政府会计（第2版）课件：财政资产和负债的核算

财政资产和负债的核算（上）学习目标1.了解财政各个资产项目、负债项目的概念及其内容2.了解国库现金管理存款、有价证券、借出款项的业务内容,掌握相关核算的科目设置及账务处理3.了解政府股权投资的业务内容,掌握财政会计核算政府股权投资的科目设置及账务处理4.了解应付国库集中支付结余、其他负债的业务内容,掌握相关核算的科目设置及账务处理5.了解财政部门往来款的业务内容,掌握核算上下级财政部门往来款以及财政部门其他往来款的科目设置及账务处理9.1国库现金管理存款的核算一、国库现金管理存款的业务内容目前,政府财政部门的国库现金管理活动主要是在商业银行的定期存款国库现金管理存款活动的业务包括:财政部门将国库存款资金划转给接受存款的商业银行,由此形成财政部门国库现金管理存款的增加存款到期,存款的商业银行将存款本金和利息足额给付财政部门,由此形成财政部门国库现金管理存款的减少和利息收入的增加二、核算国库现金管理存款的科目设置和账务处理1.科目设置设置“国库现金管理存款”总账科目。在该总账科目下,应当按照存款银行和具体每笔存款设置明细科目。“国库现金管理存款”科目的借方登记国库现金管理存款的本金增加数,贷方登记国库现金管理存款的本金减少数,期末借方余额反映政府财政部门持有的国库现金管理存款数。此外,国库现金管理存款活动取得的利息收入还要通过“一般公共预算本级收入”科目核算。2.账务处理财政部门将本级财政国库资金划转到存款银行时,借记“国库现金管理存款”科目及其明细科目,贷记“国库存款”科目定期存款到期,财政部门收到银行划回的定期存款本金和利息时,按照国库收到的金额,借记“国库存款”科目,按照收回的定期存款本金数,贷记“国库现金管理存款”科目及其明细科目,按照收回的利息数,贷记“一般公共预算本级收入”科目。核算举例【例6─1】6.2借出款项的核算一、借出款项的业务内容借出款项是指财政部门按照对外借款管理相关规定借给预算单位临时急需且要求到期收回的款项财政部门在向预算单位支付借出款项时,形成财政部门的借出款项资产;借款到期财政部门收回借出款项时,导致财政部门借出款项资产的减少。借出款项不收取利息,因此在借出款项业务核算中没有利息收入的核算。如果对预算单位逾期不还的借款采用扣减预算拨款收回的方式,在扣减预算拨款后核销该借出款项时,按照扣减的拨款预算将其列入支出。确认借出款项需要同时满足四个条件:没有纳入预算(包括下期预算);经过借款审批程序;签订了借款协议;有明确的借款金额、还款期限及还款资金来源。二、核算借出款项的科目设置和账务处理1.科目设置。设置“借出款项”总账科目。在“借出款项”总账科目下,要按照借款单位设置明细科目核算。“借出款项”科目的借方登记借出款项的增加数,贷方登记借出款项的减少数,期末借方余额反映财政部门对外借款数。2.账务处理财政部门向预算单位支付借款时,按照实际支付的金额借记“借出款项”科目及其明细科目,贷记“国库存款”等科目在收回借款时,按照收回的金额借记“国库存款”等科目,贷记“借出款项”科目及其明细科目对逾期不还的借款,在扣除借款单位的预算拨款后注销借出款项时,按照注销的金额借记被扣除预算的有关预算支出科目,贷记“借出款项”科目。核算举例【例6─2】6.3股权投资的核算财政会计核算的股权投资是指以政府为主体,因持有各类被投资主体股权或股权性质的权利而形成的股权资产股权投资主要包括三类:对国际金融组织的股权投资对政府投资基金的股权投资对国有及国家出资企业的股权投资一、对国际金融组织的股权投资1.对国际金融组织的股权投资的业务内容中国对国际金融组织出资认缴股本,财政会计要确认对国际金融组织的股权投资资产;如果中国因从国际金融组织撤资收回原认缴的股本,财政会计要确认对国际金融组织的股权投资资产的减少。在支付财政资金认缴股本时,除了要确认股权投资资产的增加,还要确认一般公共预算支出;在收回股本资金时,除了要确认股权投资资产的减少,还要冲减一般公共预算支出。2.核算对国际金融组织的股权投资的科目设置及账务处理(1)科目设置设置“股权投资”总账科目,并在“股权投资”总账科目下设置“国际金融组织投资”一级明细科目。在一级明细科目下,按照认缴股本的国际金融组织设置明细科目进行核算。对国际金融组织股权投资的核算伴随着收付实现制基础的预算支出的核算,因此采用双分录形式的核算方法。设置“资产基金——股权投资”科目,以对应“股权投资”科目的核算。(2)账务处理当出资认缴国际金融组织股本(或基金份额)时,按照实际支付的金额,借记“一般公共预算本级支出”科目,贷记“国库存款”科目;同时,按照股权投资成本,借记“股权投资——国际金融组织投资”科目,贷记“资产基金——股权投资”科目当从国际金融组织撤出股本(或基金份额)时,按照收回的金额,借记“国库存款”科目,贷记“一般公共预算本级支出”科目;同时,按照实际撤出的股本,借记“资产基金——股权投资”科目,贷记“股权投资——国际金融组织投资”科目。核算举例【例6─3】二、对政府投资基金的股权投资政府投资基金是政府用财政资金单独出资或与社会资本共同出资,采用股权投资方式设立的基金1.政府投资基金核算的业务内容:(1)投资出资时财政会计要确认股权投资资产的增加,还要确认支付资金的相关预算支出(2)年末按照权益法确认股权投资中的损益调整(3)基金进行利润分配,要确认应收股利,并确认股权投资的损益调整的减少(4)用分配的基金股利转增股本,要确认股权投资中收益转增投资的增加,以及损益调整的减少(5)收到现金股利,要确认相关预算收入的增加(6)因基金清算等原因撤回基金投资收回出资,要确认股权投资资产的减少,并对收回的资金冲减相关预算支出和确认相关预算收入。

