高质量会计信息推动实现高质量发展的路径和机制

【摘要】高质量发展是中国经济发展的方向，现有研究主要聚焦于会计信息对高质量发展的平均影响或增量效应，并涉及部分规范的理论分析，文章采用NCA和QCA方法分析了高质量会计信息对于高质量发展的必要性和充分性，探讨了高质量会计信息推动实现高质量发展的瓶颈、路径和机制。研究发现，高质量会计信息是高质量发展的必要条件，也是实现高质量发展的核心条件；除了高市场化水平、高创新水平、高人口素质和高开放水平是实现高质量发展的一个充分条件组态外，高市场化水平、高创新水平、高政府治理水平和高质量会计信息是可以实现高质量发展的另一个充分条件组态，这也是许多不具备人口素质优势和开放优势的省份实现高质量发展的必然选择。【关键词】高质量发展；高质量会计信息；省域经济；必要条件分析；定性比较分析；实现路径一、研究背景与问题的提出党的十八大以来，党中央提出并贯彻新发展理念，推动构建发展新格局，实施供给侧结构性改革，着力推进高质量发展。2017年10月，党的十九大首次提出“高质量发展”的概念，表明中国经济由高速增长阶段转向高质量发展阶段。2018年3月，《国务院政府工作报告》提出“按照高质量发展的要求，统筹推进‘五位一体’总体布局和协调推进‘四个全面’战略布局”。2020年10月，党的十九届五中全会提出，“十四五”时期经济社会发展要以推动高质量发展为主题。2021年，习近平总书记在“两个一百年”奋斗目标历史交汇之时接连强调“高质量发展”。2022年10月，党的二十大提出，高质量发展是全面建设社会主义现代化国家的首要任务。2023年3月，习近平总书记参加十四届全国人大一次会议江苏代表团审议时集中系统地阐述了全面建设社会主义现代化国家的首要任务——“高质量发展”，包括了必由之路、战略基点、必然要求、最终目的以及坚持和加强党的全面领导、坚定不移全面从严治党5个方面。高质量发展是中国经济未来发展的方向和主旋律，如何有效推动和确保经济高质量发展将是一个需要长期不断探索和解决的重大问题。现有研究表明，推动高质量发展的因素较多，其对于高质量发展的影响和作用已有很多论述，有些在实践中也得到了广泛应用，但这些论述大多没有经过实证检验，对其必要性和充分性也没有进行深入的探讨和分析。传统的定量研究通常从各种理论视角确定相关的影响因素，依据设定的模型假设影响因素（单个原因）是相互独立的，具有自主或独立的能力影响经济发展的质量，把每一个前因条件作为高质量发展的独立原因；关注单因素概率性因果关系的推断，把影响因素对经济发展质量的影响视为单向线性的、单一的、因果对称的因果关系，在控制其他因素的情况下分析单个影响因素对经济发展质量的边际“净效应”；把评估前因条件中哪一个最重要作为主要任务，试图根据每个因素的净效应估计来确定高质量发展的最佳“预测因子”[1]。但由于这些假设和前提在复杂因果关系中不再成立，所以，其并不能有效解决高质量发展的复杂因果关系问题。大量的研究和事实表明，影响高质量发展的众多因素相互联系、相互影响，形成了多重因素并发的复杂因果关系。这种因果关系认为，多个原因同时出现（或者以某种方式组合）并构成高质量发展的原因组合，高质量发展不是由单个原因所导致的，而是多个原因组合引起的；一个给定的原因组合可能并不是产生高质量发展的唯一路径，其他组合也可能会产生同样的结果；多个原因的不同组合可能都会实现高质量发展，或者说不同的因果路径可能都会产生高质量发展这一相同的结果。在多重并发的复杂因果关系下，高质量发展通常不是由某一个原因单独引发的，而是多个原因综合作用的结果，但每个原因的相对重要性又可能不同；高质量发展可能并不存在唯一固定的最优模型，多个不同的原因组合可能都会实现高质量发展；高质量发展的因果效应可能不再具有一致性，一个原因与某些原因组合时可能促进高质量的发展，而与其他原因组合时则可能对高质量发展产生负面影响；高质量发展的因果关系不再具有对称性，能否实现高质量发展可能需要不同的原因组合来分别解释。