2023年会计与税法的差异与纳税调整打印

会计与税法的差异及纳税调整

讲课提纲

第

一会计与税法差异的概述

章

第

二存货准则与税法差异分析及纳税调整

章

第

三长期股权投资准则与税法差异分析及纳税调整

章

第

四投资性房地产准则与税法差异分析及纳税调整

章

第

五固定资产准则与税法差异分析及纳税调整

章

第

六无形资产准则与税法差异分析及纳税调整

章

第

七非货币性资产交换准则与税法差异分析及纳税调整

章

第

八职工薪酬准则与税法差异分析及纳税调整

章

第

九收入准则与税法差异分析及纳税调整（含政府补助）

章

第

十金融工具确认和计量准则与税法差异分析及纳税调整

章

第

一会计与税法差异的概述

提

纲

：

一以及会计与税法产生差异的根源

（一）会计目标与税收立法宗旨比较

（二）会计核算的基础与税法比较

（三）会计核算的计量属性与税法比较

（四）会计信息质量要求与税收立法原则比较

二以及会计与税法差异的处理方法

（-）纳税调整

（二）所得税会计

一以及会计与税法产生差异的根源

（-）会计目标与税收立法宗旨比较

会计税法

提供会计信息保证财政收入

反映受托责任

差异分析：例1,企业销售商品时向客户收取的违约金的处理；例2,房地产企业

向业主销售开发产品时为有关部门代收的初装费等处理。

相关分析

・（1）增值税：销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。但

不包括销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳

的车辆购置税以及车辆牌照费。

•（2）营业税。除了维修基金（国税发[2004]69号文件）以及代收的契税以及印花税以外，其

余的代收费用一律缴纳营业税。企业可以运用代理业进行规避。（国税发[1995]76号以及国税函

[2007]908号文件）

•（3）土地增值税：根据财税[1995]48号文件规定，关于地方政府要求房地产开发企业代收的

费用如何计征土地增值税的问题，代收费用不纳入价内的话，不交纳土地增值税，纳入价内既作

收入也做扣除项目，但是不得作为加计20%的基数。

•问：销售方向购买方收取的延期付款罚息是否应当征收增值税？另外关于延期付款罚息销售方

出具什么发票给购买方呢？发票上项目开具什么呢？

・答：货物销售活动中，销售方向购买方收取的延期付款利息属于价外费用，应作为销售额的组

成部分，按规定计算缴纳增值税。销售方可以向购买方开具销售发票，若购买方为一般纳税人，

可开具增值税专用发票。发票上项目可开具延期付款利息。国家税务总局2008/01/14

法规条文

・《增值税暂行条例实施细则》第十二条：

•条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费以及补贴以及基金以及集资

费以及返还利润以及奖励费以及违约金以及(新增)滞纳金以及赔偿金以及代收款项以及代垫款

项以及包装费以及包装物租金以及储备费以及优质费以及运输装卸费以及其他各种性质的价外

收费。

法规条文

・新《营业税暂行条例实施细则》第十三条：

•条例第五条所称价外费用，包括收取的手续费以及补贴以及基金以及集资费以及返还利润以及

奖励费以及违约金以及滞纳金以及延期付款利息以及赔偿金以及代收款项以及代垫款项以及罚

息及其他各种性质的价外收费。

(二)会计核算的基础与税法比较

会计税法

权责发生制①类似会计做法；

②税法偶尔也采用收付实现制。

差异分析：

(1)纳税必要资金原则

(2)税法对生产经营所得的确认计量贯彻权责发生制原则，其他所得则更

接近收付实现制。

•(1)纳税必要资金原则；

•当纳税人有较强的支付能力时，即使在会计上按照权责发生制没有确认为所得，在税收上也要

按收付实现制征收税款入库：当纳税人没有现金流入以及无支付能力时，即使在会计上按照权责

发生制应当确认为所得，在税收上也可考虑按收付实现制不征收税款入库。

•比如，房地产商已取得房地产的预售收入，在没有办理完工决算的情况下，在会计上未确认为

收入时，也应当对预售收入征收所得税。

・比如，企业以分期收款方式销售货物和提供劳务的，可以按照合同约定的应收价款日期确定收

A的实现等等。

•(2)税法对生产经营所得的确认计量贯彻权责发生制原则,其他所得则更接近收付实现制;

