【视同销售收入确认探讨5800字（论文）】

视同销售收入确认探讨【内容提要】收入是企业收益的重要来源，体现企业的经营业绩与发展潜力，而收入的确认问题又是最为复杂的会计确认问题之一。在会计上，视同销售业务的会计处理一般有两种方法：第一种是比照一般销售，确认销售商品收入并结转成本；第二种是不确认销售商品收入，直接结转成本，按计税价格计算销项税额。为了保证增值税抵扣环节的连续与税收负担的平衡，《增值税暂行条例实施细则》中规定了八种类型的“视同销售”行为。但会计上视同销售没有具体会计准则，企业会计制度中也没有专门章节的内容。视同销售行为中哪些应确认销售收入，哪些不能确认销售收入，这就需要认真甄别其业务的实质、公允价值的运用等，以判断是会计销售行为还是应税销售的行为。【关键词】视同销售;收入;确认目录引言 1一、视同销售收入确认的概述 1(一)视同销售行为 1（二）视同销售收入 2（三）视同销售收入确认 2二、视同销售业务进行分析 2（一）将货物交付其他单位或者个人代销 2（二）将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目 3（三）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资 3（四）将自产或委托加工的货物用于集体福利和个人消费 3三、视同销售收入确认建议 4（一）完善企业经营模式及制度规范 4（二）加强企业销售业务内部控制 4（三）强化会计的指导及监督作用 5结论 5参考文献 5引言视同销售行为的特殊性带来了会计处理的特殊问题。新准则以及新企业所得税法为此项业务的确认、计量和会计处理提供了新的思路。按照新准则与新企业所得税法的规定，视同销售业务的会计处理需要区别不同的情况：虽然《企业会计准则第14号———收入》第四条规定了销售收入同时满足的五个条件，但这些条件是关于销售业务中确认收入的时点条件，而不是视同销售行为中判别是否为销售业务的确认条件。因为视同销售除了代销行为之外在形式上并不是本来意义上的销售，是从税收法律意义上认定的销售，大多属于财务会计中的非货币性资产交换，其中有的具有会计销售的实质，有的是不形成会计销售的应税销售。按会计准则的规定，具有商业实质且符合公允价值运用条件的会计销售，要以商业凭据为依据，确认销售收入，对于不具有商业实质或不符合公允价值运用条件的应税销售，不做销售收入处理，而按成本结转，并根据税法规定计算增值税及所得税。一、视同销售收入确认的概述(一)视同销售行为视同销售行为是一种特殊的销售行为，是站在税收的角度为了计税的需要将其“视同销售”。按《增值税暂行条例》的规定，单位和个体经营者的八种行为包括将货物交付他人代销或销售代销货物；货物移至异地另一机构用于销售；产品或外购商品用于对外投资、捐赠、分配股利、产品对内用于在建工程、职工福利等几种情况，属于视同销售行为。自产自用的产品在会计处理上应按成本结转，不作为销售处理。”于是，“企业将自产的产品移送使用时，应将产品的成本按用途转入相应的科目中，借记‘在建工程’（施工企业为‘专项工程支出’）、‘营业外支出’、‘销售费用’等科目，贷记‘产成品’（施工企业为‘库存产成品’）或‘自制半成品’科目”。按照《问题解答》的精神，外购的物品用于上述用途也需要这样处理。但是，这个文件规定的内容与《实施条例》的规定有出入，也不符合新会计准则的原则要求。虽然这些法律规定都是有效的，但是当它们之间有冲突时，应该从法律效力上去判定。显然，《实施条例》与《企业会计准则》的法律效力高于《问题解答》的法律效力，需要按照新会计准则与新企业所得税法的规定，对此业务进行确认、计量和会计处理；需要对以前引用《问题解答》的规定解决视同销售业务的确认、计量和会计处理的研究再作分析，重新认识李晓.企业视同销售行为税务处理差异分析[J].重庆教育学院学报,2007,03:104-106。李晓.企业视同销售行为税务处理差异分析[J].重庆教育学院学报,2007,03:104-106（二）视同销售收入我国《企业会计准则第14号——收入（2006）》（以下简称“收入准则”）将收入定义为“企业在日常活动中所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入，包括销售商品收入、劳务收入、让渡资产使用权收入、利息收入、租金收入、股利收入等，但不包括为第三方或客户代收的款项”[8]。我国准则对收入定义充分借鉴了国际准则的相关表述。收入准则中所涉及的收入范围，包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入，而长期股权投资、建造合同、租赁、原保险合同、再保险合同等形成的收入的确认、计量和报告等问题，适用其他相关会计准则。本文对收入确认的研究仅限于销售商品收入。