增值税税务筹划

第2章增值税的税收筹划2.1增值税的征税对象〔范围〕和纳税人在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。《中华人民共和国增值税暂行条例》〔简称“暂行条例〞〕《中华人民共和国增值税暂行条例实施细那么》〔简称“实施细那么〞〕营业税《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产、或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。第三条纳税人兼营不同税目的应当缴纳营业税的劳务〔以下简称应税劳务〕、转让无形资产或者销售不动产，应当分别核算不同税目的营业额、转让额、销售额〔以下统称营业额〕；未分别核算营业额的，从高适用税率。征税对象〔的特殊考虑〕注意增值税与营业税的差异流转过程中的增值税不构成货物的本钱〔最终消费者承担全部增值税税负〕；营业税是价内税，构成产品本钱。流转环节增加，税负增加。流转过程中缴纳那种流转税比较有利取决于下个流程的增值税是否可以抵扣。下个流程的增值税不可以抵扣，那么本环节收取的增值税构成了下个环节的本钱；如果可以抵扣那么不构成本钱。营改增政策与实施2023-11-16财政部国家税务总局《关于印发《营业税改征增值税试点方案》的通知〔财税[2023]110号〕2023-5-24财政部国家税务总局关于在全国开展交通运输业和局部现代效劳业营业税改征增值税试点税收政策的通知〔财税[2023]37号〕附件1：交通运输业和局部现代效劳业营业税改征增值税试点实施方法附件2：交通运输业和局部现代效劳业营业税改征增值税试点有关事项的规定附件3：交通运输业和局部现代效劳业营业税改征增值税试点过渡政策的规定附件4：应税效劳适用增值税零税率和免税政策的规定2.1.3税率和征收率〔P.31-32〕财税[2023]37号文：第十二条增值税税率：〔一〕提供有形动产租赁效劳，税率为17%.〔二〕提供交通运输业效劳，税率为11%.〔三〕提供现代效劳业效劳〔有形动产租赁效劳除外〕，税率为6%.〔四〕财政部和国家税务总局规定的应税效劳，税率为零。第十三条增值税征收率为3%。《暂行条例》1.根本税率17%：适用于一般纳税人销售或进口货物、提供加工、修理修配劳务。2.13%税率，适用于农产品、居民生活必需品等。P.32，征收率的特殊规定。问题A公司为增值税一般纳税人，接受B公司提供的运输效劳。问题：〔1〕在保持B公司运费净收入不变的情况下，B公司〔成为增值税一般纳税人〕执行“营改增〞政策对A公司的营业本钱有何影响？〔2〕假设保持B公司的毛利率不变，对A公司的经营本钱有何影响？假设B公司在“营改增前〞的营业本钱构成中，有50%的本钱为增值税率为17%的增值税应税物品消耗。〔1〕、〔2〕二个假设，哪一个更合理？“营改增〞对运输企业的影响营改增之前：缴纳3%的营业税；营改增之后：1〕销项税额=销售额×11%2〕进项税额：运输车辆的进项税允许抵扣；运输车辆零配件所含进项税允许抵扣；运输车辆消耗的燃油的进项税允许抵扣；★也可以参照P.79的计算方法，计算运输公司的无差异平衡点的增值率。★但是，可抵扣增值税进项税比例的假设更实用。2.2一般纳税人增值税的计算与申报一般纳税人增值税的计算采用间接计税法中的购进扣税法，即先计算出销售货物或者提供给税效劳应纳增值税总额，再根据购进货物或接受应税效劳取得的增值税专用发票〔的认证情况〕，减除允许抵扣的购进货物或应税效劳已纳增值税额，计算得出当期〔纳税期间〕应纳增值税额。当期应纳增值税额=当期销项税额–允许当期抵扣的进项税额2.2.1增值税销项税额的计算纳税人销售货物或提供给税效劳，按照规定的税率计算并向购置方收取的增值税税额，称为销项税额。销项税额的计算公式如下：销项税额=销售额×适用税率

销售额是计算销项税额的根底。1.一般情况下销售额确实定销售额是指纳税人销售货物或者提供给税效劳向购置方收取的全部价款和价外费用。但不包括收取的销项税额。〔1〕开出增值税专用发票时，专用发票上所列明的价款即不含增值税的价款〔增值税另计〕。〔2〕开出普通发票时，普通发票上所列明的价款是含增值税的价款。这种情况下的销售额=含增值税的价款÷〔1+适用税率〕价外费用的相关规定〔1/3〕《实施细那么》第十二条：条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购置方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储藏费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但以下工程不包括在内：〔一〕受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；〔二〕同时符合以下条件的代垫运输费用：1.承运部门的运输费用发票开具给购置方的；2.纳税人将该项发票转交给购置方的。价外费用的相关规定〔2/3〕〔三〕同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：1.由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；2.收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；3.所收款项全额上缴财政。