2.核算对政府投资基金的股权投资的科目设置及账务处理(1)科目设置。在“股权投资”总账科目下设置“投资基金投资”一级明细科目;在一级明细科目下按照被投资基金主体设置明细科目进行核算。此外,还要在每一个被投资主体的明细核算科目中设置“投资成本”“损益调整”“收益转增投资”“其他权益变动”明细科目。设置“应收股利”总账科目,在“应收股利”总账科目下按照每一投资的基金设置明细科目进行核算。对政府投资基金股权投资的核算采用双分录形式的核算方法,在“资产基金”总账科目下设置“股权投资”和“应收股利”明细科目进行核算,以分别对应“股权投资”和“应收股利”科目的核算。(2)账务处理①当投资出资时,根据出资的预算资金,按照实际支付的金额,借记“一般公共预算本级支出”等科目,贷记“国库存款”科目;同时,按照相同的金额,借记“股权投资——投资基金投资”科目以及该科目下的相关“投资成本”明细科目,贷记“资产基金——股权投资”科目。年末,根据政府财政在被投资基金当期净利润或净亏损中占有的份额,借记或贷记“股权投资——投资基金投资”科目下的各个“损益调整”明细科目,贷记或借记“资产基金——股权投资”科目。政府财政将归属财政的收益留作基金滚动使用时,借记“股权投资——投资基金投资”科目下的相关“收益转增投资”明细科目,贷记“股权投资——投资基金投资”科目下的相关“损益调整”明细科目。(2)账务处理②被投资基金宣告派发现金股利或利润时,按照应上缴政府财政的部分,借记“应收股利”科目,贷记“资产基金——应收股利”科目;同时,按照相同的金额,借记“资产基金——股权投资”科目,贷记“股权投资——投资基金投资”科目下的“损益调整”明细科目。收到基金派发的现金股利或利润时,按照收到的金额,借记“国库存款”科目,贷记“一般公共预算本级收入”等科目;同时,借记“资产基金——应收股利”科目,贷记“应收股利”科目。被投资基金发生除净损益以外的其他权益变动时,按照政府财政持股比例计算应享有的部分,借记或贷记“股权投资——投资基金投资”科目下的相关“其他权益变动”明细科目,贷记或借记“资产基金——股权投资”科目。(2)账务处理③投资基金存续期满、清算或政府财政从投资基金退出需收回出资时,政府财政按照实际收回的资金,借记“国库存款”等科目,按照收回的原实际出资的金额,贷记“一般公共预算本级支出”等科目,按照超出原实际出资部分的金额,贷记“一般公共预算本级收入”等科目;按照因收回股权投资而减少在被投资基金中占有的权益金额,借记“资产基金——股权投资”科目,贷记“股权投资——投资基金投资”科目及相关明细科目。核算举例【例6─4】三、对国有及国家出资企业的股权投资

1.对国家出资企业的股权投资的业务内容各级政府分别代表国家履行对国家出资企业的出资人职责,对本级政府代表股权的国家出资企业负有出资责任并获得与股权相应的投资收益的权利。各级政府对国家出资企业股权投资的核算、报告由本级政府财政部门负责。由投资单位履行国有出资人职责,并由投资的政府单位进行会计核算,不由财政会计进行核算。对国家出资企业的股权投资业务(包括出资、企业实现利润、股利分配、其他所有者权益变动、撤资等)与对政府投资基金的股权投资业务基本相同。如果国家出资企业的合并、分立和部分国有股权在国家出资企业之间的转让发生在本级政府管理企业之间,那么政府财政会计需要按照新的对各个国家出资企业的股权投资重新记账。如果国家出资企业的合并、分立和部分国有股权的转让发生在上下级政府管理的企业之间,那么上下级政府财政会计都需要按照本级政府新的对各个国家出资企业的股权投资重新记账。如果国家出资企业的管理权(履行出资人职责)在上下级政府之间划转,那么划入的政府财政会计要确认对划入企业的股权投资,划出的政府财政会计要核销对划出企业的股权投资。2.核算对国家出资企业的股权投资的科目设置及账务处理(1)科目设置在“股权投资”总账科目下设置“企业股权投资”一级明细科目;在一级明细科目下按照被投资企业设置明细科目进行核算。此外,还要在每一个被投资企业的明细核算科目中设置“投资成本”“损益调整”“收益转增投资”“其他权益变动”明细科目。在“应收股利”总账科目下按照每一投资的企业设置明细科目进行核算。对国家出资企业股权投资的核算采用双分录形式的核算方法,通过“资产基金——股权投资(应收股利)”科目进行核算。(2)账务处理①当国家出资企业新设合并、分立完成时,政府财政会计按照对合并或分立后新企业确定的股权投资金额(作为对新企业的股权投资成本),借记“股权投资——企业股权投资”科目及其明细科目,贷记“资产基金——股权投资”科目,按照对合并、分立前原企业登记的股权投资金额,借记“资产基金——股权投资”科目,贷记“股权投资——企业股权投资”科目及其明细科目。当某企业向其他企业转让国有股权或吸收合并时,政府财政会计按照确认的转入企业或吸收合并企业国有股权增加的金额(作为新增股权投资的成本),借记“股权投资——企业股权投资”科目及其明细科目,贷记“资产基金——股权投资”科目;按照确认的转出企业或被吸收合并企业国有股权减少的金额,借记“资产基金——股权投资”科目,贷记“股权投资——企业股权投资”科目及其明细科目。(2)账务处理②当上下级政府划转改变对国家出资企业的管理权时,转入隶属国家出资企业的政府财政会计按照对转入企业占有的所有者权益金额,借记“股权投资——企业股权投资”科目及其明细科目,贷记“资产基金——股权投资”科目转出隶属国家出资企业的政府财政会计按照对转出企业占有的所有者权益金额,借记“资产基金——股权投资”科目,贷记“股权投资——企业股权投资”科目及其明细科目。核算举例【例6─5】【例6─6】6.4应付国库集中支付结余的核算一、应付国库集中支付结余的业务内容国库集中支付结余是指在实行国库集中支付制度下,预算单位尚未使用的以前年度财政预算结余资金每年年末,财政部门要确定本年度新增的应付国库集中支付结余,同时按照权责发生制将这部分资金列入本年预算支出。财政部门通过为预算单位支付以前年度的应付国库集中支付结余,减少财政部门的应付国库集中支付结余如果财政部门将收回应付国库集中支付结余的资金按照原用途分配,只是更换了预算单位,在为新的预算单位支付时,冲减应付国库集中支付结余(收回部门预算存量资金)。如果财政部门对收回应付国库集中支付结余的资金不再按照原用途分配,转为其他新的用途,要按照收回结余的金额冲减原来按照权责发生制基础列支的预算支出,并冲减应付国库集中支付结余中的收回部门预算存量资金,在支付时按照新的用途确认预算支出。二、核算应付国库集中支付结余的科目设置及账务处理