鉴于此，本文基于高质量发展的复杂因果关系，从组态视角采用必要条件分析（NecessaryConditionAnalysis，NCA）和定性比较分析（QualitativeComparativeAnalysis，QCA）方法分析了高质量会计信息对高质量发展的必要性和充分性，探索了高质量会计信息推动实现高质量发展的瓶颈、路径和机制，可能的贡献主要体现在：（1）采用NCA以定量的方法检验了高质量会计信息是高质量发展的必要条件，分析了高质量会计信息对于缓解高质量发展的瓶颈的关键作用；（2）采用组态视角和QCA方法分析和检验了高质量会计信息是高质量发展的核心条件以及高质量会计信息推动实现高质量发展的路径和作用机制。这些研究补充和丰富了传统规范理论研究和实证增量效应研究的结果。二、文献综述：高质量发展及其影响因素（一）高质量发展及其度量高质量发展是经济发展质量的高水平状态和最优状态[2]。高质量发展的标准应包含经济发展的有效性、协调性、创新性、持续性和分享性等方面。高质量发展的核心内涵是供给体系质量高、效率高、稳定性高。经济发展质量变革、效率变革、动力变革是推动经济高质量发展的根本途径[3]。高质量发展是一个总括性理念，经济高质量是社会高质量和治理高质量的输出[4]。高质量发展的制度内涵在于推动经济发展的质量变革、效率变革和动力变革，核心条件是促进相对制度变迁[5]。经济高质量发展是数量扩张和质量提高二者的高度统一，高质量发展是党中央“五大发展理念”协同作用的基本发展形态，其目标是满足人民日益增长的美好生活需要，是充分、均衡的发展[6]。起初學者们使用全要素生产率、劳动生产率等单一维度来测度经济增长率，现在大多采用综合评价指标体系评估发展质量。将包含环境因素的绿色全要素生产率作为代理指标，余永泽等[7]从城市维度深入分析了经济高质量增长的区域差异。王健等[8]从新发展理念的五大特征出发，结合经济发展面临的新形势、新要求，建立包含30个三级指标的经济发展评估模型，以此评估各省份的经济发展质量。杨沫等[9]基于省级面板数据，从创新、协调、绿色、开放、共享五大发展理念内涵出发，建立评价指标体系，对省域经济高质量发展现状以及不平衡程度进行测算。此外，一些学者采用静态评估方法对经济高质量发展水平进行评估，如熵权Topsis法[10]、均等权重赋值法[11]、线性加权法[12]等；还有一些学者采用动态评估方法进行评估，如纵横向拉开档次法[13]、投影寻踪与熵值赋权法相结合的组合评价方法[14]等。（二）影响高质量发展的因素李怡等[15]从全样本分析和区域样本分析角度探究得出，人力资本、城镇化发展、互联网发展对省域经济高质量发展具有显著的正向促进作用，且正向影响程度由强至弱依次为互联网发展、人力资本、城镇化发展。郭伟等[14]从创新投入角度出发进行研究，结果显示R&D经费内部支出对各地区经济高质量发展的提升最明显，技术引进消化吸收对东部地区的促进作用显著，国内技术购买和技术改造的投入在中部经济发展过程中呈现反向作用。唐杰等[16]通过观察加入WTO以来良好治理对省域经济增长的影响，发现治理质量与人均GDP增速之间存在“倒U曲线”关系，良好治理具有显著的经济增长方式转型效应。良好治理是经济发展的重要保障，良好治理具有显著的高质量经济发展效应，且该效应存在显著的边际递减现象[17]。开放发展是驱动国内经济高质量发展的有力抓手，开放水平只有达到一定的“门槛值”才会对经济高质量发展具有显著提升作用，高开放水平对经济高质量发展的影响强于低开放水平[18]。人力资本结构高级化有利于实现地区经济高质量发展[19]。一定程度的人口老龄化与科技创新均可显著促进经济高质量发展，但老龄化水平过高会削弱科技创新对经济高质量发展的正向影响[20]。在市场化发展过程中，要素市场化是改革的重中之重，是实现经济高质量发展的必经之路[21]，提高市场化水平有助于市场导向型低碳政策发挥改善经济高质量发展的作用[22]。（三）会计、会计信息质量与高质量发展会计对高质量发展有促进和支撑作用。