〔四〕销售货物的同时代办保险等而向购置方收取的保险费，以及向购置方收取的代购置方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。价外费用的相关规定〔3/3〕税法规定的原那么：凡随同销售货物或提供劳务向购置方收取的价外费用，无论会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。企业纳税筹划应注意的问题：因为，无论销售方是否开具增值税专用发票，均必须计算销项税额。但是，不开具增值税专用发票将导致购货方无法抵扣进项税额。因此，应尽可能地将价外费用并入销售价格之内。2.特殊情况下销售额确实定〔1〕包装物押金〔2〕商业折扣方式销售〔3〕以旧换新销售〔4〕还本销售〔5〕以物易物销售〔非货币性资产交换〕〔6〕视同销售行为〔1〕包装物押金一般货物销售收取的包装物押金：1〕单独入账；2〕时间在1年内，3〕又未过期的，不并入销售额计算增值税。

逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税额；销售除啤酒、黄酒以外其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还及会计上如何核算，均应并入当期销售额计算增值税。〔2〕商业折扣方式销售销售折扣有政策、筹划不当成逃税案例背景：A水泥制造〔以下称A公司〕是江南一家水泥生产企业。为了扩大市场占有率，A企业运用了一系列促销手段，取得了显著成效。2023年是该企业成立以来效益最好的年份，实现销售额60438万元，利润为15020万元。为此，该企业的销售部受到董事会的重金奖励。税收筹划故事2023年6月18日，当地主管税务机关对A公司2023年度的纳税情况进行了检查。在对企业的销售费用进行检查时，税务检查人员发现企业会计人员将销售折扣通过“产品销售折扣与折让〞账户反映，2023年度共支付现金折扣450万元，实物折扣58万元，年末贷方余额65.8万元。为什么“产品销售折扣与折让〞账户会出现贷方余额呢？A公司的筹划行为经进一步核实，税务检查人员发现，A公司采取预提方式核算销售折扣和折让，销售水泥时，按销售收入的3%计提折扣。账务处理为：借记“产品销售收入〞，贷记“产品销售折扣与折让〞〔并在同一张发票上分别反映销售收入与折扣额〕。然后按年〔季、月〕考核各销售商业绩，支付现金折扣。账务处理为：借记“产品销售折扣与折让〞，贷记“银行存款〞或库存现金〔所有现金折扣均凭收条支付〕。“产品销售折扣与折让〞的年末贷方余额为尚未支付给销售商的现金折扣。A公司的税收筹划行为存在那些瑕疵？分别从增值税法和企业所得税法的角度来考虑，也涉及营业税法。企业所得税法的相关规定《中华人民共和国企业所得税法》第八条：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括本钱、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。《实施条例》第二十七条企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产本钱的必要和正常的支出。所得税方面存在的误区1.“产品销售折扣与折让〞账户贷方余额65.8万元，造成企业少申报收入65.8万元，属于逃避纳税行为；2.从性质上看，A公司实际支付给销售商的3%折扣〔450万元〕，是A公司考核代理商的具体销售业绩后而给予的一种奖励，是一种销售返利或回扣。《国家税务总局关于企业销售折扣在计征所得税时如何处理问题的批复》〔国税函【1997】472号〕第二款规定：“纳税人销售货物给购货方的回扣，其支出不得在所得税前列支。〞所以，A公司实际支付的折扣额也不得从销售收入中扣除。〔尽管企业认为支付的款项属于销售折扣〕。3.实物折扣58万元。按照现行税法，这些货物应按“赠送他人〞处理，不但不能抵减收入，而且还应计入销售收入，计算缴纳企业所得税。增值税方面存在的误区1.实物不能作为销售折扣或折让。根据相关税法的规定，折扣销售仅限于对货物的价格折扣。A公司支付给销售商的58万元货物应作为“赠送他人〞处理，按市场销售价格计算缴纳增值税。2.根据相关财务制度规定，销售折扣也叫现金折扣。在我国销售方给予购货方现金折扣的情形不是很多。本案例中，A公司按销售额3%支付现金给销售商，在增值税法方面应被认定为平销返利。根据《国家税务总局关于平销行为征收增值税问题的通知》〔国税发〔1997〕167号〕，销售商还应该按照收到的返利金额冲减当期的进项税额。

案例结论1.从目前我国的税法规定来看，A公司是可以在不损害自身税收利益的前提下给予销售方销售折让的。根据《国家税务总局关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知》〔国税函〔2006〕1279号〕的规定：纳税人销售货物并向购置方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购置货物到达一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。能够开具红字增值税专用发票也意味着，A公司可以抵减增值税销项税额，但是，销售方也得抵减进项税额。2.A公司不能考虑给予销售方货物折扣。