纳税会计课件：企业所得税纳税申报基本业务 分析

企业所得税纳税申报基本业务分析

第一节企业所得税应纳所得税额计算的税法结构一、企业所得税应纳所得税额计算的基本税法结构（一）企业所得税应纳所得税额的一般计算公式《企业所得税法》第二十二条规定：“企业的应纳税所得额乘以适用税率，减除依照本法关于税收优惠的规定减免和抵免的税额后的余额，为应纳税额。”《企业所得税法实施条例》第七十六条规定：企业所得税法第二十二条规定的应纳税额的计算公式为：应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额上述计算公式说明企业所得税计算的基本要素为应纳税所得额、税率、减免税额及抵免税额。（二）应纳税所得额的计算《企业所得税法》第五条规定：“企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。”应纳税所得额=收入-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损上述计算公式说明应纳税所得额计算的基本要素为收入、扣除和弥补亏损。

二、企业所得税应纳所得税额计算的纳税申报表结构（一）应纳税所得额计算的纳税申报表结构企业所得税应纳税所得额计算，其数据来源于会计核算的数据，由于会计核算依据的会计准则和企业所得税的相关法规不同，所以应纳税所得额的计算必须对会计和所得税的差异进行调整。企业所得税纳税申报表中应纳税所得额计算的基本结构为：应纳税所得额=会计利润+纳税调增额-纳税调减额（详见企业所得税纳税申报表主表）（二）应纳所得税计算的纳税申报表结构应纳所得税计算的纳税申报表结构详见本章第二节。第二节企业所得税纳税申报表的基本结构分析一、企业所得税纳税申报表的基本构成《企业所得税年度纳税申报表(A类)》及其附表。A类适用查账征收的企业所得税纳税人汇算清缴期填报。详见本节分析。《企业所得税预缴申报表(A类)》。A类适用查账征收的企业所得税纳税人预缴企业所得税填报。《企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(B类)》。B类适用核定征收的企业所得税纳税人缴纳企业所得税填报。详见第二十一章《第二节核定征收企业所得税的业务处理和相关纳税申报表分析填报》。《中华人民共和国企业所得税扣缴报告表》。此表适用企业所得税扣缴义务人代扣代缴所得税填报。