•如税法规定：利息收入按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现；租金收入应当

按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现等。

相关分析

•《企业所得税实施条例》第九条规定：“企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。本条

例和国务院财政以及税务主管部门另有规定的除外。预提费用分为两种：

第一以及有法定义务的，预提可以进费用，年末无须支付。如银行贷款利息。

第二以及推定义务的：如产品保修费用。在次年5月31日取得票据的可列支，否则就是先调

增，在次年发生时调减。

•思考：甲企业2008年5月1日向银行贷款1000万元，按银行利率预提利息30万元，贷款期限

5年，到期一次性还本付息。：

・借：财务费用30

•贷：长期借款——应计利息30

•问1:是否可以在2008年度税前扣除？

・答：2008年度准予扣除，不需要纳税调整。

•遵循实施条例第9条规定，按权责发生制原则准予扣除，不需要纳税调整。但以后年度实际支

付利息时，如果没有取得合法有效的扣除凭证，还必须重新调整2008年度的应纳税所得额30

万元，并计算出少缴的所得税=30*25%=7.5万元

•思考：甲企业2008年度销售某产品的销售收入为1000万元，合同约定，该批产品实现3年保

修，预计保修费用21万元。

•问1:这21万元的预计保修费用会计上应当计入2008年度的所得还是分摊到3个年度？

•权责发生制：不包括预计费用

•借：销售费用21

•贷：预计负债一预计保修费用21

•问2：2008年度确认的21万元的保修费用是否可以税前扣除？

•答：不可以。应当纳税调增2008年度应纳税所得额21万元。

•申报：

•与各项准备金的纳税调整一样。

•(1)附表二第28行：填报21万元，结转到主表第4行填报21万元；

•(2)纳税调整：

•附表十第15行“其他”——第1列：0；——第2列：0——第3列填报21万元——第4列：

21万元——第5列：21万元。

•结转到附表三第49行第3列纳税调增。

•假设2009年甲企业实际支付保修费用10万元，

・借：预计负债10

•贷：银行存款10

•税务处理：纳税调减10万元。

•申报：

•附表十第15行“其他”——第1列：21万元；——第2列：10万元——第3列填报0万元一

一第4列：11万元——第5列：70万元。

•结转到附表三第49行第4列纳税调减10万元。

•其他的各项准备金的纳税调整与该办法申报类似。

企业所得税年度纳税申报表附表十

资产减值准备项目调整明细表

填报日期：年月日金额单位：元（列至角分）

本期转本期计期末余

行期初余额

准备金类别回额提额额

次

1234

16其他（2008年）002121

16其他（2009年）2110011

17合计

注：表中*项目为执行新会计准则企业专用；表中加#项目为执行企业会计制

度以及小企业会计制度的企业专用0

经办人（签章）：法定代表人（签章）：

（三）会计核算的计量属性与税法比较

会计税法

一般应当采用历史成本，也可以采用其（1）基本遵循历史成本原则。

他计量属性。-一多元化（2）如果有关资产背离历史成本

必须以有关资产隐含的增值或损

失按税法规定的适当方式反映或

确认为前提。（3）税法只是在资

产转移确定收入和计税成本时及

反避税要求采用公允价值。

差异分析：税法不许采用现值和可变现净值计量，不考虑货币的时间价值，

未经核定的减值准备不得税前扣除。

（四）会计信息质量要求与税收立法原则比较

1.可靠性与真实性原则的比较

可靠性真实性

真实以及完整以及中立以真实的交易为基础，实际发生

的支出才允许扣除。

差异分析：受法定性原则修正，真实性原则在税收中并未完全贯彻。如企

业财产发生非常损失未经税务机关审批不得扣除以及可以加计扣除等。

实际发生原则的税收内涵

•1）与成本费用支出相关的经济业务活动已经发生，金额确定。如工资薪金以及减值准备等

•2）资产已实际使用

•3）取得真实合法凭证。

•《关于进一步加强普通发票管理工作的通知》（国税发[2008]80号）第八条第二款：在日常检

查中发现纳税人使用不符合规定发票特别是没有填开付款方全称的发票，不得允许纳税人用于税

前扣除以及抵扣税款以及出口退税和财务报销

•4）部分款项必须实际支付；

•5）履行税务管理手续。

•

•问：亏损企业（利润总额小于0）,公益性捐赠能否扣除？

•答：《企业所得税法实施条例》第53条规定，“企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总

额12%的部分，准予扣除。年度利润总额是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会

计利润。”