在经济高质量发展过程中，会计的职能渗透在每个流程中，其记录职能明确了各类经济活动数据，并形成相应的财务信息，为市场以及组织单位提供了发展的基础，而其控制职能充分调动市场资源，促进资源配置。会计的职能为经济高质量发展奠定了坚实的基础，提供了有效的技术支撑，在经济发展的全过程发挥了关键的作用[23]。会计信息质量对于推动我国经济高质量发展具有重要作用[24]。桂江生[25]认为高质量会计对高质量经济有显著的支撑作用。会计信息及时、准确、完整，确保企业合法合规；及时、准确反映经济运行中存在的问题，提示管理层采取对策；深度参与企业经营决策，提供有效的决策支撑；为企业直接创造价值，如低成本融资、资本运作等。高质量发展的理念与会计紧密相关，对会计提出了更高的要求。创新理念要求会计应更好地计量、反映和报告企业的无形资产和研发活动，以及通过会计准则改进来激励企业的研发和创新行为；协调理念要求会计信息不仅要反映个体企业的绩效，还应通过宏观会计计量来度量区域发展指数、行业指数以及不同行业、区域之间的发展平衡性等；绿色理念需要环境成本会计、碳会计、自然资源会计等方面的发展；开放理念则需要更加积极介入会计准则国际协调进程，更加积极参与国际会计准则制定工作，在互利共赢的原则下实现会计准则国际趋同；共享理念则需要发展人力资源会计、收入分配会计，通过会计信息来引导、改进初次和二次分配行为，促进收入分配的均等化[26]。会计信息质量特征包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性，是实现会计目标的基础，是确认、计量、记录和报告等行为的指南，是评价会计信息质量的依据和标准，相关研究主要是围绕这些特征展开的。会计信息质量的评价主要有两种模式。一种模式是设计综合评价指标体系来评价会计信息质量。邢茂丽等[27]通过深入剖析会计信息质量特征的内在逻辑关系，指出可靠性和相关性是会计信息质量的关键特征，进而设计基于影响因素的上市公司会计信息质量评价体系。王竹泉[24]构建了宏观会计信息质量指数，提出了将宏观会计信息质量评价与微观主体的整体会计信息质量评价相结合的基本思路。深圳证券交易所、上海证券交易所等机构也设计了类似的评价体系来对上市公司会计信息质量进行评级。另一种模式是采用琼斯模型或其各种变体计算的盈余管理水平对公司会计信息的质量进行度量，这种模式在以往的相关实证研究中应用非常普遍。总体来看，现有的研究主要针对某一因素对高质量发展的平均影响或增量效应进行实证检验，结果表明市场化水平、开放水平、创新水平、政府治理水平、人口素质、人口老龄化程度和会计信息质量对高质量发展有显著的影响和作用，而这些因素的必要性、充分性以及实现高质量发展的路径研究较少。会计信息对高质量发展的影响只有部分规范的理论分析，对高质量发展的必要性、充分性以及如何与这些因素组合才能推动实现高质量发展的路径并不清晰。三、研究方法与研究设计（一）高质量发展NCA的逻辑研究高质量发展的传统理论模型和数据分析方法，比如多元回归和结构方程，通常侧重于使用复杂的模型来确定某个因素对结果的平均效应，基于回归分析及其潜在的加总平均效应逻辑，根据一个或多个预测变量估计（平均）结果，通常无法评估单个预测变量的必要性。一个因素对结果不仅可能产生平均效应，就平均而言是重要的，也可能是必要的，而且没有补偿的可能。必要条件具备这样的特征：虽然这个条件存在时，不能确保结果一定存在，但当这个条件不存在时，却能够确保結果不存在；对于结果来说，这种条件是必要的，但不是充分的。必要条件的不存在是一个瓶颈，单个必要条件的不存在几乎就可以推导出结果的不出现[28]。高质量发展的NCA方法侧重的是影响因素的必要性，不能也不试图预测高质量发展这一结果的存在，只做相对简单的理论陈述，使用简单的模型来寻找出现高质量发展或不出现低质量发展的必要但不充分条件，从而预测在什么条件下高质量发展不出现。本文跳出平均效应模式，采用NCA逻辑和方法量化分析和验证高质量会计信息对于高质量发展的必要性，把高质量发展作为结果，把会计信息质量作为影响高质量发展的一个前因条件，选择采用双变量分析，考察高质量会计信息对高质量发展的必要性以及形成的瓶颈和约束。