长期股权投资(00001)课件

第五章长期股权投资初始计量后续计量转换处置第一节长期股权投资的初始计量一、长期股权投资初始计量原则长期股权投资①控制（对子公司投资，属于企业合并方式取得）②共同控制（对合营企业投资）③重大影响（对联营企业投资）④企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上有报价且公允价值能可靠计量的权益性投资①同一控制：按享有被合并方所有者权益账面价值份额进行初始计量，后续计量采用成本法②非同一控制：按合并成本（付出对价的公允价值）进行初始计量，后续计量采用成本法按付出对价的公允价值进行初始计量，后续计量采用权益法按付出对价的公允价值进行初始计量，后续计量采用成本法短期内赚差价：交易性金融资产持有时间长：可供出售金融资产长期股权投资应按初始投资成本入账企业合并是指两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并分为新设合并、吸收合并和控股合并合并后被合并方不存在了合并双方合并前、后均存在；合并方直接向对方购买股权二、企业合并形成的长期股权投资(一)同一控制下的企业合并形成的长期股权投资原则：不以公允价值计量，不确认损益。1.合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留存收益。2.合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行权益性证券的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行权益性证券面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留存收益。长期股权投资初始投资成本：投资日享有被投资方

所有者权益账面价值的份额差额的会计处理：权益增加：资本公积——股本（资本）溢价

权益减少：依次冲减股本（资本）溢价、盈余公积利润分配——未分配利润合并费用（审计费、评估费、法律费）：计入“管理费用”手续费债券或债务:初始计量成本佣金权益性证券：递减溢价收入，溢价收入不足的，冲减留存收益（二）非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当区别下列情况确定合并成本,并将其作为长期股权投资的初始投资成本。1．一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。借记：长期股权投资（企业合并成本，不含应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润）贷记或借记：资产、负债（支付合并对价的账面价）贷记：银行存款等（发生的直接相关费用）2．通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。A公司于20×5年3月以12000万元取得B公司30%的股权，因能够对B公司施加重大影响，对所取得的长期股权投资采用权益法核算，于20×5年确认对B公司的投资收益450万元。20×6年4月，A公司又斥资15000万元自C公司取得B公司另外30%的股权。假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后，B公司并未宣告发放现金股利或利润。A公司按净利润的10%提取盈余公积。A公司对该项长期股权投资未计提任何减值准备。A公司与C公司不存在任何关联方关系。本例中A公司是通过分步购买最终达到对B公司实施控制，形成企业合并。在购买日，A公司应进行以下账务处理：借：盈余公积450000利润分配——未分配利润4050000贷：长期股权投资4500000借：长期股权投资150000000贷：银行存款150000000购买日对B公司长期股权投资的账面余额=(12450-450)+15000=27000(万元)三、以企业合并以外的方式取得的长期股权投资1、支付现金方式初始投资成本=价款（扣除应收股利）+相关税费2010年4月1日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外1000万股股票作为长期股权投资，每股8元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），实际支付价款8000万元，另支付相关税费40万元。甲公司的会计处理如下：【解析】借：长期股权投资7540应收股利500贷：银行存款80402、发行权益性证券方式：初始投资成本=权益性证券公允价值

注：发行费用不计入初始投资成本，为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。（处理同前）

20×6年3月5日，A公司通过增发9000万股本公司普通股（每股面值1元）取得B公司20%的股权，该9000万股股份的公允价值为15600万元。为增发改部分股份，A公司向证劵承销机构等支付了600万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股权后，能够对B公司的财务和生产经营决策施加重大影响。借：长期股权投资156000000贷：股本90000000资本公积66000000发行权益性证劵过程中支付的佣金和手续费，应冲减权益性证劵的溢价发行收入，账务处理为：借：资本公积——股本溢价6000000贷：银行存款60000003、投资者投入