•《财政部关于加强企业对外捐赠财务管理的通知》（财企[2003]95号），对外捐赠应坚持量力而

行的原则，“企业已经发生亏损或者由于对外捐赠将导致亏损或者影响企业正常生产经营的，除

特殊情况以外，一般不能对外捐赠。

・例如，某企业当年发生公益性捐赠支出10万元，会计利润亏损6万元，则扣除限额为0,如果

没有其他的纳税事项，当年的应纳税所得为4万元（―6+10）,公益性捐赠一分钱也没有在所得

税税前扣除。

•例外:

•依据财税【2008】104号，汶川地震捐赠不受此比例限制，可全额扣除，但针对汶川地震的捐

赠特殊优惠政策只适用于2008年底，国务院没有决定延长期限的，以后年度不能适用。

・财企[2003]95号规定，对外捐赠的范围：企业可以用于对外捐赠的财产包括现金以及库存商品

和其他物资。

•企业生产经营需用的主要固定资产以及持有的股权和债权以及国家特准储备物资以及国家财政

拨款以及受托代管财产以及已设置担保物权的财产以及权属关系不清的财产，或者变质以及残损

以及过期报废的商品物资，不得用于对外捐赠。

•因此，企业将不得用于捐赠的资产对外捐赠时，应界定为非公益性捐赠，不得税前扣除。

2.相关性原则的比较

相关性相关性

会计信息应当与决策相关企业实际发生的与取得收入有关

的支出才允许扣除。

分析：会计上相关性强调的是会计信息的价值；税法中的相关性原则强调

的是满足征税目的。

注意

•1以及不具有相关性的支出不得于税前扣除;

•例如，非广告性质赘助支出；与生产经营无关的固定资产折旧以及无形资产摊销不得税前扣除。

•2以及对相关性的具体判断一般是从支出发生的根源和性质方面进行分析,而不是看费用支出

的结果。

•如企业经理人员因个人原因发生的法律诉讼，虽然经理人员摆脱法律纠纷有利于其全身心投入

企业的经营管理，结果可能确实对企业经营会有好处，但这些诉讼费用从性质和根源上分析属于

经理人员的个人支出，因而不允许作为企业的支出在税前扣除。

•问：企业在社保局发放基本养老金之外支付给退休人员的生活补贴和节日慰问费是否可以在税

前扣除？

・答：企业在社保局发放基本养老金之外支付给退休人员的生活补贴和节日慰问费不属于与取得

应纳税收入有关的必要和正常的成本以及费用，因此，不能在税前扣除。国家税务总局

07/12/17

•问：公司向高管人员的配偶发放的补贴能否税前扣除？

・答：从该费用支出的结果看，可以更好地激发高管为公司服务的热情，为公司创造更大价值，

但这种相关性只能是与公司取得收入间接相关。从费用支出的性质和根源方面分析，高管之配偶

并未直接参加参与公司任何经营活动，对其发放的补贴不具有直接相关性，不应作为工资薪金在

税前扣除。

•问：关于未按规定安置复转军人支付费用的能否税前扣除？

・答：企业未按规定安置复转军人支付的费用，属于与生产经营无关费用支出，一般不得税前扣

除。

•问：违反经济合同支付违约金的能否税前扣除？

・答：企业签订经济合同一般是由于经济业务给其带来经济利益的流入或者可预期经济利益的流

入，企业违反买卖合同以及借款合同等而支付的违约金以及罚款以及诉讼费也是与取得应税收入

相关的支出，因此可以从税前扣除。

与取得收入无关的支出

•(1)企业代替他人负担的税款不得扣除。

•(2)企业承担的担保连带责任支出不得扣除，但符合国税函【2007】1272号文件规定的条件

的，在规定的限额内可以扣除(含)的部分，应认为与其本身应纳税收入有关。(互保协议)