〔3〕以旧换新销售以旧换新销售，按新货的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货的收购价格。但对金银首饰以旧换新业务，可以按销售方实际收取的不含税的全部价款征收增值税。〔4〕还本销售还本销售，其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中减除还本支出。〔5〕以物易物销售双方分别作购销处理，以各自发出货物核算销售额并计算销项税额。以各自收到货物的合法票据作为抵扣依据，计算进项额。〔6〕视同销售行为视同销售行为，是指企业发生特定的提供商品或劳务行为后，财务会计对此不一定作为销售业务核算，不一定确认会计收入，而税法规定视同销售实现，要求计算销售额或营业额，并计算应交税费。P.61视同销售的会计处理1〕将货物交付他人代销或销售代销货物代销，是指受托方按委托方的要求销售委托方的货物，并收取手续费的经营活动。代销通常有两种方式：视同买断方式；收取手续费方式代销、销售代销商品的增值税处理将货物交付他人代销——代销中的委托方增值税纳税义务发生时间：①、收到代销清单或代销款二者之中的较早者。②、假设均未收到，那么于发货后的180天缴纳增值税。销售代销货物——代销中的受托方★视同买断①、售出时发生增值税纳税义务

②、按实际售价计算销项税

③、取得委托方增值税专用发票，可以抵扣进项税额

★收取手续费方式受托方收取的代销手续费，应按“效劳业〞税目5%的税率征收营业税P.61【案例2-28】，比较采用买断方式的税收差异。销售返利或平销返利《国家税务总局关于平销行为征收增值税问题的通知》国税发〔1997〕167号近期以来，在商业经营活动中出现了大量平销行为，即生产企业以商业企业经销价或高于商业企业经销价的价格将货物销售给商业企业，商业企业再以进货本钱或低于进货本钱的价格进行销售，生产企业那么以返还利润等方式弥补商业企业的进销差价损失。据调查，在平销活动中，生产企业弥补商业企业进销差价损失的方式主要有以下几种：一是生产企业通过返还资金方式弥补商业企业的损失，如有的对商业企业返还利润，有的向商业企业投资等。二是生产企业通过赠送实物或以实物投资方式弥补商业企业的损失。已发现有些生产企业赠送实物或商业企业进销此类实物不开发票、不记账，以此来到达偷税的目的。目前，平销行为根本上发生在生产企业和商业企业之间，但有可能进一步在生产企业与生产企业之间、商业企业与商业企业之间的经营活动中出现。平销行为不仅造成地区间增值税收入非正常转移，而且具有偷、避税因素，给国家财政收入造成损失。销售返利或平销返利增值税处理为堵塞税收漏洞，保证国家财政收入和有利于各地区完成增值税收入任务，现就平销行为中有关增值税问题规定如下：自1997年1月1日起，凡增值税一般纳税人，无论是否有平销行为，因购置货物而从销售方取得的各种形式的返还资金，均应依所购货物的增值税税率计算应冲减的进项税金，并从其取得返还资金当期的进项税金中予以冲减。应冲减的进项税金计算公式如下：当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金×所购货物适用的增值税税率★接受返利方的税务处理。国家税务总局关于商业企业向货物供给方收取的局部费用征收流转税问题的通知〔国税发〔2004〕136号〕一、商业企业向供货方收取的局部收入，按照以下原那么征收增值税或营业税：〔一〕对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入，例如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，不属于平销返利，不冲减当期增值税进项税金，应按营业税的适用税目税率征收营业税。〔二〕对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩〔如以一定比例、金额、数量计算〕的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税。二、商业企业向供货方收取的各种收入，一律不得开具增值税专用发票。三、应冲减进项税金的计算公式调整为：当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金/〔1+所购货物适用增值税税率〕×所购货物适用增值税税率国家税务总局关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知〔国税函〔2006〕1279号〕近接局部地区询问，因市场价格下降等原因，纳税人发生的销售折扣或折让行为应如何开具红字增值税专用发票。经研究，明确如下：纳税人销售货物并向购置方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购置货物到达一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。★给予返利、折让方的税务处理。代销业务例题某大型超市〔一般纳税人〕为甲公司代销货物，按实际含税销售额以5%收取手续费5000元，尚未收到甲公司开来的增值税专用发票，该超市代销业务应纳增值税为：

含税销售额＝5000÷5%＝100000〔元〕销售额=100000÷〔1＋17%〕增值税销项税额＝[100000÷〔1＋17%〕]×17%＝14530〔元〕