1.科目设置设置“应付国库集中支付结余”总账科目,在总账科目下可以设置“应付结余”“收回部门预算存量资金”一级明细科在“应付结余”一级明细科目下,按照应付各类财政预算资金、应付预算单位等设置明细科目对“收回部门预算存量资金”一级明细科目,还要按照政府收支分类科目的转移性收入科目下的收回部门预算存量资金科目及其明细科目进行核算。2.账务处理①年末,财政会计按照权责发生制对预算单位本年尚未使用的国库集中支付结余确认支出时,借记“一般公共预算本级支出”“政府性基金预算本级支出”等科目,贷记“应付国库集中支付结余——应付结余”科目及其明细科目。财政部门通过国库集中支付为预算单位支付以前年度国库集中支付结余时,按照实际支付的金额,借记“应付国库集中支付结余——应付结余”科目及其明细科目,贷记“国库存款”科目。财政部门收回预算单位属于国库集中支付结余的存量资金时,借记“应付国库集中支付结余——应付结余”科目,贷记“应付国库集中支付结余——收回部门预算存量资金”科目。2.账务处理②财政部门将收回的预算单位存量资金按照原用途分配给其他预算单位,在实际支付时,按照支付的金额,借记“应付国库集中支付结余——收回部门预算存量资金”科目,贷记“国库存款”科目。财政部门将收回的预算单位存量资金重新分配,用于其他新的用途,按照不再用于原用途(政府收支分类科目的支出功能分类)存量资金的金额,借记“应付国库集中支付结余——收回部门预算存量资金”科目,贷记原按照权责发生制(或实拨资金时)确认的“一般公共预算本级支出”“政府性基金预算本级支出”等科目及其明细科目；支付时按照新用途(政府收支分类科目的支出功能分类)对应的支出明细科目,借记“一般公共预算本级支出”“政府性基金预算本级支出”等科目及其明细科目,贷记“国库存款”科目。核算举例【例6─7】【例6─8】6.5上下级财政部门往来款的核算一、上下级财政部门往来款的业务内容上下级财政部门的往来款,是指各级财政部门在执行财政预算过程中发生的待结算资金。发生上下级财政部门往来款的情况主要有以下几种。1.上下级财政部门之间的短期借款2.上下级财政部门转移支付的预拨款3.上下级财政部门转移支付的待退还资金其他上下级财政部门之间的应收应付款作为往来款进行账务处理,如上下级财政部门年末结算的应补助未补助和应上解未上解资金,上下级财政部门年末结算的上级财政部门预收或垫付归还的转贷款本、息、费等。二、核算上下级财政部门往来款的科目设置及账务处理1.科目设置“与下级往来”科目是核算本级财政部门对下级财政部门往来款项的科目。当发生对下级财政部门的往来款项资产时,登记在“与下级往来”科目的借方;当减少对下级财政部门的往来款项资产时,登记在“与下级往来”科目的贷方。当发生对下级财政部门的往来款项负债时,登记在“与下级往来”科目的贷方;当减少对下级财政部门的往来款项负债时,登记在“与下级往来”科目的借方。该科目的期末借方余额反映了下级财政部门对本级财政部门的欠款;如果期末余额在贷方,则反映了本级财政部门对下级财政部门的欠款。“与上级往来”科目是核算本级财政部门对上级财政部门往来款项的科目。当发生对上级财政部门的往来款项负债时,登记在“与上级往来”科目的贷方;当减少对上级财政部门的往来款项负债时,登记在“与上级往来”科目的借方。当发生对上级财政部门的往来款项资产时,登记在“与上级往来”科目的借方;当减少对上级财政部门的往来款项资产时,登记在“与上级往来”科目的贷方。该科目的期末贷方余额反映了本级财政部门对上级财政部门的欠款;如果期末余额在借方,则反映了上级财政部门对本级财政部门的欠款。2.账务处理(1)上下级财政部门之间短期借款的账务处理下级财政部门向上级财政部门临时借款时,上级财政会计按照拨付的借款数,借记“与下级往来”科目,贷记“国库存款”科目;下级财政会计按照收到的借款数,借记“国库存款”科目,贷记“与上级往来”科目。下级财政部门向上级财政部门归还临时借款时,上级财政会计按照收到的还款数,借记“国库存款”科目,贷记“与下级往来”科目;下级财政会计按照支付的还款数,借记“与上级往来”科目,贷记“国库存款”科目。如果将下级财政部门的临时借款转为对下级财政部门的补助款,上级财政会计按照批准转为补助的金额,借记“补助支出”科目,贷记“与下级往来”科目;下级财政会计按照批准转为补助的金额,借记“与上级往来”科目,贷记“补助收入”科目。核算举例【例6─9】(2)上下级财政部门转移支付的预拨款账务处理同第5章通过往来款登记补助款和上解款的账务处理(3)上下级财政部门转移支付的待退还资金账务处理发现多支付补助款项时,上级财政会计按照多支付的金额,借记“与下级往来”科目,贷记“补助支出”科目;下级财政部门按照多收到的金额,借记“补助收入”科目,贷记“与上级往来”科目实际退回多补助的资金时,上级财政会计按照收到退回的金额,借记“国库存款”科目,贷记“与下级往来”科目;下级财政会计按照支付退回的金额,借记“与上级往来”科目,贷记“国库存款”科目。发现多支付上解款项时,下级财政会计按照多支付的金额,借记“与上级往来”科目,贷记“上解支出”科目;上级财政部门按照多收到的金额,借记“上解收入”科目,贷记“与下级往来”科目实际退回多上解的资金时,下级财政会计按照收到退回的金额,借记“国库存款”科目,贷记“与上级往来”科目;上级财政会计按照支付退回的金额,借记“与下级往来”科目,贷记“国库存款”科目上下级财政部门也可以商定,多支付的补助款或上解款只转作往来款,待到年终结算时再进行处理。核算举例【例6─10】6.6其他往来款的核算一、其他往来款的业务内容除了各级财政部门之间的往来款项,财政部门其他各种应收、应付、暂收、暂付的往来款项及待结算款项等,都属于其他往来款(1)作为其他应收款进行核算的主要业务包括:财政部门对预算单位临时拨付的待批准预算款项（不属于按照规定可以列入预算支出的部分）上级财政部门为下级财政部门垫付的转贷款还款财政部门为承担转贷款还款责任的用款单位垫付的转贷款还款财政部门对承担政府重要商品储备任务的企业拨付的预付待结算补贴款。(2)作为其他应付款进行核算的主要业务包括:国库和财政专户收到尚不能确定收入的款项或其他不明原因的款项财政部门预收下级财政部门交来的转贷款还款财政部门预收承担转贷款还款责任的用款单位交来的转贷款还款上级财政部门收回向下级财政部门转移支付形成的存量资金二、核算其他往来款的科目设置及账务处理