•(3)为股东或其他个人购买的车辆等消费支出一律不得扣除。

•(4)回扣以及贿赂等非法支出不得扣除。

•(5)因个人原因支付的诉讼费不得扣除。

•

国税函【2008】159号

3、谨慎性和确定性原则比较

谨慎性确定性

保持应有的谨慎，不应高估资产或者收纳税人可扣除的费用不论何时支付，其金

益以及低估负债或者费用。额必须是确定的。

分析：企业所得税法不承认谨慎性原则，才葭经核定的准备金支出不允许在税前扣除。

案例：

•2008年12月份，A企业向B企业销售一批商品，以托收承付结算方式进行结算，并开具了普通

发票，但货款未收取。A企业在销售时已知B企业资金周转发生暂时困难，难以及时支付货款，

但为了减少存货积压，同时也为了维持与B企业长期以来建立的商业关系，A企业将商品销售给

了B企业。该批商品已经发出，并已向银行办妥托收手续，但直到2009年5月底之前，货款仍

未到帐。

・规避方法——巧妙利用“分期收款方式”应对，将所谓“隐瞒”收入的“偷税”演变成合理合

法的“延期纳税”。

4以及重栗性与法定性原则的比较

重要性法定性

应当反映所有重要交易或者事项。不区分项目的性质和金额的大小，税法规定

征税的一律征税以及税法规定不征税或免

税的一律不征税或免税。

差异分析：税法不承认重要性原则，例如前期差错的处理。

5.实质重于形式原则的比较

实质重于形式法定性

经济业务的实质内容重于其具体表强调实质重于形式原则，特别是用于反避税

现形式。条款。

差异分析：会计的关键在于会计人员•搪以进行职业判断的“依据”是否合理可靠。

税法中的实质至少要有明确的法律依握。

二以及会计与税法差异的处理方法

(一)纳税调整

1以及企业所得税按月或季预缴，年终汇算清缴。

2以及企业在报送年度所得税纳税申报表时，需要针对会计与税法的差异项目进行纳税调整,

调整过程通过纳税申报表的附表三《纳税调整项目明细表》明细项目反映。

(二)所得税会计

1.差异的分类

(1)永久性差异

永久性差异是指在本期发生，不会在以后各期转回。

将永久性差异当期调整计算的应交所得税作为当期所得税费用。

(2)暂时性差异

暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额，分为应纳税暂时性差异和可

抵扣暂时性差异。

根据准则规定，对暂时性差异统一采用资产负债表债务法进行会计核算，对暂时性差异确认递

延所得税，以后年度申报所得税时可直接依据账面应转回的金额填制企业所得税纳税申报表。

2.资产负债表债务法核算的基本原理

•时点：

（1）一般在资产负债表日

（2）特殊交易或事项一确认资产以及负债时

•具体步骤：

第一，确定资产和负债项目的账面价值。

第二，确定资产以及负债项目的计税基础。

①资产的计税基础——企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以

自应税经济利益中抵扣的金额。本质上就是税收口径的资产价值标准。

例如，存货的期末余额为100万，其已提跌价准备为30万，则该存货的账面价值为70万，但

由于税务上不承认存货的跌价准备，所以存货的计税基础为100万。

②负债的计税基础指其账面价值减去该负债在未来期间可予税前列支的金额。本质上就是税务

口径下的负债价值。

例如，企业因产品质量担保计提的预计负债形成年末余额为50万元，此预计负债的账面价值为

50万元，但由于税务上实际发生时准予税前扣除，因此预计负债的计税基础为0元。

第三，比较账面价值与计税基础，确定暂时性差异

第四，确认递延所得税资产及负债

账面价值计税基础-暂时性差异账面价值〉计税基

账面价值V计税基础.

项目一含义•、础.

将来流入将来抵税的未来一

资应纳税暂时性差异-可抵扣暂时性差异，

的金额.金额」应税所得.

产《递延所得税负债）《递延所得税姿产）•

将来流出将来不能抵未来〜

负的金额.，税的金额.才氐寸口金可抵扣暂时性差异•应纳税暂时性差异J

债一（递延所得税资产）（递延所得税负债），

第五，确定利润表中的所得税费用

所得税费用

二当期所得税（应交所得税）+递延所得税

=应交所得税+（期末递延所得税负债一期初递延所得税负债）一（期末递延所得税资产一期

初递延所得税资产）

【案例分析1】

假定甲企业适用的所得税税率为25%,20X8年利润总额为750万元。该企业当年会计与税收之

间差异包括以下事项：

（1）国债利息收入50万元；

(2)税款滞纳金60万元；

(3)交易性金融资产公允价值增加60万元;

(4)提取存货跌价准备200万元；

(5)因售后服务预计负债100万元.