应缴营业税＝5000×5%＝250〔元〕营业税为价内税，对供货商和超市来说，有节税的可能吗？代销业务例题分析作业1：编制二种商业模式下各个环节的会计分录。2〕将货物移至异地另一机构用于销售〔了解〕该项规定的适用对象：设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他县〔市〕的其他机构用于销售的，属于增值税视同销售行为。行为界定：国税发【1998】137号《关于企业所属机构间转移货物征收增值税问题的通知》规定：货物移至异地另一机构用于销售是指受货机构发生以下情形之一的经营行为：①向购货方开具发票；②向购货方收取货款。3〕产品或外购商品〔应为货物〕用于对外投资企业用货物对外投资时，应开具增值税专用发票，增值税专用发票上记载的税额计入投资方的销项税额，接受投资方视同购入作为进项税额。关于企业处置资产所得税处理问题的通知

国税函〔〔2023〕828号〕一、企业发生以下情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税根底延续计算。〔一〕将资产用于生产、制造、加工另一产品；〔二〕改变资产形状、结构或性能；〔三〕改变资产用途〔如，自建商品房转为自用或经营〕；〔四〕将资产在总机构及其分支机构之间转移；〔五〕上述两种或两种以上情形的混合；〔六〕其他不改变资产所有权属的用途。〔增值税法：企业将自产货物用于非增值税应税工程、在分支机构之间转移视同销售货物。应缴增值税〕二、企业将资产移送他人的以下情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。〔一〕用于市场推广或销售；〔二〕用于交际应酬；〔三〕用于职工奖励或福利；〔四〕用于股息分配；〔五〕用于对外捐赠；〔六〕其他改变资产所有权属的用途。增值税法：企业将外购货物用于职工福利或个人消费不视同销售货物。三、企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。增值税法：对于视同销售的货物，外购货物也按市场销售价格确定销售收入。产品或外购商品对外投资P.64【案例2-30】税务处理：视同销售，按市场价格确定销项税额。会计处理：有二种〔1〕作销售处理—按换出资产的公允价值计量换入资产的初始入账价值。与税务处理规定一致。〔2〕不作销售处理—按换出资产的账面价值作为换入资产的初始入账价值。会计处理与税务处理不一致，增值税按税务处理规定执行，会计处理应反映税务处理的结果。★问题：假设红豆公司换入的资产也是存货，并取得了A公司开具的增值税专用发票。1.在1〕的情况下，会计处理有何不同。2.在2〕的情况下，应如何开具增值税专用发票？4〕产品对内用于在建工程、职工福利此处在建工程是指增值税进项税额不得抵扣的不动产、用于非增值税应税工程、免税工程或职工福利的固定资产。P.64【案例2-33】、【案例2-34】问题：这二个案例的会计处理有什么问题吗？产品用于在建工程、职工福利〔1〕会计处理产品用于在建工程与用于职工福利，二者具有本质区别。1〕用于在建工程属于货物在〔会计〕主体内的转移，在任何情况下都不得确认收入，仅按本钱结转。2〕用于职工福利，相关货物已转移至主体之外，属于交易。①、将自产产品用于职工福利，实质是销售货物同时支付职工薪酬；②、将外购货物用于职工福利，实质是用外购货物支付职工薪酬〔主体本身没有发生销售业务〕。〔2〕增值税的处理二种情况都属于将货物用于非增值税应税工程〔在增值税抵扣环节之外的工程〕。①、如果是外购货物，那么进项税不得抵扣〔如果前期已抵扣，那么作进项税转出处理〕。②、如果是自产货物，那么视同销售〔税法规定〕，确认销项税额。5〕应税效劳的会计处理P.68【例2-35】、【例2-36】3.混业经营《附件2：交通运输业和局部现代效劳业营业税改征增值税试点有关事项的规定》试点纳税人兼有不同税率或者征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税效劳的，应当分别核算适用不同税率或征收率的销售额，未分别核算销售额的，按照以下方法适用税率或征收率：1．兼有不同税率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税效劳的，从高适用税率。2．兼有不同征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税效劳的，从高适用征收率。3．兼有不同税率和征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税效劳的，从高适用税率。P.38【例2-1】2.2.2增值税进项税额的计算纳税人购进货物或者接受应税效劳所支付或负担的增值税额为增值税的进项税额，但不是纳税人支付的所有进项税额都可以从销项税额中抵扣。当纳税人购进的货物或接受的应税效劳不是用于增值税应税工程，而是用于非应税工程、免税工程、或用于集体福利、个人消费，或者在生产过程中发生非正常损失等情况，其支付的进项税额就不能从当期的销项税额中抵扣。如果前期已抵扣，那么应从当期的进项税额中转出。★如果违犯规定，将不能抵扣的进项税额进行抵扣，就按偷税论处。1.进项税额的一般规定〔1〕允许抵扣的进项税额〔财税[2023]37号〕文附件1：交通运输业和局部现代效劳业营业税改征增值税试点实施方法第二十二条以下进项税额准予从销项税额中抵扣：〔一〕从销售方或者提供方取得的增值税专用发票〔含货物运输业增值税专用发票、税控机动车销售统一发票，下同〕上注明的增值税额。