悉和丰厚报酬的角度出发，并没有针对客户发生的变化情况进行足够调研，也没有站在被审计单位的角度上，对其经济业务作进一步分析，在面临国内国际大环境的变化情况下，忽略了其可能受到的影响和冲击。在内部信息获取和掌握上处于不利地位，使GP会计师事务所缺乏对对公司内部经营情况的足够了解，在承接业务时没有对公司经营情况和财务状况进行合理评估，对项目风险出现误判，从而未识别财务舞弊风险引发审计失败。（三）公司内部治理结构混乱从康美药业发布的公开信息可以看出，马星田董事长同时兼任公司首席执行官，同时兼任大股东康美实业董事长，也是公司业务的实际控制人。“等级约束机制是集成的。同时，上市公司的内部治理与控股股东的外部利益是交织在一起的。不同职责，不同权力和不同义务的多个职位和角色在很大程度上重叠，导致内部控制机制自然失败，进而增加了自身的审计失败风险。夫妻夫妻马兴田许冬瑾普宁国际信息咨询服务有限公司康美实业普宁市金信典当有限公司康美药业图4康美药业实际控制人结构图再来，通过康美药业2018年年报显示，马兴田直接持有公司0.02%股份，并通过康美实业投资控股有限公司持有公司31.91%的股份，康美药业大股东康美实业掌握着其绝对的控制权。公司实际控制人为马兴田，马兴田通过本人、第一大股东康美实业、妻子许冬谨、亲戚以及相关关联方一共持有康美药业约百分之四十的股权比例，并且康美实业，同马兴田亲属及关联方多年以来都位列前十大股东之中没有改变过，并且也一直占据了公司总股份数的大头。其中，本文选取2018年前十大股东持股数与持股比例如下表7：表7康美药业2018年前十大股东持股数与持股比例股东序号股东名称持股数持股比例股份性质1康美实业有限公司1,637,016,05831.91%流通A股，流通受限股份2五矿国际信托有限公司-五矿信托-优质精选上市公司投资单一资金信托231,901,4824.66%流通A股3华安未来资产-民生银行-深圳市前海重明万方股权投资163,612,5653.29%流通受限股份4中国证券金融股份有限公司148,719,1222.99%流通A股5常州燕泽永惠投资中心(有限合伙)133,661,0392.69%流通A股6天津市鲲鹏融创企业管理咨询有限公司98,167,5391.97%流通受限股份7许冬瑾（副董事长）97,803,7001.97%流通A股8普宁市金信典当行有限公司93,114,7161.87%流通A股9普宁市国际信息咨询服务有限公司93,114,7001.87%流通A股10陈树雄78,882,3291.59%流通A股数据来源：康美药业2018年调整后年报并且，通过Wind数据中大股东康美实业、公司实际控制人马兴田妻子许冬瑾的股份买卖情况（如下表8所示）也可以看出，康美药业在2017年5月开始，还获得这两个关联方大股东的7次增持。从表4.25可以看出，从2017年5月-6月，二者开始频繁增持，仅仅1个月之内增持金额共计大约20亿元。表82017年关联方大股东增持情况日期股东名称股东类型方向变动市值（万元）2017.5.11许冬瑾高管增持5,003.972017.5.12康美实业公司增持21,652.382017.5.15康美实业公司增持10,993.362017.5.16康美实业公司增持6,312.002017.5.17康美实业公司增持4,200.002017.5.25康美实业公司增持61,652.1120176.19康美实业公司增持91,758.91数据来源：Wind数据公司连续三年财务严重造假，公司内部高管、外部银行系持股股东不可能完全不知情，但是最后却披露出高达300亿的报表问题，只能说明康美药业这种股权过度集中的公司，银行除了发放相关贷款之外，几乎没有占据任何的股份。