假设期初递延所得税资产和负债为零。

综合举例：

•计算确定应纳税所得额及应交所得税

•应纳税所得额=利润总额750万元-国债利息收入50万元+税款滞纳金60万元-交易性金融

资产公允价值增加60万元+提取存货跌价准备200万元+因售后服务预计费用100万元

=1000万元

应交所得税=1000万X25%=250万元

耍目麟面价值计税基他____________________

应纳税可抵扣

交易性金融资产36000002000000

存贷200000002000000

预计负俵KXXXXX)01000000

总计6000003000000

综合举例:

•可抵扣暂时性差异为300万元

递延所得税资产=300万X25%-0=75万元

•应纳税暂时性差异为60万元

•递延所得税负债=60万X25%-0=15万元

•递延所得税=15-75=-60万元(收益)

20X8年：

确认所得税费用的会计处理：

借：所得税1900000

递延所得税资产750000

贷：应交税费一应交所得税2500000

递延所得税负债150000

第二章存货准则与税法差异分析及纳税调整

一以及初始计量（一）外购存货初始计量与计税基础的差异

会计准则税法

存货的初始成本由采购成本构成（含支付现金取得的存货，以购买价款

流通企业采购费用）和支付的相关税费为成本；流通企

业采购费用已计入存货成本的，不

再作为营业费用扣除。

分析：对于暂估入库的存货，企业采购时未及时取得合法凭据，但在汇

算清缴期满前未取得合法凭据的，应作纳税调整。

•问：纳税人当年成本费用已经发生，但当年底前未取得发票，次年汇算清缴期内取得发票，是否

要做纳税调整？

•答：《所得税法实施条例》第九条规定“企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于

当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用：不属于当期的收入和费用，

即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政以及税务主管部门

另有规定的除外。”