〔二〕从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。〔1〕允许抵扣的进项税额〔三〕购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。计算公式为：进项税额=买价×扣除率买价，是指纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按照规定缴纳的烟叶税。〔1〕允许抵扣的进项税额〔四〕接受铁路运输效劳，按照铁路运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算的进项税额。进项税额计算公式：进项税额=运输费用金额×扣除率运输费用金额，是指铁路运输费用结算单据上注明的运输费用〔包括铁路临管线及铁路专线运输费用〕、建设基金，不包括装卸费、保险费等其他杂费。〔五〕接受境外单位或者个人提供的应税效劳，从税务机关或者境内代理人取得的解缴税款的中华人民共和国税收缴款凭证〔以下称税收缴款凭证〕上注明的增值税额。

★取得小规模纳税人由税务机关代开的增值税专用发票，按增值税专用发票注明的税额抵扣进项税额。增值税扣税凭证第二十三条纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国家税务总局有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票、铁路运输费用结算单据和税收缴款凭证。纳税人凭税收缴款凭证抵扣进项税额的，应当具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。资料不全的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。〔2〕进项税额抵扣时限规定国税函【2023】617号文：〔1〕增值税一般纳税人取得增值税专用发票，应在开具之日起180天内到税务机关办理认证；并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。〔2〕实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣〞管理方法的增值税一般纳税人取得的海关缴款书，应在开具之日起180日内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》申请稽核比对；未实行海关缴款书“先比对后抵扣〞管理方法的增值税一般纳税人取得的海关缴款书，应在开具之日起180日后的第一个纳税申报期结束之前，向主管税务机关申报抵扣进项税额。〔3〕不允许抵扣的进项税额以下工程的进项税额〔外购货物〕不得从销项税额中抵扣：1〕用于简易计税方法计税工程，非增值税应税工程、免征增值税工程、集体福利或者个人消费〔包括纳税人的交际应酬消费〕。2〕接受的旅客运输效劳；3〕与非正常损失的购进货物及其相关的交通运输业效劳。4〕与非正常损失的在产品、产成品所耗用购进货物、加工修理修配劳务及其相关的交通运输业效劳。★纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生不得抵扣情形的：不得抵扣的进项税额=固定资产净值×适用税率不允许抵扣的进项税额的二种情形〔1〕购入货物时即已经知道进项税额不得抵扣；例：A公司2023年2月购入一批货物用于发放职工福利购置价款为100000元，增值税额为17000元。那么购置货物时的会计处理为：借：应付职工薪酬—应付福利费117000贷：银行存款117000〔2〕以前期间购入的存货用于职工福利，增值税也申报抵扣销项税额。接上例，假设A公司2023年用于发放职工福利的货物是以前期间购入的，增值税已申报抵扣，那么在发放货物时，借：应付职工薪酬—应付福利费117000贷：存货—XX100000应交税费—应交增值税〔进项税额转出〕17000〔4〕进项税额的其他情形〔1〕我国采用购进扣税法，当期销项税额小于当期进项税额时〔“应交税费—应交增值税〞账户为借方余额〕，缺乏抵扣局部，结转下期继续抵扣；〔2〕进货退出或折让，从发生进货退出或折让当期的进项税额中扣减；〔3〕已抵扣进项税额的购进货物或应税劳务，如果事后改变用途用于非应税工程、免税工程、集体福利、个人消费或发生非正常损失等，应将该进项税额从改变用途当期发生的进项税额中扣减〔进项税额转出〕；〔4〕向供货方取得的返还收入，应冲减收到当期的进项税额。计算公式如下：冲减当期进项税额=【返还资金÷〔1+购货增值税率〕】×购货增值税率P.41【例2-2】2.特殊情况的进项税额〔1〕进口货物增值税的计算〔2〕接受境外应税效劳的进项税额〔3〕委托加工货物的进项税额〔1〕进口货物增值税的计算1〕申报进入中华人民共和国海关境内的货物，均应缴纳增值税；2〕进口货物适用税率为17%或13%，与纳税人规模无关；3〕进口环节缴纳的增值税税额能否抵扣，取决于货物进口后的用途。用于增值税应税工程的，其进口环节已纳增值税可以作为进项税额抵扣；用于非生产性的工程或用于福利工程等固定资产缴纳的增值税，应计入其本钱，不允许抵扣。〔1〕进口货物增值税的计算4〕纳税人进口货物，应按组成计税价格计算在进口环节应纳增值税，不得抵扣发生在我国境外的任何税金。