（三）视同销售收入确认新会计准则对销售收入的确认也有明确的规定，必须同时满足五个条件才能予以确认。2006年2月15日颁布的新会计准则对收入的定义规定为：企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。销售商品收入的确认条件如下：（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；（3）收入的金额能够可靠地计量；（4）相关的经济利益很可能流入企业；（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。在具体进行账务处理时，判断是否要确认为一笔销售商品收入，要紧扣以上5个条件；否则，只要其中任何一个条件不满足，就不能确认为收入。不确认收入，即对视同销售业务不确认收入，直接结转销售成本，按计税价格计算增值税销项税额。因为：（1）视同销售行为属于企业边缘性或偶发性的交易或事项，基本上没有货币流入或货币流入很少，在会计处理上应同企业经常的销售行为有所区别。（2）由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可视为内部处置资产，不做销售处理李勇.增值税视同销售和进项税额的会计处理[J].中国农业会计,2009,03:22-23.。李勇.增值税视同销售和进项税额的会计处理[J].中国农业会计,2009,03:22-23.二、视同销售业务进行分析（一）将货物交付其他单位或者个人代销代销商品分为两种情况：一种是视同买断方式，即受托方与委托方签订协议，委托方按协议价收取所代销的货款，实际售价可由受托方自行确定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有。由于其在本质上仍是代销，委托方将商品交付给受托方时，商品所有权上的风险和报酬并未转移给受托方，因此，委托方在交付商品时不确认销售商品收入。另一种是收取手续费方式，即受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费。同样，由于货物交付时其所有权上的风险和报酬并未转移，所以也不确认销售商品收入。（二）将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目这里的非增值税应税项目是指提供非应税劳务、转让无形资产以及销售不动产和固定资产、在建工程等。典型的业务就是将自产货物用于在建工程，这也是争议较多的业务。将自产货物用于在建工程，商品所有权上的主要风险和报酬仍留在企业内部，同时企业也保留有通常与所有权相联系的继续管理权，所以不符合销售商品收入确认的条件。而且，从会计主体的角度来看，将自产货物用于在建工程，其经济利益并不能在当期流入企业，而是在以后期间通过固定资产的折旧来实现，根据权责发生制原则，当期不确认销售商品收入。吕艾农（2007）认为，将自产货物用于固定资产，通过企业自身消费把潜在的“隐性利润”转移到固定资产价值中去了，这种价值的实现应该被承认，否则会导致耗用自产货物兴建的固定资产价值比耗用同类外购商品的低。例：企业将自己生产的一批产品用于办公楼的建造，该批产品的成本为60000元，计税价格为90000元，适用的增值税税率为17%。企业的会计处理为：借：在建工程75300；贷：库存商品60000，应交税费——应交增值税（销项税额）15300。例：企业将自己外购的一批材料用于办公楼的建造，该批材料的成本为20000元，计税价格为30000元，适用的增值税税率为17%。企业的会计处理为：借：在建工程25100；贷：原材料20000，应交税费——应交增值税（进项税额转出）5100。（三）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户。判断的关键在于其相关的收入能否可靠地计量。如果能够，即应确认销售商品收入，否则不确认。这在会计准则中主要参照非货币性资产交换来处理。非货币性资产交换同时满足该项交换具有商业实质、换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量这两个条件时，以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益，即作为视同销售确认销售商品收入。未满足上述两个条件的非货币性资产交换，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。可以看出，会计准则也是针对其相关的收入能否可靠地计量来区别处理的李洁.视同销售业务会计处理探析[J].财会通讯,2009,10:64.。李洁.视同销售业务会计处理探析[J].财会通讯,2009,10:64.