二、企业所得税年度申报表（A类）的构成企业所得税年度申报表填报依据企业所得税年度纳税申报表反映纳税人汇算清缴企业所得税的主要过程，也是纳税人依法纳税的重要依据。企业所得税纳税申报表的设计既要方便纳税人申报，又要便于税务机关监督管理。企业所得税年度申报表设计及填报依据：其一，依据《企业所得税法》、《企业所得税法实施条例》及相关法规的规定；其二，依据《企业会计准则》和《企业会计制度》。企业所得税年度纳税申报表的构成企业所得税年度申报表（A类），适用于所有查账征收企业。企业所得税年度申报表由一张主表和十一张附表组成。第三节企业所得税年度纳税申报表的分析填报一、企业所得税年度纳税申报表基本结构及主要逻辑关系（一）主表的构成本表包括利润总额的计算、应纳税所得额的计算、应纳税额的计算和附列资料四个部分（详见表1-2）。以上四部分的构成结构及各项目的填列内容详见《企业所得税年度纳税申报表》列示。（二）主表的逻辑关系本表主要逻辑关系是：填列企业利润总额。在企业会计利润总额的基础上，加减纳税调整额后计算出“纳税调整后所得”，计算出应纳税所得额。所得税和会计的差异（包括收入类、扣除类、资产类）的调整，通过《纳税调整明细表》（附表三）填报完成。在计算出应纳税所得额的基础上计算企业应纳所得税额、应纳税额、实际应纳税额和本年应补（退）的所得税额。二、企业所得税年度纳税申报表填报依据（一）依据相关附表、会计报表直接填列数据的项目企业所得税年度纳税申报表主表（A类）的部分项目，直接根据相关附表、会计报表及税法规定的数据填列，其基本情况为：1.依据企业会计制度、企业会计准则及企业的《利润表》和会计核算数据填列。比如主表第一项利润总额计算的各个项目，可以直接根据会计核算数据填列。2.依据纳税申报表相关附表的数据填列。比如，主表的第二项应纳税所得额的计算中，纳税调整增加额和纳税调整和减少额，根据附表三《纳税调整明细表》填列；弥补以前年度亏损，根据附表四《弥补亏损明细表》填列。在主表第三项应纳税额计算中，境外所得应纳所得税额和境外所得抵免所得税额，根据附表六《境外所得税抵免计算明细表》填列；减免所得税额和抵免所得税额，根据附表五《税收优惠明细表》填列。3.依据企业所得税法填列。比如企业所得税的税率，依据《企业所得税法》规定，填列基本税率25%。（二）计算填列数据的项目企业所得税年度纳税申报表主表（A类）的部分项目，根据《企业所得税法》、《企业所得税法实施条例》及企业所得税相关法规的规定计算填列。主表的第二项应纳税所得额，根据企业所得税法的规定和企业所得税纳税申报表的结构和逻辑计算数据填列。1.应纳税所得额计算过程应纳税所得额（25行）=纳税调整后所得（23行）-弥补以前年度亏损（24行）纳税调整后所得（23行）=利润总额（13行）+纳税调整增加额（14行）-纳税调整减少额（15行）+境外应税所得弥补境内亏损（22行）2.应纳税额的计算过程主表第三项应纳税额的计算，根据企业所得税法的规定和企业所得税纳税申报表的结构和逻辑计算数据填列。应纳税额计算的过程为：应纳税额（30行）=应纳所得税额（27行）-减免所得税额（28行）-抵免所得税额（29行）应纳所得税额（27行）=应纳税所得额（25行）×税率（26行）（三）主表填列的几个主要问题1．填列数据的来源。一部分数据来源为附表1至附表6，一部分数据部分根据企业所得税法规的规定计算得出。2．以利润总额为基数对会计和税法差异进行调增和调减的处理，调整数额的确定通过附表三完成。3．纳税调整后所得是确定是否出现税收亏损的关键数据。23行“纳税调整后所得”，是填报纳税人当期经过调整后的应纳税所得额。当本行为负数时，其结果与按税法计算的“税收亏损”（税收亏损=每一纳税年度的收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除＜0）相符，小于零的数额为可结转以后年度弥补的亏损额；如本行为正数，应继续计算应纳税所得额。4．应纳税所得额是在纳税调整后所得的基础上减去弥补亏损计算得出。25行应纳税所得额≥0；如果依照主表的顺序计算结果为负数，本行金额填零。5．主表填列的重点在于恰当处理企业所得税的税收优惠。其一，税收优惠政策的适用，必须将企业所得税优惠划分为税基式和税额式优惠，分别反映在应纳税所得额计算和应纳所得税额计算之中。其二，税基式税收优惠的结果将减少企业当期应纳税所得额，可能导致企业出现或增加税收亏损，并通过表中23行“纳税调整后所得”确定；税额式减免的结果将减少企业当期应纳所得税额。其三，企业是否有需要弥补的以前年度的亏损及亏损弥补的数额直接关系应纳税所得额的数额。其四，企业适用税收优惠政策产生的减少应纳税所得额或应纳所得税额的初始数据来源于附表五《税收优惠明细表》。三、企业所得税年度纳税申报表项目填报说明第1行～第13行的数字来源于会计报表，各项目填列的具体要求略。第14行“纳税调整增加额”：填报纳税人会计处理与税收规定不一致，进行纳税调整增加的金额。本行通过附表三《纳税调整项目明细表》“调增金额”列计算填报。