1.科目设置设置“其他应收款”总账科目核算财政部门的各种暂付、应收款项。在“其他应收款”总账科目下按照资金性质、借款单位或付款事项等设置明细科目进行核算。设置“其他应付款”总账科目核算财政部门的各种暂收、应付款项。在“其他应付款”总账科目下按照资金性质、债权单位或款项来源设置明细科目进行核算。2.账务处理财政部门向预算单位或其他单位临时拨款时,财政会计按照拨付款项的金额,借记“其他应收款”科目,贷记“国库存款”或“其他财政存款”科目收回临时拨款时,作相反的会计分录;如因追加预算等原因不再收回临时拨款,按照批准正式拨款的数额,借记“一般公共预算本级支出”“政府性基金预算本级支出”“专用基金支出”等科目,贷记“其他应收款”科目。当国库或财政专户收到尚不能确认收入或原因不明的款项时,按照收到款项的金额,借记“国库存款”或“其他财政存款”科目,贷记“其他应付款”科目对查明原因可以确认收入的款项,借记“其他应付款”科目,贷记“一般公共预算本级收入”“政府性基金预算本级收入”“国有资本经营预算本级收入”“专用基金收入”等科目对查明原因不属于收入、需要退回交款人的款项,在退回时按照退回的金额,借记“其他应付款”科目,贷记“国库存款”或“其他财政存款”科目。核算举例【例6─11】【例6─12】思考题1.为什么有的资产(如国库现金管理存款、借出款项)的增减核算不使用“资产基金”科目核算,而有的资产(如股权投资、应收股利)的增减核算使用双分录通过“资产基金”科目核算?2.本章介绍的负债核算中,哪项负债的核算使用了“待偿债净资产”科目?为什么要使用这个科目?3.为什么说“与上级往来”科目和“与下级往来”科目都属于资产、负债双重性质的科目?4.除了本章举例使用“其他应收款”和“其他应付款”科目核算的业务以外,财政会计还有哪些使用“其他应收款”和“其他应付款”科目核算的业务?练习题参考答案第一题支付借出款时：借：借出款项─××单位8000000贷：国库存款─一般公共预算存款30000000收回借出款时：借：国库存款─一般公共预算存款5000000贷：借出款项─××单位5000000扣回逾期借出款时：借：一般公共预算本级支出3000000贷：借出款项─××单位3000000第二题借：一般公共预算本级支出─××５000000

贷：应付国库集中支付结余─应付结余─甲单位５000000第三题投资时：借：股权投资─企业股权投资─××企业─成本490000000

贷：资产基金─股权投资490000000借：国有资本经营预算本级支出490000000

贷：国库存款─国有资本经营预算存款490000000第1年末：借：股权投资─企业股权投资─××企业─损益调整2450000贷：资产基金─股权投资2450000第2年末：借：股权投资─企业股权投资─××企业─损益调整24500000贷：资产基金─股权投资24500000第3年4月：借：股权投资─企业股权投资─××企业─收益转增投资24500000贷：股权投资─企业股权投资─××企业─损益调整24500000第3年末：借：股权投资─企业股权投资─××企业─损益调整34300000贷：资产基金─股权投资34300000第4年4月：借：资产基金─股权投资14700000贷：股权投资─企业股权投资─××企业─损益调整14700000借：应收股利─××企业14700000贷：资产基金─应收股利14700000第4年5月：借：国库存款─国有资本经营预算存款14700000贷：国有资本经营预算本级收入14700000借：资产基金─应收股利

14700000贷：应收股利─××企业14700000第4年末：借：股权投资─企业股权投资─××企业─损益调整17150000贷：资产基金─股权投资17150000第5年撤资时：借：国库存款─国有资本经营预算存款553700000贷：国有资本经营预算本级支出490000000