初始投资成本=合同协议约定的公允价值（不公允除外）

实收资本=投资者在注册资本中占有的份额

差额：“资本公积”A公司设立时，其主要出资方之一甲公司以其持有的对B公司的长期股权投资作为出资投入A公司。投资各方在投资合同中约定，作为出资的该项长期股权投资作价6000万元。该作价是按照B公司股票的市价经考虑相关调整因素后确定的。A公司注册资本为24000万元。甲公司出资占A公司注册资本的20%。取得该投资后，甲公司根据其持股比例，能派人参加A公司的财务和生产经营决策。A公司的账务处理如下：借：长期股权投资60000000贷：实收资本48000000资本公积——资本溢价12000000四、投资成本中包含的已宣告尚未发放现金股利或利润的处理企业无论是以何种方式取得长期股权投资,取得投资时，对于支付的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应确认为应收项目，不构成取得长期股权投资的初始投资成本。甲公司于20×6年2月10日，自公开市场买入乙公司20%的股份，实际支付价款8000万元。另外，在购买过程中支付手续费等相关费用200万元。甲公司取得该部分股权后，能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响。假定甲公司取得该项投资时，乙公司已经宣告但尚未发放现金股利，甲公司按其持股比例计算确定可分得30万元。则甲公司在确认该长期股权投资时，应将包含的现金股利部分单独核算，相应的账务处理为：借：长期股权投资81700000应收股利300000贷：银行存款82000000回顾与投资有关的相关费用会计处理如下表所示：第二节长期股权投资的后续计量一、长期股权投资的成本法（一）成本法的定义及其适用范围成本法，是指投资按成本计价的方法。下列两种情况下，企业应运用成本法核算长期股权投资：1．投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。控股合并的控制形成母子公司。（1）定量：大于50%（2）定性：小于或等于50%，但有实质控制权。2．投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。（1）共同控制，是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制。共同控制与合营企业相联系。（2）重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力。重大影响与联营企业相联系。定量：大于等于20%但小于等于50%定性：实质上达到重大影响。（二）成本法核算除追加、减少投资外，一般不调整账面价值。采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益。不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。

借：应收股利（本次宣告现金股利中应享有的部分）贷：投资收益股票股利不做账务处理，只做备查记录。

甲公司与A公司2010年～2012年与投资有关资料如下：（1）2010年1月1日甲公司支付现金1000万元取得A公司15%的股权（不具有重大影响），发生相关税费3万元，假定该项投资无公允价值。（2）2010年4月1日，A公司宣告分配2009年实现的净利润，分配现金股利200万元。（3）甲公司于2010年4月10日收到现金股利。（4）2010年，A公司发生亏损200万元。（5）2011年A公司发生巨额亏损，2011年末甲公司对A公司的投资按当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值为600万元。（6）2012年1月20日，甲公司将持有的A公司的全部股权转让给乙企业，收到股权转让款620万元。要求：编制甲公司上述与投资有关业务的会计分录。（1）借：长期股权投资——A公司1003贷：银行存款1003（2）借：应收股利30（200×15%）贷：投资收益30（3）借：银行存款30贷：应收股利30（4）甲公司采用成本法核算，不作账务处理。（5）借：资产减值损失403（1003-600）贷：长期股权投资减值准备403（6）借：银行存款620长期股权投资减值准备403贷：长期股权投资——A公司1003投资收益20二、长期股权投资的权益法（一）权益法的定义及其适用范围权益法：是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。账户：长期股权投资——成本（被调整后的初始投资成本）——损益调整（因被投资单位损益原因引起的权益份额的变动）——其他权益变动（因被投资单位资本公积引起的权益份额的变动）权益法的类型图示如下：简单权益法购买法权益法完全权益法按被投资单位账面净利润乘以投资方投资持股比例确定长期股权投资和投资收益在被投资单位账面净利润的基础上，调整投资时被投资单位可辨认资产公允价值和账面价值的差额对当期损益的影响，计算被投资单位调整后净利润，在此基础上乘以投资持股比例确定长期股权投资和投资收益在购买法的基础上，消除投资企业和被投资企业的内部交易（二）权益法核算初始投资成本调整(成本)投资损益的确认（损益调整）取得现金股利或利润超额亏损的确认（损益调整）其他权益变动（其他权益变动）股票股利与减值1.初始投资成本的调整长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权投资”科目，贷记“营业外收入”科目。A公司于2010年1月1日取得B公司60%的股份，能够对B公司实施控制，实际支付价值为610万元，当日B公司可辨认净资产公允价值为1000万元。借：长期股权投资——成本610贷：银行存款610A公司以银行存款1000万元取得B公司30％的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为3500万元。借：长期股权投资1000贷：银行存款1000借：长期股权投资50（3500×30%-1000）贷：营业外收入502.投资损益的确认一般情况调整：（１）按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。（２）以公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及有关资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。（３）抵销与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益。包括：顺流交易、逆流交易、合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理（又包括三种情况）

一般情况：投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净利润或发生净亏损的份额，调整长期股权投资的账面价值，并确认为当期损益。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。例：2010年1月2日，甲公司以货币资金取得乙公司30%的股权，初始投资成本为4000万元；当日，乙公司可辨认净资产公允价值为14000万元，与其账面价值相同。甲公司取得投资后即派人参与乙公司的生产经营决策，但未能对乙公司形成控制。乙公司2010年实现净利润1000万元。假定不考虑所得税等其他因素2010年1月2日借：长期股权投资4200（14000×30％）