（二）高质量发展的组态视角与QCA组态（configuration）是指“通常在一起发生的概念上相异的多维特征的组合”[29]，这些不同维度的特征包括环境、产业技术、战略、结构、文化、意识、团队、成员、过程、实践、信念和结果等，这些特征组合形成不同的组态，表达出不同的功能及其效果。所以，高质量发展的组态是指能够产生高质量发展的要素（或促进因素、前因变量、基本要素、决定因素等，也称之为条件）的特定组合。高质量发展的组态视角将前因条件视为产生高质量发展的潜在合作者，而不是将其视为解释因变量变异的竞争对手，它要解决的关键问题不是哪个变量最强（即具有最大的净效应），而是不同的条件如何组合以及是否只有一个组合或几个不同的条件组合（前因配方）都能够实现高质量发展这一结果。QCA方法通过“组态”方式分析和处理本文中所选取的案例，每一个案例都被视为是一系列条件所构成的复杂组合，从而将研究的多个案例转化成组态，即能够产生高质量发展的条件的特定组合，从而能够进行复杂案例的系统化比较分析。与回归分析、典型相关分析、判别分析和聚类分析把每个因素看成结果的前因因素不同，高质量发展的QCA可以揭示多个前因因素间的复杂关系对结果的影响。QCA方法认为因果关系可能是复杂的，关注因果关系的多样性和复杂性，在真值表中它考虑了相关前因条件逻辑上可能的所有组合。QCA方法归纳并识别人际间、组间以及组织间互动的模式，探究可能存在的“因果系统”[1]，探索不同的前因条件如何组合起来实现高质量发展这一给定的结果，识别影响高质量发展的那些不同情景的特定因果路径，从而揭示一组潜在机制之间的复杂关系。（三）模型构建现有关于高质量发展及其影响因素的规范理论研究和实证研究已非常丰富，在此基础上确定结果为高质量发展（Development），条件为市场化水平（Market）、经济开放水平（Opening）、技术创新水平（Innovation）、政府治理水平（Governance）、人口素质（Education）、人口老龄化程度（Aging）和会计信息质量（Accounting），由此高质量发展的因果关系模型简单表示为：（Market，Opening，Innovation，Governance，Education，A-ging，Accounting）？圯Development（四）案例选取与数据1.案例选取考虑到实验研究的局限性和观察研究的便利性，本文采用了观察研究策略，初步选取了31个省份作为案例，由于数据缺失的原因，剔除了北京、天津、上海、重庆、青海和西藏，还有25个省份的案例，既有东部沿海省份，也有西部内陆省份；既有民营经济发达的南方省份，也有国有经济为主的北方省份，覆盖了80%以上的省级行政区域。影响省域经济高质量发展的因素具体衡量方法如表1所示。2.数据校准数据校准采用直接方法[30]，假定隶属度函数服从Logistic分布，具有类似“S”的形状，以统计聚类分析技术为主，以理论和实践经验判断为辅的方式确定e（完全不隶属阈值）、c（交叉点）、i（完全隶属阈值）三个阈值，应用R软件的QCA包中的函数calibrate（）对原始数据进行校准，具体阈值设置如表2。变量数据校准后的结果符合理论和实务经验的预期判断。3.真值表本项研究为25个案例的小样本研究，按照既有研究惯例，选择的最小案例频数为1，选择的一致性阈值为0.8，使用的软件是fsQCA4.1。根据案例频数阈值和一致性阈值删选后有5个组态的结果赋值为1，有15个组态的结果赋值为0。四、高质量会计信息对高质量发展的必要条件分析通过NCA软件对数据进行定量分析采用散点图法，使用的软件为Dul，J.2023.NecessaryConditionAnalysis.RPackageVersion3.3.3。（一）散点图、空白空间、上限线会计信息质量和高质量发展的散点图、空白空间和上限线如图1所示，由于边界附近的点形态不规则，上限线选择CE-FDH，左上角存在一个期望的空白空间，这表明高质量会计信息对于高质量发展是必要的。