国有资本经营预算本级收入63700000借：资产基金─股权投资553700000贷：股权投资─企业股权投资─××企业─成本490000000─损益调整39200000─收益转增投资24500000第四题（1）甲市借：与下级往来─B县5000000贷：国库存款─一般公共预算存款5000000B县借：国库存款─一般公共预算存款5000000贷：与上级往来5000000（2）甲市借：国库存款─一般公共预算存款3000000贷：与下级往来─B县3000000B县借：与上级往来3000000贷：国库存款─一般公共预算存款3000000（3）甲市借：补助支出─一般公共预算补助支出1200000贷：与下级往来─B县1200000B县借：与上级往来1200000贷：补助收入─一般公共预算补助收入1200000第五题5月5日借：国库存款─一般公共预算存款140000贷：其他应付款1400005月7日借：其他应付款140000贷：一般公共预算本级收入140000

财政资产和负债的核算（下）学习目标1.了解国家债券的概念,国债发行、归还的业务内容,掌握相关核算的科目设置及账务处理2.了解地方政府债券的概念,地方政府债券发行、转贷、偿还的业务内容,掌握相关核算的科目设置及账务处理3.了解主权外债的概念,主权外债借入、转贷、归还的业务内容,掌握相关核算的科目设置及账务处理７.1国家债券的核算一、国家债券的概念及相关的经济业务1.国家债券的概念中央政府财政部门为筹集财政资金发行的约定一定期限内还本付息的债券称为国家债券,简称“国债”国债资金仅由中央政府筹集和归还,不用于向地方政府转贷。按照发行国债的期限划分，国债包括短期国债(1年内还本,包括1年)和长期国债(1年以上还本,不包括1年)按照国债付息方式划分,国债分为分期付息的国债和到期一次还本付息的国债。2.与国债核算相关的经济业务(1)发行国债(2)年末国债计息(3)支付国债利息(4)归还(兑付)国债本金二、核算国债业务的科目设置设置“短期应付政府债券”总账科目,核算政府财政部门以政府名义发行的期限不超过1年(含1年)的国债的应付本金和利息。该科目下应当设置“应付国债”一级明细科目,在该一级明细科目下再分别设置“应付本金”“应付利息”明细科目,分别核算国债的应付本金、应付利息设置“长期应付政府债券”总账科目,核算政府财政部门以政府名义发行的期限超过1年的国债的应付本金和利息。核算国债使用的“长期应付政府债券”科目的设置与“短期应付政府债券”科目类似。设置“待偿债净资产”总账科目下的“应付短期政府债券”和“应付长期政府债券”明细科目,以分别对应“应付短期政府债券”和“应付长期政府债券”科目的核算。为了核算借入和归还国债本金形成的预算收支,财政会计要使用“债务收入”“债务还本支出”总账科目,并在这两个总账科目下设置明细科目;为了核算发行国债发生的费用、支付的利息,财政会计要使用“一般公共预算本级支出”总账科目三、国债核算的账务处理