•根据上述规定，对于应当凭发票税前扣除且以权责发生制原则进行核算的成本费用项目，如企业

当年没有取得发票，但在次年企业所得税汇算清缴前取得发票，该项成本费用可以在其发生年度

税前扣除，无需纳税调整。

•问：汇算清缴期满前未取得合法凭据的，应当调整的应纳税所得额如何确定？

•答：这个问题应像本期提取的工资和固定资产折旧超过税法规定的标准一样，本期计提的工资

超过实际发放数的金额，以及本期会计折旧超过税法折旧的金额可能未全部影响损益（保留在生

产成本或库存产成品之中），但一律作纳税调整。因此，暂估入账的原材料或其他应取得末取得

发票的外购存货，在次年申报所得税期满之前末取得合法凭据的，无论是否领用，或领用金额大，

或是否形成产成品并对外销售，一律作纳税调整。

需要说明

•问：汇算清缴结束后，如果企业取得了真实合法凭证，在会计核算中冲减了应付款项，能否相

应的作纳税调减呢？

・答：一般来说，如果上以及下年度国家的企业所得税政策没有发生变化，或企业适用的税收待

遇没有差别，则应可予下年作纳税调减；反之，则不得于下一年度作纳税调减。而下一年度取得

的扣除凭证能否回溯至成本费用发生年度扣除并按当每适用的税收政策申请退税或抵减下一年

度应徼企业所得税，须与主管税务机关沟通。

•大连市国家税务局关于明确企业所得税若干业务问题的通知：

•十八以及关于企业成本费用已经实际发生但未取得合法凭证问题

•企业在年度终了时已经实际发生的成本费用，在汇算清缴期内仍未取得合法凭证的，在计算企

业所得税时不允许税前扣除，企业应在取得合法凭证年度扣除。已经享受税收优惠政策的，应按

配比原则和减免税比例计算，不再按取得合法凭证的企业所得税纳税年度税前扣除执行。

•另外，在特定行业或业务事项中滞后取得发票的，如房地产开发企业年度汇算清缴结束前，因

竣工决算原因而未能取得开发成本所对应的发票，如果此时不能扣除开发成本并作纳税调增，以

后年度取得发票时可能已无开发收入，相应的纳税调减便失去意义。

•因此，对于此类特殊情况，一方面纳税人应积极准备各种与成本相关的证明材料，另一方面，

在税收政策上应考虑基于实际发生原则认同此类成本费用先行扣除，以及再进行后续管理的问题。

（二）自制存货初始计量与计税基础的差异

会计准则税法

存货应当按照成本进行初始计量，《条例》第三十七条规定，符合

并且符合资本化条件的借款费用资本化条件的借款费用可以计入

可以计入存货成本。存货成本，并依照本条例的规定

扣除。

分析：如果计入存货成本的借款费用超过了税法规定的标准，则应将

超过标准的部分从计税基础中剔除。

★法规依据

•《企业所得税法实施条例》第三十八条规定：“非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超

过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，超过部分的利息支出不得在税前扣除”。

・关于企业贷款支付利息税前扣除标准的批复（国税函【2003】1114号）：金融机构同类同期贷

款利率包括中国人民银行规定的基准利率和浮动利率。

・关于扩大金融机构贷款利率浮动区间有关问题的通知（银发[2003]250号）

•自2004年1月1日起，扩大金融机构贷款利率浮动区间。贷款利率浮动区间不再根据企业所有

制性质以及规模大小分别制定。商业银行以及城市信用社贷款利率浮动区间扩大到[0.9,1.7],

即商业银行以及城市信用社对客户贷款利率的下限为基准利率乘以下限系数0.9,上限为基准

利率乘以上限系数1.7：农村信用社贷款利率浮动区间扩大到[0.9,2],即农村信用社贷款利

率下限为基准利率乘以下限系数0.9,上限为基准利率乘以上限系数2。

★法规依据——反资本弱化的税收措施财税〔2008）121号

关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知

一以及在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法

及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。

企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资

与其权益性投资比例为：

（一）金融企业，为5：1；

（二）其他企业，为2：10

二以及企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合

独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息

支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。

三以及企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法

分开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按本通知第一条有关其他企业的比例计算准予税

前扣除的利息支出。

四以及企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税。

关联方利息支出扣除计算实例

•A公司以及B公司和C公司于2008年1月共投资1000万元设立D公司。A公司权益性投资

200万元，占20%股份；B公司权益性投资200万元，占20%股份；C公司权益性投资600万元，

占60%的股份。

•2008年1月，D公司以10%年利率从A公司借款500万元，以9%年利率从B公司借款600万

元，以7%年利率向C公司借款600万元。

•假设A以及B以及C以及D公司均为非金融企业；银行同期贷款利率为8%；D公司实际税负

高于A公司，且D公司无法提供资料证明其借款活动符合独立交易原则；B公司可以提供税法规

定的相关资料以证明其符合独立交易原则；D公司实际税负不高于C公司；根据企业所得税法及

其实施条例以及121号文件的规定，现计算如下：

1.对A公司支付的利息

•由于D公司实际税负高于A公司，且D公司无法提供资料证明其借款活动符合独立交易原则，D

公司实际支付给A公司的利息支出，不超过121号文件规定的债资比例和税法及其实施条例有关

规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。

•D公司接受A公司的债权性投资和权益性投资分别为500万元和200万元，其比例为2.5：1,

高于规定的2：1,并且其约定利率10%高于金融机构同期贷款利率8%,故A公司借款利息不能

全额税前扣除。其可税前扣除的借款额为200X2=400万元，利息额为400X8%=32万元。2008

年共支付A公司利息500X10%=50万元，可税前扣除32万元，其余18万元应在2008年作纳税

调整，且在以后年度也不可扣除。

2.对B公司支付的利息

•D公司接受B公司的债权性投资可以提供税法规定的相关资料以证明其符合独立交易原则，可

以不看债资比例的规定，但其约定利率9%高于金融机构同期贷款利率8%,故B公司借款利息600

X9%=54万元不能全额在税前扣除，其超过金融机构同期贷款利率的部分600X(9%-8%)=6万

元要作纳税调整。

•3.对C公司支付的利息

•D公司实际税负不高于B公司，也可以不看债资比例的规定，其约定年利率7%低于金融机构同

期贷款利率，故C公司借款利息600X7%=42万元可以全额在税前扣除。

•需要说明的是，年度应付关联方的利息应符合税法对利息支出的一般规定，特别是限制在银行

同类贷款利率以内，不一定是应付关联方利息总和。

4.A以及B以及C公司的利息收入

•A公司自D公司取得的利息收入50万元以及B公司自D公司取得的利息收入54万元以及C公

司自D公司取得的利息收入42万元，因企业所得税法和实施条例中没有相关税收优惠政策的规

定，故均应并入应纳税所得额计算缴纳企业所得税。

•问：向私人借款的利息仅取得收据能否在税前扣除？

•答：《企业所得税法》第八条规定：“企业实际发生的与取得收入有关的以及合理的支出，包括

成本以及费用以及税金以及损失和其他支出。准予在计算应纳税所得额时扣除。”该条款强调实

际发生也即真实发生原则，企业向个人借款，向其支付利息，如果仅仅取得收据是不能作