（二）NCA参数案例的数量、范围、X和Y的最小值和最大值、上限区域、效应量、上限精确度和拟合度、上限斜率和截距的具体数值如表3所示。（三）参数评估1.效应量的实质意义效应量为0.291，大于0.1，接近0.3，为中等偏大的效应，表明会计信息质量对高质量发展约束较大，高质量会计信息对于高质量发展很必要。2.效应量的统计显著性效应量的統计显著性检验结果如表4所示。p值为0.01，小于0.05，统计显著，因此，散点图左上角的空白空间不可能是由不相关变量随机偶然造成的。3.上限精确度和有影响力的案例上限精确度衡量位于上限线和低于上限线的案例占总案例的百分比。由于上限线附近的观测值呈现出不规则模式，CE-FDH是比CR-FDH更好的上限线选择。CE-FDH的上限精确度为100%，拟合度为100%。有影响力的案例包括海南、江西、江苏、广东4个省份，相比于其他省份，这些省份在同样会计信息质量水平上高质量发展的水平更高，或者说，这些省份可以在比其他省份低的会计信息质量水平上实现同样水平的高质量发展，这是由于会计信息质量这个必要条件之外的其他因素的作用。（四）瓶颈分析采用瓶颈表进一步分析会计信息质量对高质量发展形成的瓶颈和约束，即对于高质量发展（Y）的一个给定值，会计信息质量（X）的必要水平（最低要求水平）。如表5所示，当Y的水平低于30%时，高质量发展对会计信息质量没有最低要求，高质量会计信息不是高质量发展的必要条件，会计信息质量对高质量发展没有明显的制约作用，这也侧面验证了很多经济发展质量不高、发展速度较慢的地区会计信息质量不高这样一个事实。当Y值达到30%～70%时，高质量发展对会计信息质量有了最低要求，会计信息质量的水平要达到10%～13%，高质量会计信息开始成为高质量发展的必要条件，会计信息质量对高质量发展有了一定的制约作用。当Y值达到70%以上时，高质量发展对会计信息质量提出了新要求，会计信息质量的水平要达到100%，会计信息质量对高质量发展有了很大的制约作用，成为高质量发展的瓶颈。这也解释了一些地区经济发展到一定水平后，如果会计信息质量得不到提升，经济发展速度就会放缓、发展水平就难以有效提高的原因。因此，高质量会计信息是高质量发展的必要条件，高质量发展需要高质量的会计信息，尤其是高质量发展的水平达到70%之后，需要更高质量的会计信息。从现有的规范和实证的研究来看，高质量会计信息对高质量发展有重要的影响和作用。高质量会计信息的必要性效应量为0.291，大于0.1，接近0.3，为中等偏大的效应；效应量统计显著性检验的p值小于0.05，统计显著，效应量不是由不相关变量随机产生的，因此，高质量会计信息是高质量发展的必要条件。这表明，虽然存在高质量会计信息不一定就会实现高质量发展，但是，如果没有高质量会计信息，就一定不会有高质量发展。在高质量发展水平不高时，会计信息质量对其约束较小，高质量发展对会计信息质量的要求不高；而一旦高质量发展达到一定水平，会计信息质量就会对其形成瓶颈，就需要更高乃至最高质量的会计信息。五、高质量会计信息对高质量发展的充分条件分析（一）高质量发展的定性比较分析采用fsQCA4.1软件的标准分析生成高质量发展的复杂解、简约解和中间解，如表6—表8所示，识别实现高质量发展的条件组合和路径。1.复杂解将逻辑余项设置为“假”，没有反事实案例，生成高质量发展的复杂解，结果如表6所示。在高质量发展复杂解的3条路径中有2条路径包含了高质量会计信息（Accf）。2.简约解使用有助于产生逻辑上更简单解的所有逻辑余项，无论它是否被视为“容易的”或“困难的”反事实案例，生成高质量发展的简约解，结果如表7所示。在高质量发展简约解的2条路径中有1条路径包含了高质量会计信息（Accf），所以，高质量会计信息是高质量发展的核心条件。3.中间解只把“容易的”反事实案例的逻辑余项允许包含到解中，生成高质量发展的中间解。