1.发行国债中央财政部门在发行国债时,财政会计按照国库收到的发行国债的资金数额借记“国库存款”科目,按照国债的实际发行额[指按照国债发行价格计算的国债实际发行数量。其中,贴息国债(又称贴现国债)发行价格为按照国债面值贴息折扣后的金额;付息国债发行价格为国债的面值金额。],贷记“债务收入”科目,按照收到发行国债的资金数和发行额的差额,借记或贷记“一般公共预算本级支出”科目;同时,按照到期应付的国债本金金额,借记“待偿债净资产——应付短期政府债券(应付长期政府债券)”科目,贷记“应付短期政府债券”或“应付长期政府债券”科目及其明细科目。2.年末对应付国债计息财政会计年末对应付国债登记应付利息时,按照本期应付未付利息金额,借记“待偿债净资产——应付短期政府债券(应付长期政府债券)”科目,贷记“应付短期政府债券”或“应付长期政府债券”科目及其明细科目。3.支付国债利息中央财政部门支付分期付息的国债利息时,按照支付的利息,借记“一般公共预算本级支出”科目,贷记“国库存款”科目;同时,按照支付的利息中已经登记为国债应付利息的部分,借记“应付短期政府债券”或“应付长期政府债券”科目及其明细科目,贷记“待偿债净资产——应付短期政府债券(应付长期政府债券)”科目。4.兑付国债中央财政部门在兑付国债时,按照支付的本金金额借记“债务还本支出”科目,按照兑付时一并支付的国债利息借记“一般公共预算本级支出——债务付息支出”科目,按照兑付国债支付的金额贷记“国库存款”科目,按照前两者与后者的差额借记或贷记“一般公共预算本级支出——债务发行费用支出”科目;同时,按照兑付国债已经登记的应付本息金额,借记“应付短期政府债券”或“应付长期政府债券”科目及其明细科目,贷记“待偿债净资产——应付短期政府债券(应付长期政府债券)”科目。核算举例【例７─1】７.2地方政府债券的核算一、地方政府债券的概念及相关经济业务1.地方政府债券的概念地方政府债券是指省、自治区、直辖市政府(含经省级政府批准自办债券发行的计划单列市政府)发行的政府债券地方政府分为一般债券和专项债券：一般债券是为没有收益的公益性项目发行的、约定一定期限内主要以一般公共预算收入还本付息的政府债券专项债券是为有一定收益的公益性项目发行的、约定一定期限内以公益性项目对应的政府性基金或专项收入还本付息的政府债券。地方政府债券包括短期地方政府债券(1年内还本,包括1年)和长期地方政府债券(1年以上还本,不包括1年)地方政府债券存在上级地方政府向下级地方政府层层转贷的情况。2.与地方政府债券核算相关的经济业务(1)发行地方政府债券(2)转贷地方政府债券(3)年末地方政府债券计息(4)偿还地方政府债券本金和利息(５)年末扣缴下级政府欠还的地方政府债券资金二、核算地方政府债券的科目设置在“短期应付政府债券”和“长期应付政府债券”总账科目下设置“应付地方政府一般债券”“应付地方政府专项债券”一级明细科目,分别核算省级地方政府发行的一般债券和专项债券;在一级明细科目下分别设置“应付本金”“应付利息”明细科目,分别核算地方政府债券的应付本金和利息设置“应收地方政府债券转贷款”总账科目,核算省级及省级以下地方政府财政应收下级政府财政的地方政府债券转贷款的本金、利息。该科目下应当设置“应收地方政府一般债券转贷款”和“应收地方政府专项债券转贷款”一级明细科目,在一级明细科目下再分别设置“应收本金”和“应收利息”两个明细科目。“应收地方政府债券转贷款”科目还要按照转贷对象进行明细核算。设置“应付地方政府债券转贷款”总账科目,核算省级以下(不含省级)地方政府财政应付上级政府财政的地方政府债券转贷款的本金、利息。该科目下应当设置“应付地方政府一般债券转贷款”和“应付地方政府专项债券转贷款”一级明细科目,在一级明细科目下再分别设置“应付本金”和“应付利息”两个明细科目,分别对应付地方政府债券转贷款的本金和利息进行核算。地方政府债券的核算采用双分录核算方式。通过设置“待偿债净资产”总账科目下的“应付短期政府债券”“应付长期政府债券”“应付地方政府债券转贷款”明细科目,以分别对应“应付短期政府债券”“应付长期政府债券”“应付地方政府债券转贷款”科目的核算;通过设置“资产基金”总账科目下的“应收地方政府债券转贷款”明细科目,以对应“应收地方政府债券转贷款”科目的核算。为了核算借入和归还地方政府债券本金形成的预算收支,财政会计要使用“债务收入”“债务转贷收入”“债务转贷支出”“债务还本支出”总账科目,以及各总账科目下设置的核算地方政府债券的明细科目。为了核算支付地方政府债券利息及发行费用等,财政会计要使用“一般公共预算本级支出”“政府性基金预算本级支出”总账科目。为了核算收回地方政府债券转贷资金,财政会计要使用“其他应付款”“其他应收款”总账科目。三、核算地方政府债券的账务处理1.发行地方政府债券省级财政部门在发行地方政府债券时,按照国库收到的发行地方政府债券的资金数额借记“国库存款”科目,按照地方政府债券的实际发行额贷记“债务收入”科目,按照收到发行地方政府债券资金数和发行额的差额,借记或贷记“一般公共预算本级支出”或“政府性基金预算本级支出”科目;同时,按照到期应付的地方政府债券本金金额,借记“待偿债净资产——应付短期政府债券(应付长期政府债券)”科目,贷记“应付短期政府债券”或“应付长期政府债券”科目及其明细科目。2.转贷地方政府债券借出转贷地方政府债券的上级政府财政部门按照转贷地方政府债券的本金借记“债务转贷支出”科目,按照对下级政府财政部门扣除的发行费用贷记“一般公共预算本级支出”或“政府性基金预算本级支出”科目,按照转贷支付的资金数贷记“国库存款”科目;同时,按照应当收回的转贷地方政府债券本金借记“应收地方政府债券转贷款”及其明细科目,贷记“资产基金——应收地方政府债券转贷款”科目。借入转贷地方政府债券的下级政府财政部门按照转贷地方政府债券收到的资金数借记“国库存款”科目,按照被上级政府财政部门扣除的发行费用借记“一般公共预算本级支出”或“政府性基金预算本级支出”科目,按照接受转贷地方政府债券的本金数贷记“债务转贷收入”科目;同时,按照将来应当归还的转贷地方政府债券本金借记“待偿债净资产——应付地方政府债券转贷款”科目,贷记“应付地方政府债券转贷款”及其明细科目。3.年末地方政府债券计息省级政府财政会计年末对应付地方政府债券登记应付利息时,按照本期应付未付利息金额,借记“待偿债净资产——应付短期政府债券(应付长期政府债券)”科目,贷记“应付短期政府债券”或“应付长期政府债券”科目及其明细科目。年末登记转贷的地方政府债券应计利息时,向下级政府财政部门转贷地方政府债券的各级政府(含省级政府)财政部门,按照本期转贷的地方政府债券应收未收利息金额,借记“应收地方政府债券转贷款”科目及其明细科目,贷记“资产基金——应收地方政府债券转贷款”科目年末登记转贷的地方政府债券应计利息时，接受上级政府财政部门转贷地方政府债券的各级政府(不含省级政府)财政部门,按照本期转贷的地方政府债券应付未付利息金额,借记“待偿债净资产——应付地方政府债券转贷款”科目,贷记“应付地方政府债券转贷款”及其明细科目。4.偿还地方政府债券本金、利息承担偿还地方政府债券责任的各级地方政府财政部门偿还本级政府承担的地方政府债券本金、利息,按照实际支付本金的金额借记“债务还本支出”科目,按照支付利息的金额借记“一般公共预算本级支出”或“政府性基金预算本级支出”科目,按照支付本息的金额贷记“国库存款”科目偿还下级政府承担的地方政府债券本金、利息,按照实际支付的金额借记“其他应付款”或“其他应收款”科目(在垫付的情况下),贷记“其他财政存款”科目。省级政府财政部门偿还地方政府债时，要按照偿付债券已经在应付地方政府债券的核算科目中登记的本金和应付利息金额,借记“应付短期政府债券”或“应付长期政府债券”科目及其明细科目,贷记“待偿债净资产——应付短期政府债券(应付长期政府债券)”科目。省级以下各级地方政府财政部门按照偿付债券已经在应付地方政府债券转贷款的核算科目中登记的本金和应付利息金额,借记“应付地方政府债券转贷款”科目及其明细科目,贷记“待偿债净资产——应付地方政府债券转贷款”科目。上级政府财政部门收到由下级政府财政部门偿还的转贷地方政府债券本金、利息时,按照实际收到的金额借记“国库存款”科目,贷记“其他应付款”或“其他应收款”(在垫付的情况下)科目;同时,按照偿还债券已经在应收地方政府债券转贷款的核算科目中登记的本金和应付利息金额,借记“资产基金——应收地方政府债券转贷款”科目,贷记“应收地方政府债券转贷款”科目及其明细科目。5.年末扣缴下级政府欠还的地方政府债券资金年末通过结算扣缴下级政府欠还的地方政府债券转贷资金时,上级政府财政部门按照扣缴的资金数,借记“与下级往来”科目,贷记“其他应收款”科目;同时,按照欠还债券款已经在应收地方政府债券转贷款的核算科目中登记的本金和应付利息金额,借记“资产基金——应收地方政府债券转贷款”科目,贷记“应收地方政府债券转贷款”科目及其明细科目。下级政府财政部门按照被扣缴的资金数,借记“其他应收款”科目,贷记“与上级往来”科目;同时,按照欠还债券款已经在应付地方政府债券转贷款的核算科目中登记的本金和应付利息金额,借记“应付地方政府债券转贷款”科目及其明细科目,贷记“待偿债净资产——应付地方政府债券转贷款”科目。下级政府财政部门列报支出时,按照被扣缴的转贷地方政府债券本金数,借记“债务还本支出”科目,按照被扣缴的转贷地方政府债券应付利息数,借记“一般公共预算本级支出”“政府性基金预算本级支出”科目,按照两者的合计数,贷记“其他应收款”科目。核算举例【例7─2】7.3主权外债的核算一、主权外债的概念及相关经济业务1.主权外债的概念主权外债是指财政部经国务院批准代表国家统一筹借并形成政府外债的贷款,包括向国际金融组织和外国政府借入的贷款主权外债分为政府负有偿还责任贷款和政府负有担保责任贷款政府负有偿还责任贷款又分为统借统还主权外债和统借自还主权外债政府负有偿还责任的主权外债,可以向下级政府层层转贷政府负有担保责任贷款是指贷款通过财政部门转付或由外方直接付给用款单位,由用款单位承担偿还责任,财政部门对需要由用款单位偿还的主权外债只承担债务担保责任。财政部门承担债务担保责任的主权外债不纳入财政的债务收支预算管理,发生的借入贷款不由财政会计登记主权外债的负债。2.主权外债借款及转贷核算的业务内容各级政府财政部门借入、转贷和归还主权外债资金业务主要包括:(1)借入主权外债(2)转贷主权外债(3)对主权外债期末计息(4)扣除和分摊主权外债相关费用(5)归还主权外债本、息、费(6)年末扣缴下级财政部门欠缴的主权外债(7)转付、转还及垫还用款单位承担偿还责任的主权外债其中,除了(4)和(7)以外,其他业务内容的核算与地方政府债券类同(1)扣缴和分摊主权外债相关费用。主权外债的费用包括项目管理费、手续费、承诺费、汇兑损益等。承担偿还主权外债责任的各级政府财政部门都要偿还主权外债的相关费用承担主权外债偿还责任的政府财政部门,对直接扣缴的主权外债费用,要在取得主权外债资金时确认一般公共预算的支出对主权外债资金使用期间分摊承担的费用,按照收到的费用通知单(费用分割单)确定应付的费用,在归还费用时确认一般公共预算的支出。(2)转付、转还及垫还用款单位承担偿还责任的主权外债财政部门只承担债务担保责任,主权外债资金不纳入财政预算管理,财政部门收到和向用款单位转付主权外债资金,以及从用款单位收到并转还主权外债偿还资金,均作为其他往来款核算。如果用款单位到期未能偿还主权外债资金,则财政部门履行担保义务,先行垫付主权外债资金。同时,确认对用款单位收回欠还主权外债资金的债权资产。如果以后财政部门不能收回或豁免用款单位欠还的主权外债资金,则将为用款单位垫还的主权外债转为一般公共预算的支出,并将为用款单位垫还主权外债资金的债权资产注销。二、核算政府主权外债的科目设置设置“借入款项”总账科目,核算借入主权外债的。在该总账科目下,设置“主权外债”一级明细科目,在该一级明细科目下分别设置“应付本金”“应付利息”明细科目。设置“应收主权外债转贷款”总账科目,核算各级政府财政部门应收下级政府财政部门的主权外债转贷款的本金、利息。该科目下应当设置“应收本金”和“应收利息”两个明细科目“应收主权外债转贷款”科目还要按照转贷对象进行核算。设置“应付主权外债转贷款”总账科目,核算省级以下(含省级)地方政府财政部门应付上级政府财政部门的主权外债转贷款的本金、利息。该科目下应当设置“应付本金”和“应付利息”两个明细科目主权外债借入、转贷和归还的核算采用双分录核算方式。通过设置“待偿债净资产”总账科目下的“借入款项”和“应付主权外债转贷款”明细科目,以分别对应“借入款项”和“应付主权外债转贷款”科目的核算;设置“资产基金”总账科目下的“应收主权外债转贷款”明细科目,以对应“应收主权外债转贷款”科目的核算。为了核算借入和归还主权外债本金形成的预算收支,财政会计要使用“债务收入”“债务转贷收入”“债务转贷支出”“债务还本支出”总账科目,并在各总账科目下设置核算主权外债的明细科目;为了核算支付主权外债利息和费用等,财政会计要使用“一般公共预算本级支出”总账科目。为了核算向下级政府财政部门收回主权外债转贷资金,以及向用款单位转付和收回用款单位偿还的主权外债资金,财政会计要使用“其他应付款”“其他应收款”总账科目。三、核算政府主权外债的账务处理──