贷：银行存款4000

营业外收入2002010年12月31日借：长期股权投资——乙公司（损益调整）300

贷：投资收益300

由此可知，甲公司应该确认营业外收入200万元，确认投资收益300万元。调整：采用权益法核算的长期股权投资,在确认应享有或应分担被投资单位的净利润或净亏损时,在被投资单位账面净利润的基础上,应考虑以下因素的影响进行适当调整:（1）被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的,应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，在此基础上确定应享有被投资单位的损益。（2）以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及有关资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。甲公司于20×7年1月10日购入乙公司30%的股份，购买价款为3300万元，并自取得投资之日起派人参与乙公司的财务和生产经营决策。取得投资当日，乙公司可辨认净资产公允价值为9000万元，除表所列项目外，乙公司其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。假定乙公司于20×7年实现净利润900万元，其中，在甲公司取得投资时的账面存货有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。固定资产、无形资产均按直线法提取折旧或摊销，预计净残值均为0。假定甲、乙公司间未发生任何内部交易。甲公司在确定其应享有的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时乙公司有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（假定不考虑所得税影响）：

存货账面价值与公允价值的差额应调减的利润=（1050-750）×80%=240（万元）

固定资产公允价值与账面价值差额应调整增加的折旧额=2400÷16-1800÷20=60（万元）

无形资产公允价值与账面价值差额应调整增加的摊销额=1200÷8-1050÷10=45（万元）

调整后的净利润=900-240-60-45=555（万元）

甲公司应享有份额=555×30%=166.50（万元）

确认投资收益的账务处理如下：

借：长期股权投资——损益调整l665000

贷：投资收益l665000（3）投资企业在采用权益法确认投资收益时，应抵销与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益。该未实现内部交易既包括顺流交易也包括逆流交易。顺流交易是指投资企业向联营企业或合营企业出售资产。逆流交易是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。

①逆流交易：甲企业于20×7年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。20×7年8月，乙公司将其成本为600万元的某商品以1000万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至20×7年资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货。乙公司20×7年实现净利润为3200万元。假定不考虑所得税因素。甲公司在按照权益法确认应享有乙公司20×7年净损益时，应进行以下账务处理：借：长期股权投资——损益调整5600000贷：投资收益56000003200-(1000-600)=2800万元2800*20%=5600000仅确认享有份额部分！！②顺流交易：甲企业持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司的财务和生产经营决策施加重大影响。20×7年，甲公司将其账面价值为600万元的商品以1000万元的价格出售给乙公司。至20×7年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20×7年净利润为2000万元。假定不考虑所得税因素。甲企业在该项交易中实现利润400万元，其中的80（400×20%）万元是针对本企业持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，即甲企业应当进行的账务处理为：借：长期股权投资——损益调整［（2000万元-400万元）×20%］3200000贷：投资收益3200000不确认自己份额的利润部分！！应当说明的是，投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。甲企业持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司生产经营决策施加重大影响。2010年，甲公司将其账面价值为800万元的商品以640万元的价格出售给乙公司。2010年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2010年净利润为2000万元。上述甲企业在确认应享有乙公司2010年净损益时，如果有证据表明交易价格640万元与甲企业该商品账面价值800万元之间的差额是该资产发生了减值损失，在确认投资损益时不应予以抵销。甲企业应当进行的会计处理为：借：长期股权投资——损益调整400（2000×20%）贷：投资收益400③合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理合营方向合营企业投出或出售非货币性资产的相关损益，应当按照以下原则处理：1）符合下列情况之一的，合营方不应确认该类交易的损益：与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业；投出非货币性资产的损益无法可靠计量；投出非货币性资产交易不具有商业实质。甲公司与乙公司共同投资于丙公司，各持股比例50%，共同控制丙公司。2010年1月1日甲公司投出厂房，该厂房的账面原值2000万元，已提折旧400万元，公允价值1700万元。甲保留厂房的处置权，因该项投出非货币性资产交易不具有商业实质。借：固定资产清理1600累计折旧400贷：固定资产2000借：长期股权投资——丙公司1600贷：固定资产清理16002）合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用的，应在该项交易中确认归属于合营企业其他合营方的利得和损失。交易表明投出或出售的非货币性资产发生减值损失的，合营方应当全额确认该部分损失。甲公司、乙公司、丙公司于2010年3月31日共同出资设立丁公司，注册资本为5000万元，甲公司持有丁公司注册资本的38%，乙公司和丙公司各持有丁公司注册资本的31%，丁公司为甲、乙、丙公司的合营企业。甲公司以其固定资产（厂房）出资，该厂房的原­价为1600万元，累计折旧为300万元，公允价值为1900万元，未计提减值；乙公司以一项无形资产作为出资，该项无形资产的账面原价为1300万元，累计摊销为230万元，公允价值为1550万元，未计提减值；丙公司以1550万元的现金出资。假定机器设备的尚可使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧，无残值；无形资产尚可使用年限为5年，采用直线法摊销，无残值。丁公司2010年实现净利润为800万元。不考虑增值税和所得税等相关税费的影响。甲公司在个别财务报表中的处理甲公司上述对丁公司的投资，按照长期股权投资准则的原­则确认初始投资成本；投出厂房的账面价值与其公允价值之间的差额600万元（1900-1300）确认损益（利得），其账务处理如下：借：固定资产清理