应纳税额=组成计税价格×税率组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税★关税完税价格，以海关审定的成交价格为根底的到岸价格作为完税价格。到岸价包括货价、加上货物运抵我国关境输入地起卸前的包装费、运费、保险费和其他劳务费等。P.43【例2-4】某工业企业进口一辆小轿车自用，到岸价10000美元，假设关税25%，消费税5%，汇率1：6.2，计算进口环节应纳增值税。注意计算顺序：〔1〕关税=10000×6.2×25%=15500〔元〕〔2〕消费税组成计税价格〔消费税为价内税〕=〔关税完税价格+关税〕÷〔1-消费税率〕=〔62000+15500〕÷〔1–5%〕=81578.95〔元〕应纳消费税=81578.95×5%=4078.95〔元〕增值税组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税=62000+15500+4078.95=81578.95〔元〕应纳增值税=81578.95×17%=13868.42注：2023年8月1日起，购进自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇等缴纳的增值税，也允许抵扣。〔2〕接受境外应税效劳的进项税额接受境外单位或者个人提供的应税效劳，按照规定应当扣缴增值税。准予从销项税额中抵扣的进项税额为从税务机关或者代理人取得的解缴税款的中华人民共和国税收缴款凭证上注明的增值税额。纳税人凭税收缴款凭证抵扣进项税额时，应当：1〕出具书面合同；2〕付款证明；3〕境外单位的对账单或者发票。否那么，进项税额不得从销项税额中抵扣。扣缴义务人应扣缴税额=【接受方支付的价款÷〔1+税率〕】×税率P.44【例2-5】某航空公司准备建造2号航站楼，航站楼设计效劳面向国际招标，英国A公司中标。航空公司支付英国A公司设计费共计106万元。计算航空公司应代扣代缴增值税。解析：设计效劳属于现代效劳业，适用税率6%应扣缴增值税=【106÷〔1+6%〕】×6%=6〔万元〕〔3〕委托加工货物的进项税额符合条件的受托加工业务，以收取的加工费和代垫的辅助材料费作为计税根底，按照17%的税率，计算缴纳增值税。作为计税根底数的加工费是指委托方支付给受托方的全部款项，包括加工费和辅助材料费。P.44【例2-6】A公司委托B公司加工一批服装，A公司提供布料，价值5000元，加工服装50件，B公司收取不含税加工费60元/件，代垫辅助材料不含税价2000元。B公司向A公司收款时，应开具增值税专用发票不含税价为60×50+2000=5000〔元〕，增值税销项税额=5000×17%=850〔元〕A公司取得增值税专用发票，可抵扣的进项税额为850元。非增值税应税工程第二十三条条例第十条第〔一〕项和本细那么所称非增值税应税工程，是指提供非增值税应税劳务、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。前款所称不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。《实施细那么》第二十五条纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣。不可抵扣进项税会计处理方法〔一〕用于非增值税应税工程、免征增值税工程、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；1.购入货物时即进行账务处理。P.56【案例2-20】假设购入时即作为工程物资入账，那么会计分录为：借：工程物资409500贷：应付账款—XX409500工程领用时即不必作进项税转出处理。2.购入时确认“应交税费—应交增值税〔进项税额〕〞按正常程序抵扣，工程领用时作进项税转出处理。作业-2红豆公司2023年6月发生以下业务：〔1〕将一批产成品共600件用于职工福利，该批产成品本钱为20万元，市场销售价格30万元。分配情况如下：生产车间工人500件，建造固定资产的员工20件，管理人员80件；〔2〕外购一批保暖内衣作为职工福利发放给生产工人，取得增值税专用发票注明的价格为20万元，增值税额3.4万元；〔3〕将公司一批自产产品用于装修新厂房，该批产品本钱为10万元，市场销售价格为15万元；〔4〕维修机器设备耗用以前期间购入的材料2万元，该批材料的进项税额以前月份已抵扣；〔5〕建造一台用于生产经营的机器设备领用以前期间购入的材料10万元，该批材料的进项税额以前月份已抵扣。领用自产产品本钱5万元，市场销售价格8万元。不考虑其他因素，对上述事项如何进行会计处理〔编制相关会计分录〕思考：1〕你能将税务会计从〔普通的财务〕会计中区别出来吗？2〕以上事例有无税务筹划的可能？不可抵扣的进项税额--总结对于进项税的管控是整个增值税管控的核心。〔1〕管好〔可以抵扣进项税的〕发票即是管好“增值税〞〔2〕发票对应的各种诸如办公用品、水电油耗等零散购进所包含的进项税额是否得到有效抵扣表达了企业增值税管控的力度；〔3〕对进项税额最终抵扣的控制，同样表达了企业管理水平的上下。〔4〕“视同销售〞以及“进项税额转出〞的处理，也是企业不可无视的一个重要方面。2.2.3应纳税额的计算应纳税额的计算公式应纳税额=当期销项税额–当期进项税额〔1〕当期是指税务机关依照规定对纳税人确定的纳税期限。只有在纳税期限内实际发生的进项税额、销项税额，才是法定的当期进项税额和当期销项税额；〔2〕因销货退回或折让而退还给购置方的增值税额，应从发生销货退回或折让当期的销项税额中扣减；〔3〕因进货退出或折让而收回的增值税税额，应从发生进货退出或折让当期的进项税额中扣减。