外方将主权外债资金付给财政部门(1)借入主权外债政府(中央政府,通过中央政府直接转贷向外国政府及国际金融组织借款的地方政府)财政部门在向外方借入主权外债时,财政会计按照财政专户收到的主权外债的资金数额,借记“其他财政存款”科目,贷记“债务收入”科目;同时,按照到期应付的主权外债本金金额,借记“待偿债净资产——借入款项”科目,贷记“借入款项”科目及其明细科目。提取项目管理费时,按照提取的项目管理费金额,借记“一般公共预算本级支出”科目,贷记“其他财政存款”科目(2)转贷主权外债借入转贷主权外债的下级政府财政会计按照转贷主权外债收到的资金数,借记“其他财政存款”科目,按照被上级政府财政部门扣缴的项目管理费金额,借记“一般公共预算本级支出”科目,按照接受转贷主权外债的本金数,贷记“债务转贷收入”科目;同时,按照接受转贷主权外债的本金数,借记“待偿债净资产——应付主权外债转贷款”科目,贷记“应付主权外债转贷款”及其明细科目。借出转贷主权外债的上级政府财政会计按照转贷主权外债的本金,借记“债务转贷支出”科目,按照对下级政府财政部门扣缴的项目管理费等费用金额,贷记“一般公共预算本级支出”科目,按照转贷支付的资金数,贷记“其他财政存款”科目;同时,按照应当收回的转贷主权外债本金数,借记“应收主权外债转贷款”及其明细科目,贷记“资产基金——应收主权外债转贷款”科目。(3)对主权外债期末计息向外方借入主权外债的政府财政会计年末对应付主权外债登记应付利息时,按照本期应付未付利息金额,借记“待偿债净资产——借入款项”科目,贷记“借入款项”科目及其明细科目。向下级政府财政部门转贷主权外债的各级政府财政会计,年末登记转贷的主权外债应收利息时,按照本期转贷的主权外债应收未收利息金额,借记“应收主权外债转贷款”科目及其明细科目,贷记“资产基金——应收主权外债转贷款”科目接受上级政府财政部门转贷主权外债的各级政府财政会计,年末按照本期转贷的主权外债应付未付利息金额,借记“待偿债净资产——应付主权外债转贷款”科目,贷记“应付主权外债转贷款”及其明细科目。(4)归还主权外债本、息、费承担偿还主权外债责任的各级政府财政部门偿还本级政府承担的主权外债本金、利息、费用,财政会计按照支付本金的金额,借记“债务还本支出”科目,按照支付利息和费用的金额,借记“一般公共预算本级支出”科目,按照支付的本、息、费金额,贷记“其他财政存款”科目。偿还下级政府承担的主权外债本金、利息、费用,按照实际支付的金额,借记“其他应付款”或“其他应收款”科目(在垫付的情况下),贷记“其他财政存款”科目。中央或省级政府财政会计按照归还债务已记入“借入款项”科目的应付主权外债本金、利息、费用金额,借记“借入款项”科目及其明细科目,贷记“待偿债净资产——借入款项”科目接受转贷主权外债的各级地方政府财政会计按照归还债务已记入“应付主权外债转贷款”科目的应付转贷主权外债本金、利息、费用金额,借记“应付主权外债转贷款”科目及其明细科目,贷记“待偿债净资产——应付主权外债转贷款”科目。上级政府财政部门收到由下级政府财政部门偿还的转贷主权外债本金、利息、费用,按照实际收到的金额借记“其他财政存款”科目,贷记“其他应付款”或“其他应收款”科目(在垫付的情况下);同时,按照偿还的转贷主权外债已经记入“应收主权外债转贷款”科目的金额,借记“资产基金——应收主权外债转贷款”科目,贷记“应收主权外债转贷款”科目及其明细科目。(5)年末扣缴下级财政部门欠还的主权外债资金年末通过结算扣缴下级政府欠还的主权外债转贷资金时,上级政府财政会计按照扣缴的资金数,借记“与下级往来”科目,贷记“其他应收款”科目;同时,按照欠还的转贷主权外债已经记入“应收主权外债转贷款”科目的金额,借记“资产基金——应收主权外债转贷款”科目,贷记“应收主权外债转贷款”科目及其明细科目。下级政府财政会计按照被扣缴的资金数,借记“其他应收款”科目,贷记“与上级往来”科目;同时,按照欠还的转贷主权外债已经记入“应付主权外债转贷款”科目的金额,借记“应付主权外债转贷款”科目及其明细科目,贷记“待偿债净资产——应付主权外债转贷款”科目下级政府财政会计列报支出时,按照被扣缴的转贷主权外债应付本金数,借记“债务还本支出”科目,按照被扣缴的转贷主权外债应付利息、费用数,借记“一般公共预算本级支出”科目,按照两者的合计数,贷记“其他应收款”科目。核算举例【7─3】思考题1.国债、地方政府债券、主权外债的核算内容有哪些差别?2.为什么分期付息的政府债券和主权外债,其实际支付的利息和在账面登记的应付利息往往不一样?练习题参考答案第一题⑴借：国库存款─一般公共预算存款19980000000