将自己生产的一批产品作为股利分配给投资者，该批产品的成本为500000元，计税价格为800000元，适用的增值税税率为17%。企业的会计处理为：借：利润分配——应付投资者股利636000；贷：应付股利636000。借：应付股利636000；贷：库存商品500000，应交税费——应交增值税（销项税额）136000。（四）将自产或委托加工的货物用于集体福利和个人消费纳税人将自产、委托加工的货物用于集体福利和个人消费，货物改变了生产经营的性质，进入了最终消费。自产、委托加工的货物所耗用的外购原料、材料的进项税额已在购入当期抵扣，经过加工生产出的货物用于集体福利和个人消费应视同销售计算销项税额。因此税法规定，应于货物移送当天发生增值税纳税义务，符合收入的确认条件，将其确认为收入，同时结成本。因为无偿赠送没有经济利益的流入，因此这种视同销售行为不能同时满足收入确认的五个条件，不能确认收入，只能按成本结转，但应计算增值税销项税额。例：企业将自己购进的一批原材料无偿赠送给社会福利机构，该批原材料的成本为80000元，计税价格为100000元，适用的增值税税率为17%。企业的会计处理为：借：营业外支出97000；贷：原材料80000，应交税费——应交增值税（销项税额）17000。三、视同销售收入确认建议（一）完善企业经营模式及制度规范销售收入及时可靠的确认是以日常销售业务顺利的开展为前提，而日常销售业务顺利的开展还需要合适企业的经营管理模式、有力的组织保证、健全的制度规范。（1）推进集团的经营管控模式的变革，是销售业务有序开展的重要基石。目前，按照子公司销售的集权程度划分，集团公司的销售管控模式主要有业务操作、统一管理、集团业务集中统一三种类型，随着大集团化的发展趋势，企业应当理清集团公司的销售管控模式，并协调好集团总公司、运销分公司以及子公司之间的关系，有序的推进集团管控模式以及组织结构的逐步变革，并严格执行各个阶段的收入归属政策，以正确地认定权限范围内的销售业务，在此基础上，以便能够较为明晰的判定销售收入的主体及范围。（2）明晰销售业务的部门及岗位职责，是销售业务有序开展的组织基础。通过明确销售业务过程中每个部门的具体职责，为销售业务提供了组织保证，解决了部门接口、岗位接口及权限接口的问题。同时，对销售过程中不相容岗位的分离是能够规避销售业务以及收入确认中风险和防止舞弊行为的发生，销售业务主要涉及的不相容岗位包括销售单证的开具与复核，销售单证的开具与发票的开具，价格认定与复核，结算与发票的开具等王丽林.视同销售业务政策新解[J].理财,2009,02:41-42.。王丽林.视同销售业务政策新解[J].理财,2009,02:41-42.（二）加强企业销售业务内部控制加强对销售内部控制管理是企业日常销售业务规范有序进行的重要保证，只有规范有序的开展销售业务，才能确保销售收入确认的及时性与可靠性。（1）加强销售内部控制，理顺销售业务流程，从“业务流”确保收入的确认王占伟.视同销售行为的税务实务操作——2012年度企业所得税汇算清缴关注点之四[J].注册税务师,2013,04:32-34.。通过内部控制对销售业务流程的梳理，一方面，明晰并规范了业务操作的流程，可为销售收入确认进行分析提供了基础，同时，鉴于销售业务实际中会出现各种不确定因素，规范的流程使得销售人员对出现的不同情况能够更好的把握，进而大大降低会计工作中对销售业务不确定性的处理；另一方面，又可以防止财务对收入进行财务盈余管理操控，例如，为调节各月份的收入水平，要求客户在相应的期间按相应的金额进行结算。对销售进行内部控制后，发货严格按照计划执行，结算的时点与频率必须按照规定执行。不论在销售环节的哪个时点满足了销售收入实现的条件，均需要以结算为前提，结算是收入金额确认的体现，也是收入确认最为重要原始凭证的取得依据，所以销售环节需要严格控制用户的结算节奏，保证会计事项处理不受延误。在收入的日常会计核算中，不同客户的销售方式以及结算方式不同，常见的有采用交款提货销售方式的零散用户，采用预付款销售方式的合同滚动结算户、合同信用赊销户，用户中有的为月末结算开票，有的为不定期结算开票，有的为拉完货后随即结算开票，结算与增值税票开具的时点不明晰、选择随意性大，使得收入确认时点不清，进而导致收入确认不及时以及跨期确认的问题，影响利润的准确性。在对销售业务进行内部控制设计时，应当针对不同结算方式的客户进行结算频率的梳理与限定。王占伟.视同销售行为的税务实务操作——2012年度企业所得税汇算清缴关注点之四[J].注册税务师,2013,04:32-34.（三）强化会计的指导及监督作用销售财务工作是企业销售业务中的一项重要工作，在客户选择以及信用管理、合同预收款项、超装煤的收取、余额的结算、应收账款的核对与催收、原始单证的传递以及收入的财务处理等方面均发挥着不可或缺的作用。企业应当设立专门的销售财务机构或者专职销售会