但无论扣减销项税额还是扣减进项税额，都应有合法的票据作为依据。应纳税额计算格式作业3：将P.44【案例2-7】中各业务事项的增值税影响额填入上表，作业2的事项也接着顺序编号填入表内，计算当期应纳税额。2.2税务筹划要点1.混合销售2.兼营3.纳税人类型〔小规模纳税人、一般纳税人〕4.出口货物“免、抵、退〞税政策〔了解〕5.增值税专用发票管理6.税收优惠7.案例分析1.混合销售实施条例第五条：一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。本条第一款所称非增值税应税劳务，是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、效劳业税目征收范围的劳务。混合销售定义的关键是：提供货物和非增值税应税劳务是完成一项销售行为的必尽义务。

实践中较常见的情形是：〔1〕销售货物并提供运输效劳；〔2〕销售货物提供〔建筑业〕安装劳务。混合销售的增值税处理区分纳税人性质进行不同的税务处理：1.除本细那么第六条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；2.其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。〔应缴纳营业税〕本条第一款所称从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营非增值税应税劳务的单位和个体工商户在内。实施细那么第二十条：混合销售行为依照本细那么第五条规定应当缴纳增值税的，该混合销售行为所涉及的非增值税应税劳务所用购进货物的进项税额，符合条例第八条规定的，准予从销项税额中抵扣。细那么第六条的规定第六条纳税人的以下混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额：〔一〕销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为；〔二〕财政部、国家税务总局规定的其他情形。作业4-案例分析甲公司是一家生产钢构产品同时提供建筑安装效劳的增值税一般纳税人。2023年10月甲公司与另一增值税纳税人乙公司达成一项合同，为乙公司建造一栋厂房，其中钢构产品金额为500万元，建筑安装费为100万元。签订总承包合同时甲公司向乙公司提出增加合同总金额中建筑业劳务金额的比例。1〕如何解释这样的要求？2〕如何评价该行为？2.兼营〔二种情况〕〔1〕兼营不同税率的货物或应税劳务条例第三条：纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，1〕应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额；2〕未分别核算销售额的，从高适用税率。〔2〕兼营非增值税应税工程〔或免税工程〕实施细那么第七条：纳税人兼营非增值税应税工程的，1〕应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税工程的营业额；2〕未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。3〕进项税的处理《实施细那么》第二十六条一般纳税人兼营免税工程或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按以下公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额＝当月无法划分的全部进项税额×当月免税工程销售额、非增值税应税劳务营业额合计÷当月全部销售额、营业额合计第二十七条已抵扣进项税额的购进货物或者应税劳务，发生条例第十条规定的情形的〔免税工程、非增值税应税劳务除外〕，应当将该项购进货物或者应税劳务的进项税额从当期的进项税额中扣减；无法确定该项进项税额的，按当期实际本钱计算应扣减的进项税额。例题—兼营甲公司为增值税一般纳税人，主营范围为面粉、挂面加工销售，主要销售产品为自产面粉、挂面销售，外购面粉的直接销售。2023年10月，该企业销售收入总额为333.88万元，其中征税货物销售额为299.09万元，饲料等免税产品销售收入34.78万元，进项税额合计41.51万元。甲公司无法划分因销售免税产品而不得抵扣的进项税额。问题：根据以上信息能否计算出甲公司2023年10月应缴纳的增值税额。例题分析分析：1.业务性质：兼营〔低税率产品和免税产品〕2.无法划分的全部进项税额：41.51万元3.当期销项税额：299.09×13%=38.88〔万元〕4.当期不得抵扣的进项税额=41.51×34.78/333.88=4.31〔万元〕5.当期应纳税额=38.88-〔〕=1.67〔万元〕4.纳税人类型一、小规模纳税人〔1〕按征收率计算缴纳增值税；应纳税额=〔本期含税销售额/1.03〕×3%〔2〕进项税不得抵扣；〔3〕不得开具增值税专用发票。二、一般纳税人本期应纳税额=本期销项税额–本期进项税额比较小规模纳税人与一般纳税人的增值税影响分析方法：区分相关本钱/相关收入。相关本钱/相关收入，是指二个方案之间存在差异的本钱/收入工程。企业的实际本钱/收入会随着方案选择不同存在差异。