第15行“纳税调整减少额”：填报纳税人会计处理与税收规定不一致，进行纳税调整减少的金额。本行通过附表三《纳税调整项目明细表》“调减金额”列计算填报。第16行“不征税收入”：填报纳税人计入利润总额但属于税收规定不征税的财政拨款、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金、以及国务院规定的其他不征税收入。本行通过附表一（3）《事业单位、社会团体、民办非企业单位收入明细表》计算填报。第17行“免税收入”：填报纳税人计入利润总额但属于税收规定免税的收入或收益，包括国债利息收入；符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；符合条件的非营利组织的收入。本行通过附表五《税收优惠明细表》第1行计算填报。第18行“减计收入”：填报纳税人以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得收入10%的数额。本行通过附表五《税收优惠明细表》第6行计算填报。第19行“减、免税项目所得”：填报纳税人按照税收规定减征、免征企业所得税的所得额。本行通过附表五《税收优惠明细表》第14行计算填报。第20行“加计扣除”：填报纳税人开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，以及安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资，符合税收规定条件的准予按照支出额一定比例，在计算应纳税所得额时加计扣除的金额。本行通过附表五《税收优惠明细表》第9行计算填报。第21行“抵扣应纳税所得额”：填报创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额。当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。本行通过附表五《税收优惠明细表》第39行计算填报。第22行“境外应税所得弥补境内亏损”：填报纳税人根据税收规定，境外所得可以弥补境内亏损的数额。第23行“纳税调整后所得”：填报纳税人经过纳税调整计算后的所得额。当本表第23行<0时，即为可结转以后年度弥补的亏损额；如本表第23行>0时，继续计算应纳税所得额。第24行“弥补以前年度亏损”：填报纳税人按照税收规定可在税前弥补的以前年度亏损的数额。本行通过附表四《企业所得税弥补亏损明细表》第6行第10列填报。但不得超过本表第23行“纳税调整后所得”。第25行“应纳税所得额”：金额等于本表第23－24行。本行不得为负数。本表第23行或者按照上述行次顺序计算结果本行为负数，本行金额填零。第26行“税率”：填报税法规定的税率25%。第27行“应纳所得税额”：金额等于本表第25×26行。第28行“减免所得税额”：填报纳税人按税收规定实际减免的企业所得税额，包括小型微利企业、国家需要重点扶持的高新技术企业、享受减免税优惠过渡政策的企业，其法定税率与实际执行税率的差额，以及其他享受企业所得税减免税的数额。本行通过附表五《税收优惠明细表》第33行计算填报。第29行“抵免所得税额”：填报纳税人购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，其设备投资额的10%可以从企业当年的应纳所得税额中抵免的金额；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。本行通过附表五《税收优惠明细表》第40行计算填报。第30行“应纳税额”：金额等于本表第27－28－29行。第31行“境外所得应纳所得税额”：填报纳税人来源于中国境外的所得，按照企业所得税法及其实施条例、以及相关税收规定计算的应纳所得税额。第32行“境外所得抵免所得税额”：填报纳税人来源于中国境外所得依照中国境外税收法律以及相关规定应缴纳并实际缴纳的企业所得税性质的税款，准予抵免的数额。企业已在境外缴纳的所得税额，小于抵免限额的，“境外所得抵免所得税额”按其在境外实际缴纳的所得税额填报；大于抵免限额的，按抵免限额填报，超过抵免限额的部分，可以在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。第33行“实际应纳所得税额”：填报纳税人当期的实际应纳所得税额。第34行“本年累计实际已预缴的所得税额”：填报纳税人按照税收规定本纳税年度已在月（季）度累计预缴的所得税款。第35行～第39行的合并纳税企业各项目填列的具体要求略。第40行“本年应补（退）的所得税额”：填报纳税人当期应补（退）的所得税额。第41行“以前年度多缴的所得税在本年抵减额”：填报纳税人以前纳税年度汇算清缴多缴的税款尚未办理退税、并在本纳税年度抵缴的所得税额。第42行“以前年度应缴未缴在本年入库所得额”：填报纳税人以前纳税年度损益调整税款、上一纳税年度第四季度预缴税款和汇算清缴的税款，在本纳税年度入库所得税额。第四节