“容易的”或“困难的”反事实的确定是根据既有的研究，把市场化、经济开放、创新水平、政府治理、人口素质、会计信息质量视为有利于高质量发展的，而人口老龄化视为不利于高质量发展的。结果如表8所示。从高质量发展的中间解来看，实现高质量发展的路径有2条，一条是Marf×Innf×Eduf×Opef，另一条是Marf×Innf×Govf×Accf，包含了高质量会计信息（Accf）。（二）稳健性检验调整相关参数的设定，例如校准依据、最小案例频数和一致性门槛值，然后对调整后的数据再次进行分析，比较组态的变化以评估结果的可靠性。如果参数的调整没有导致组态的数量、组成部分以及一致性和覆盖度的实质性变化，那么可以认为分析结果是可靠的。本文采用了调整阈值、改变条件校准方法、调整模型等方法来检验分析结果的稳健性。在对结果条件和解释条件校准的阈值进行一定程度的调整后，重新进行分析，复杂解、简约解和中间解基本保持不变，一致性和覆盖度没有实质性变化。采用两种方法改变人口老龄化程度的校准。首先采用降序的方式重新进行校准，重新分析后的结果完全一致；其次，采用1减去老龄化人口比例的方式来衡量人口的年轻化，重新进行校准，重新分析后的结果完全一致。通过调整模型中前因条件的数量来调整模型，检验分析结果的可靠性。从原始模型的7个条件中去掉人口老龄化（Aging），调整为6个解释条件的模型，重新进行标准化分析；在此基础上再去掉政府治理水平（Governance），调整为5个解释条件的模型，重新进行标准化分析，两次模型调整后分析得到的复杂解、简约解和中间解所包含的组态数量相同，组态包含的条件只是随着条件的减少而减少，其他条件继续保持一致。（三）高质量会计信息推动实现高质量发展的路径分析复杂解很少或没有简化，较为复杂，简约解由于纳入许多反事实的组合可能变得不切实际，基于理论和实质性知识，选择以中间解为主解释高质量发展的复杂因果关系。根据简约解，实现高质量发展的路径有两条：Innf×Opef和Innf×Accf，高质量会计信息、开放水平、创新水平是实现高质量发展的核心条件，与高质量发展有很强的因果关系。根据中间解，实现高质量发展的路径有两条：Marf×Innf×Eduf×Opef和Marf×Innf×Govf×Accf，包含了市场化水平、创新水平、人口素质、开放水平、政府治理水平和會计信息质量6个条件，除了市场化水平、创新水平、高质量会计信息3个核心条件，人口素质和政府治理水平是边缘条件，与高质量发展之间因果关系相对弱一些。由此可以看出，会计信息质量对于高质量发展来说是比人口素质和政府治理水平更重要的条件。综合上述分析，可以发现：1.传统的实证和规范研究表明会计信息质量、市场化水平、开放水平等7个解释条件中的每一个都对高质量发展有显著的“单独的”“独立的”影响，但本文的研究表明：高质量发展的出现并非由某单个条件引发的，而是多个条件综合作用的结果，高质量会计信息要和其他条件组合起来才能成为推动实现高质量发展的充分条件。2.传统的实证和规范研究表明7个解释条件中每一个都对高质量发展有显著的影响，但本文的研究进一步表明：这些因素对高质量发展的重要性和作用并不相同，从必要性分析来看，高质量会计信息是必要条件，从充分性分析来看，高质量会计信息、创新水平和开放水平都是核心条件，人口素质和政府治理水平是边缘条件。3.传统的实证研究和规范研究旨在构建与多个变量（包括7个解释条件在内）数据拟合最好的单一因果模型，来解释高质量发展的形成机制，但本项研究表明，高水平高质量发展的出现并不存在某种恒定不变的因果关系，不存在唯一最优的模型，实现高质量发展并不是只有唯一路径，7个条件的两种不同组合都可以实现高质量发展。实现高质量发展可以通过两条路径：一条路径是高水平开放推动型，即高市场化水平、高创新水平下，高人口素质辅助的高开放水平推动高质量发展；另一条路径是高质量会计信息推动型，即高市场化水平、高创新水平下，高政府治理水平辅助的高质量会计信息推动高质量发展，如图2所示。（1）高水平开放推动型：高市场化水平×高创新水平×高人口素质