不相关本钱/收入，是指对于备选方案来说没有差异的本钱/收入工程。例如，P.79，对于供货商的选择，存在二个方案。对于二个方案来说，销售额不变，所得税率不变，因此，销售额和所得税对于决策〔方案选择〕来说就是不相关收入/本钱，是决策时无需考虑的因素。只有购货本钱和城建税及教育费附加是相关本钱，是决策必须考虑的：选择本钱较小的方案。如何比较从一般纳税人处采购，假设采购本钱是10000元，考虑城建税及教育费附加的采购本钱是：10000-10000×17%×〔7%+3%〕=9830〔元〕假设，从小规模纳税人处采购只取得普通发票，那么采购价格不应超过9830元。也意味着，折扣率=〔9830/11700〕×100%=84.02%如果小规模纳税人可以开出增值税专用发票，假设含税价格是X，对采购方的实际本钱为：X-【X/〔1+3%〕】×3%×〔1+10%〕同理，设该本钱等于9830，可以得到从小规模纳税人处采购的含税金额不应高于10154.39元，折扣率为86.79%。按此价格销售，小规模纳税人的实际收入是多少？如何比较小规模纳税人的实际收入〔不含税收入〕=10154.39/〔1+3%〕=9858.63〔元〕一般纳税人的实际收入=10000元。

★分析向一般纳税人销售货物时，一般纳税人相对于小规模纳税人的竞争优势。能否认为购置方支付相同本钱的情况下，一般纳税人会比小规模纳税人的净收入高141.37元？增值税对一般纳税人和小规模纳税人的影响案例：小规模纳税人A和一般纳税人B从一般纳税人C购入含税价格为2.34元的产品，并且都以零售价2.5元的价格销售出去。分别计算小规模纳税人和一般纳税人的毛利额。小规模纳税人A的毛利润=2.5-〔2.5/1.03〕×3%-2.34=0.0872〔元〕一般纳税人B的毛利润=2.5-〔2.5/1.17〕×17%-2=0.1368〔元〕问题：产品销售毛利率是多少时，小规模纳税人有税收优势？涉及零售或购货人增值税不得抵扣的情况，以含税销售额相等为前提，分析不同纳税人的差异。9.生产企业出口货物“免、抵、退〞税政策〔1〕如何理解“免、抵、退〞《条例》第一条在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。以上“境内〞的含义是指，销售的货物或效劳是在“境内〞消费掉的，如果销售的货物或效劳发生在境外，那么不应承担我国政府征收的增值税负。境外消费者负担境外税收管辖地政府征收的增值税负。这是货物在国际间流动增值税处理的一般原那么。因此，当货物离开一个税收管辖地时，管辖地税收当局通常会全额退还对于该批已征收的全部增值税。当货物进入一个新的税收管辖地时，该管辖地税收当局会重新征收增值税，即征收进口环节增值税。出口地税收管辖当局退还已征收全部增值税的税收措施是对出口货物实行“零税率〞。《条例》第二条增值税税率：〔三〕纳税人出口货物，税率为零；但是，国务院另有规定的除外。出口货物“免、抵、退〞税政策〔2〕增值税的另一个特征是，在增值税抵扣链条中的纳税义务人实质上是承担增值税代收代缴义务：销售货物时，向购货方收取销项税〔采购时也必须支付进项税〕。1〕在纳税期内，当收到的销项税额大于进项税额时，多余局部上交给国家；2〕在纳税期内，如果收到的销项税额小于进项税额时，国家也应该将多交的增值税退还给企业，以免造成企业的资金占用。〔3〕在我国，第一，出口货物没有实行完全的零税率，国家对很多种类的出口货物设立了小于17%的退税率，意味着国家对出口货物也征收了增值税；第二，如果企业没有出口销售，在以上第2种情况下，国家也不退还企业多交的增值税。因此，产生了我国特有的出口货物“免、抵、退〞政策。〔4〕“免、抵、退〞税政策的内在逻辑1〕免，是指对出口货物实现“免税〞，注意不应称为零税率，但其实质也与境内销售货物的免税不同。2〕抵，由于出口货物实现免税，出口企业无法收到销项税，出口货物的进项税失去了抵减对象。因而允许使用这局部进项税抵减国内销售的销项税。当税法规定低于17%的退税率时，例如退税率为9%，其含义是对出口货物征收8%〔17%-9%〕的销项税，而税法将之称为“不得免征和抵扣的税额〞=〔出口货物销售额–免征购进原材料价格〕×〔征税率-退税率〕〔4〕“免、抵、退〞税政策的内在逻辑在计算当期应纳税额时，不得免征和抵扣的税额作为当期进项税额的抵减项，因此，当期应纳税额的计算公式为：应纳税额=当期内销货物销项税额-〔当期进项税额–不得免征和抵扣税额〕-上期留抵税额1〕假设计算出的应纳税额为正数，为当月应上交国家的税额，说明出口企业当月不存在出口退税。2〕假设计算出的应纳税额为负数，那么形成负数的原因有两个：一是内销货物的应纳税额小于出口货物的应退税额，此时的负数应为向税务机关申请退税的金额；二是内销货物本身的销项税额小于其进项税额，这局部的负数值应留到下期继续抵扣，即以上公式中的“上期留抵税额〞。〔4〕“免、抵、退〞税政策的内在逻辑3〕退当应纳税额为负数时，那么需要计算应向税务机关申请退税的金额。①、首先计算“应退税额〞。应退税额=〔出口货物销售额–免税购进原材料价格〕×退税率②、将“应纳税额〞与“应退税额〞比较，退二者之中的较小者。★当应纳税额〔借方余额〕小于应退税额时，应退金额为应纳税额，二者的差异为“出口抵减内销产品应纳税额〞，可理解其为未来期间申请退税的额度。见P.70情况二、三的会计处理。〔5〕生产企业出口货物“免、抵、退〞税的会计处理1〕“不得免征和抵扣的税额〞的会计处理作进项税转出，确认为销售本钱。借：主营业务本钱XX贷：应交税费—