控股股东独自掌握公司控制权的问题也最容易显现，进而公司内部审计以及外部银行机构都可能无法发挥应有的监督效用。这种情况下，虽然说康美药业是一家上市公司，但还是完全被一人所操控，依旧体现出了家族企业“一人说了算”的弊病。这样股权集中的公司，监管上几乎等同于不存在，缺乏应有的信息公开透明度，就会进一步加重控股股东侵占企业利益的问题，他们会为了一己私利，抢夺公司的总体控制权，严重的损害了公司及其他投资者利益鲁康佳.内部控制视角下康美药业财务造假解析[J].中国乡镇企业会计,2021(02):165-167.鲁康佳.内部控制视角下康美药业财务造假解析[J].中国乡镇企业会计,2021(02):165-167.康美药业的公司治理结构和内部管理制度基本符合公司标准，但与自身发展规模不符。董事会是公司的中心方向。康美药业内部治理结构的主要问题是：董事会缺乏分工，决策权过于集中。董事会中没有女董事，女董事的参与可以科学合理地将员工召集在一起，并帮助董事会实现科学决策。从公司的年度报告来看，董事会下设的薪酬委员会，战略发展委员会和决策委员会等职能部门不存在，这意味着本应分散的职能和决策是集中的，容易导致公司管理混乱。五、避免审计失败的建议（一）注册会计师方面1.保持审计独立性自上市以来，康美药业一直选择中正珠江会计师事务所为年度审计单位，中正珠江会计师事务所也已连续20年对康美进行审计。作为第二大客户，康美每年必须向中忠珠江支付500万元的服务费。面对像康美这样能带来巨额利润的长期客户，中珠江能否保持独立，客观和公正的态度确实值得怀疑。在对上市公司进行审计时，我国的会计师事务所通常过分依赖客户的收入，这影响了审计的独立性。我国可能会尝试从旧的约会系统到约会系统对上市公司进行审计。例如，中国证监会统一向上市公司分配顶级会计师事务所，以审计上市公司，而中国证监会则向被审计单位收取经审计的服务费。此外，还可以对会计师事务所的服务期限设置特定的限制，以防止注册会计师和被审计单位的高级管理人员过于接近，从而影响审计质量。2.严格执行审计程序注册会计师必须严格遵守审计准则的有关规定，并执行审计程序。关于货币账户和资本账户，应对当期注销的所有零余额账户和银行账户进行信函验证。对应关系不应以小额余额或可忽略不计的金额为基础进行实施。注册会计师仅在期末要求对重要的银行帐户进行信函认证，而没有严格执行审计准则。关于收到的银行答复，答复的真实性未得到认真核实，这导致被审计单位未发现舞弊性货币资金。因此，对于货币资本项目来说，这是一个财务舞弊事件发生率很高的领域。会计师在审计中必须严格执行审计程序，以确保证据的有效性。关于销售合同前后签名不一致的可疑情况，在获得被审计单位的解释后，注册会计师还应当进行走访，实物调查等替代性测试，以检验公司被审计单位的客户是否确实存在。关于库存监控，注册会计师应阐明抽样比例，以使样本符合质量和数量要求，而不是从库存盘点表中随机选择样本。结合成本效益和质量原则，严格规范审计程序和业务规则，使审计程序的执行透明，可监督，为系统级审计工作提供保证。3.保持谨慎怀疑的态度保持专业的怀疑态度是注册会计师做好审计工作的前提。必须时刻警惕被审计单位的各种舞弊风险，明确核实任何有疑问的事项，并实施适当的审计程序以降低审计风险。在康美药业的审计业务中，由于主要销售合同前后的签字不一致，注册会计师必须继续关注该问题，直到消除主要问题为止，而不是简单地听取有关该问题的解释。被审计单位。在评估管理是否可信和内部控制是否值得信赖时，需要保持高度的敏感性李子嫣,毛腊梅.上市公司财务舞弊反思[J].合作经济与科技,2021(03):154-156.李子嫣,毛腊梅.上市公司财务舞弊反思[J].合作经济与科技,2021(03):154-156.