一般公共预算本级支出20000000

贷：债务收入20000000000借：待偿债净资产─应付短期政府债券20000000000

贷：应付短期政府债券─应付国债─应付本金20000000000⑵借：债务还本支出20000000000

一般公共预算本级支出600000000

贷：国库存款一般公共预算存款20600000000借：应付短期政府债券─应付国债─应付本金

20000000000

贷：待偿债净资产─应付短期政府债券20000000000第二题⑴市财政：借：其他财政存款─外债资金存款396000000

一般公共预算本级支出4000000

贷：债务转贷收入400000000借：待偿债净资产─应付主权外债转贷款400000000

贷：应付主权外债转贷款─应付本金400000000⑵市财政：借：债务转贷支出100000000

贷：其他财政存款─外债资金存款99000000

一般公共预算本级支出1000000借：应收主权外债转贷款─甲县─应收本金100000000

贷：资产基金─应收主权外债转贷款100000000借：补助支出─一般公共预算补助支出100000000

贷：其他财政存款─外债资金存款100000000甲县财政：借：其他财政存款─外债资金存款99000000

一般公共预算本级支出1000000

贷：债务转贷收入100000000借：待偿债净资产─应付主权外债转贷款100000000

贷：应付主权外债转贷款─应付本金100000000乙县财政：借：其他财政存款─外债资金存款100000000贷：补助收入─一般公共预算补助收入100000000⑶市财政：借：待偿债净资产─应付主权外债转贷款8000000

贷：应付主权外债转贷款─应付利息8000000借：应收主权外债转贷款─甲县─应收利息2000000

贷：资产基金─应收主权外债转贷款2000000甲县财政：借：待偿债净资产─应付主权外债转贷款2000000

贷：应付主权外债转贷款─应付利息2000000⑷市财政：收到甲县交来的应付外债利息借：其他财政存款─外债资金存款