企业所得税和会计差异调整的分析及《纳税调整明细表》填报

一、企业所得税和会计差异调整的一般分析（一）企业所得税和会计产生差异的必然性企业经济业务发生，会计的确认、计量、报告遵循企业会计准则的规定，目的在于真实、完整地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量等，为投资者、债权人以及其他会计信息使用者提供对其决策有用的信息。税法则是以课税为目的，根据国家有关税收法律、法规的规定，确定一定时期内纳税人应交纳的税额，从企业所得税的角度，主要是确定企业的应纳税所得额，对企业的经营所得征税。企业所得税纳税主体为从事生产经营的企业，征税对象为企业生产经营所得，企业所得税税基为应纳税所得额，即企业生产经营过程中，依据税法确认的税收口径的收益额。企业会计利润，为企业生产经营过程中，依据会计准则确认会计口径的收益额。由于会计和税法的原则和目标不同，因此企业所得税和会计在收入、成本费用及资产的确认和计量上存在差异是必然的。（二）企业所得税和会计差异的形式企业所得税和会计差异是指某一会计期间，由于会计准则和企业所得税法在确认和计算收入、费用或损失时的范围和标准不同，产生税前会计利润与应税所得额之间的不同。会计利润与应税所得额之间的差异，进一步划分为永久性差异和暂时性差异。1.永久性差异永久性差异，是由于会计准则和企业所得税法对收入和费用确认及计量的口径不同而产生的差异。从企业所得税角度，永久性差异不影响以后企业所得税纳税申报期的应纳税所得额的计算；从会计角度，永久性差异不会产生所得税资产或者所得税负债，不存在企业所得税费用跨期分摊问题，因而永久性差异不必作账务调整处理。永久性差异有两种基本类型，减少当期应纳税所得额和应纳所得税额或增加当期应纳税所得额和应纳所得税额暂时性差异这里的暂时性差异，仅就所得税和会计的时间性差异而言，而不是所得税和会计暂时性差异的全部。暂时性差异是指在一个会计或企业所得税纳税申报期间产生而在以后的一个或多个期间转回的应纳税所得额与会计利润之间的差异，随着时间的推移和影响事项的完结，这种差异会在以后期间转回，使税前会计收益和应税收益达到总量相等。（三）企业所得税和会计差异调整的日常操作方法企业所得税准确计算应纳所得税额的关键是准确计算应纳税所得额，应纳税所得额计算准确的关键在于完成会计和税法差异的调整。从企业实际经济业务发生后的涉税业务处理，企业所得税和会计差异调整的操作方法如下。1.依据税法对企业的业务进行税收分析企业日常业务发生过程中首先依据税法对企业的业务进行税收分析，对企业经济业务税收和会计处理（依据会计准则）进行比较，确认是否存在差异，并对差异的性质进行分析和确定。2.确认所得税和会计差异性质和影响（1）对企业所得税和会计永久性差异在当期企业所得税纳税申报表填报时，进行纳税调整，调整一次完成，对未来纳税期不产生影响。上述业务企业在本期应纳税所得额计算和企业所得税纳税申报表填报时，进行纳税调整，调增当期应纳税所得额10000元。（2）对企业所得税和会计暂时性差异要完成两次以上的调整，同时从企业所得税会计核算的角度，确认递延所得税资产或递延所得税负债。3.设置“纳税调整备查账”记录会计和企业所得税的差异企业应设置“纳税调整备查账”（表2-1）记录会计和企业所得税的差异。由于企业所得税和会计的暂时性差异既影响企业本期应纳税所得额的计算，又将影响企业以后期应纳税所得额的计算；既影响企业应纳税所得额的计算，又影响所得税会计核算中递延所得税费用的确定。因此，对企业经济业务发生时，应在企业所得税和会计的差异分析和确认的基础上，序时进行记录，为企业所得税纳税申报表填报和相关会计核算提供准确信息资料。二、《纳税调整明细表》的分析和填报（一）《纳税调整明细表》是企业所得税纳税申报表填报的核心《纳税调整明细表》（附表三）是企业所得税纳税申报表填报的核心，主要表现为以下几方面。第一，《纳税调整明细表》（附表三）设置明细项目，系统集中体现有关业务会计核算与所得税的差异。反映所得税和会计差异的内容，包括收入类、扣除类、资产类；反映所得税和会计的差异调整，包括纳税调增和纳税调减；反映所得税和会计差异的性质，包括永久性差异和暂时性差异。第二，《纳税调整明细表》（附表三）的填列必须在相关附表填报完成的基础上进行。附表三《纳税调整明细表》的填列，需要从除附表四《弥补亏损明细表》以外的其它八个附表获取数据，所以只有相关附表填报结束，才能形成《纳税调整明细表》（附表三）填列所需要的数据。

第三，《纳税调整明细表》（附表三）形成的数据，是主表中应纳税所得额计算的关键数据。主表应纳税所得额的基本计算是在会计利润的基础上，加上纳税调整增加额，减去纳税调整减少额完成。纳税调整增加和减少数据来源于《纳税调整明细表》（附表三）。（二）《纳税调整明细表》构成和内容1.《纳税调整明细表》内容《纳税调整明细表》填报依据《中华人民共和国企业所得税法》第二十一条规定：“在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。”本表填报纳税人按照会计制度核算与税收规定不一致的，应进行纳税调整增加、