（二）会计师事务所方面1.完善风险评估机制与国外相比，我国的审计行业起步较晚，许多公司通过忽略审计的质量控制来扩大规模。因此，要加强会计师事务所的质量控制建设，首先要加强对事务所的内部监督管理，切实建立风险评估机制。例如，天健会计师事务所成立了专门委员会，对项目实施过程中的风险进行评估，根据风险水平分配审计资源，制定具体的审计程序，为审计质量提供进一步的保证。从正中珠江会计师事务所的经营状况来看，它尚未受到该事务所其他合伙人的监督。因此，建立了审计项目的风险评估机制。由公司的合伙人组成的专业委员会对所进行的审计业务进行风险评估。一旦确定一个项目为较高风险，则专业委员会必须对该项目进行一致投票，以决定是否继续。该项目，在后续审计工作中，制定了有效的审计程序和具体的风险防范措施，将大大降低审计风险，避免审计失败。正中珠江会计师事务所在开展康美药业的审计业务时，首先无法合理地评估该项目的风险。其次，它没有从收入，成本，资产流入和货币资金等方面确定主要风险，从而导致严重的审计错误。因此，改进风险评估机制，例如建立专门委员会以在项目实施过程中进行风险评估，以及根据风险水平制定具体措施，将有助于集中更多资源来检测风险被审计实体的舞弊行为。2.提升审计质量公司质量控制程序的有效性决定了审计报告的质量，并决定了审计的成败。就公司而言，高标准的质量审查程序将有助于提高公司的整体审计业务水平。在正中珠江会计师事务所，项目经理执行第一级审计，然后将其发送给部门经理进行第二级审计；部门经理审计关键项目后，将其发送给合作伙伴进行一般审计，最后发布审计报告。通过这种方式，垂直审计模型可以轻松地成为自我评估的一种形式，因为最终审计者是审计项目承包商。其次，当来自同一公司的员工审阅审计报告时，由于他们的亲密关系，不可避免地他们不会在报告中指出问题。目前，建立透明有效的审计模式对于提高公司审计服务质量非常重要。建议可以在多个分支之间进行交叉检查。由于现代网络通信技术的发展，审计工作文件的发布很容易进行，这不仅避免了知识的影响，而且使每个分支机构可以相互学习，彼此学习，并最终提高公司审计服务的质量。（三）被审计单位方面1.完善内部控制康美药业伪造凭证和关联方使用公司资金买卖公司股票的原因是由于公司在资本管理和相关交易管理方面的主要失误。因此，公司必须首先系统地改善内部控制管理，建立内部控制体系。尤其是要改善部门，履行职责，确保内部控制体系真正得到高度重视和执行，并避免建立内部审计部门。管理层应合理分散监督权力，增强内部审计部门的权力和发言权，并升级专职内部审计人员。同时，确保公司内部审计工作严格规范。2.规范公司治理为了使独立董事真正发挥监督公司法律和合规运营的作用，公司必须加强独立董事制度，并使独立董事成为改善公司治理的重要组成部分。妥善保存各种原始文件和合同材料，在规范信息披露工作的同时，完善信息披露制度，努力使资本市场对公司有充分的了解，并避免投资者或其他用户的误解。由于信息的不定期披露而导致的信息。定期审查公司的发展战略，并使用正确的渠道寻求利润增长和增加的公司价值。（四）监管部门方面1.加大对舞弊行为的处罚力度公开交易的财务舞弊行为经常发生的原因是，公开交易的财务舞弊行为产生的收益远远超过了舞弊行为的成本和风险。直接负责货币基金舞弊的上市公司管理层和财务人员应加强制裁。不仅应根据涉嫌舞弊的现金数额增加罚款，而且涉嫌侵权者还必须承担相应的法律责任。只有付出高昂的代价，才能有效地阻止上市公司舞弊行为。还可以参考美国的《萨班斯-奥克斯利法案》。外部监督的合法建立可以在立法层面上完善上市公司的财务制度和内部控制制度，使信息披露更加准确可靠。不符合标准的上市公司，必须在限期内整顿，逾期仍不符合标准的