1300累计折旧300贷：固定资产

1600借：长期股权投资——丁公司（成本）1900贷：固定资产清理

1900借：固定资产清理600贷：营业外收入

6002010年12月31日固定资产中未实现内部交易损益=600-600÷10×9/12=555（万元）。甲公司应确认的投资收益=（800-555）×38%=93.1借：长期股权投资——丁公司（损益调整）93.1贷：投资收益93.13）在投出非货币性资产的过程中，合营方除了取得合营企业长期股权投资外还取得了其他货币性资产或非货币性资产，应当确认该项交易中与所取得其他货币性、非货币性资产相关的损益。甲公司和乙公司于2010年3月31日共同出资设立丙公司，注册资本为1900万元，甲公司持有丙公司注册资本的50%，乙公司持有丙公司注册资本的50%，丙公司为甲、乙公司的合营企业。甲公司以其固定资产（厂房）出资，该机器的原价为1200万元，累计折旧为320万元，公允价值为1000万元，未计提减值；乙公司以900万元的现金出资，另支付甲公司50万元现金。假定机器设备的尚可使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧，无残值。丙公司2010年实现净利润为800万元。不考虑增值税和所得税等相关税费的影响。甲公司在个别财务报表中的处理甲公司上述对丙公司的投资，按照长期股权投资准则的原­则确认初始投资成本；投出厂房的账面价值与其公允价值之间的差额120万元（1000-880）确认损益（利得），其账务处理如下：借：固定资产清理

880累计折旧320贷：固定资产

1200借：长期股权投资——丙公司（成本）950银行存款50贷：固定资产清理1000借：固定资产清理120贷：营业外收

120由于在此项交易中，甲公司收取50万元现金，上述利得中包含50万元收取的现金实现的利得为6万元（120÷1000×50），甲公司投资时固定资产中未实现内部交易损益=120-6=114（万元）。2010年12月31日固定资产中未实现内部交易损益=114-114÷10×9/12=105.45（万元）。甲公司应确认的投资收益=（800-105.45）×50%=347.28（万元）借：长期股权投资——丙公司（损益调整）347.28贷：投资收益347.283.取得现金股利或利润的处理按照权益法核算的长期股权投资，投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润，应抵减长期股权投资的账面价值。在被投资单位宣告分派现金股利或利润时，借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资（损益调整）”科目。借：应收股利贷：长期股权投资——损益调整借：银行存款贷：应收股利甲公司于20×6年取得乙公司40%股权，实际支付价款为3500万元，投资时乙公司可辨认净资产公允价值为8000万元（各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同）。甲公司能够对乙公司施加重大影响。甲公司投资后至20×7年末，乙公司累计实现净利润1000万元，未作利润分配；因可供出售金融资产公允价值变动增加资本公积50万元。乙公司20×8年度实现净利润800万元，其中包括因向甲公司借款而计入当期损益的利息费用80万元。20×8年度甲公司对乙公司长期股权投资应确认的投资收益是多少？投资收益=800×40%=320（万元），无需根据甲乙公司之间借款形成的利息费用对投资收益进行调整。4.超额亏损的确认投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：（1）冲减长期股权投资的账面价值。（2）长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。（3）经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。除上述情况仍未确认的应分担被投资单位的损失，应在账外备查登记。被投资单位以后期间实现盈利的，企业扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理，减记账外备查登记的金额、已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。①实现利润借：长期股权投资——损益调整贷：投资收益②发生亏损借：投资收益贷：长期股权投资——损益调整（账面价值减记0为限）长期应收款（实质构成净投资的长期权益账面价值为限）预计负债未确认亏损：备忘记录例：甲企业持有乙企业40%的股权，能够对乙企业施加重大影响。20×4年12月31日该项长期股权投资的账面价值为6000万元。乙企业20×5年由于一项主营业务市场条件发生变化，当年度亏损9000万元。假定甲企业在取得该投资时，乙企业各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相等，双方所采用的会计政策及会计期间也相同。则甲企业当年度应确认的投资损失为3600万元。确认上述投资损失后，长期股权投资的账面价值变为2400万元。如果乙企业当年度的亏损额为18000万元，则甲企业按其持股比例确认应分担的损失为7200万元，但长期股权投资的账面价值仅为6000万元，如果没有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目，则甲企业应确认的投资损失仅为6000万元，超额损失在账外进行备查登记；在确认了6000万元的投资损失，长期股权投资的账面价值减记至零以后，如果甲企业账上仍有应收乙企业的长期应收款2400万元，该款项从目前情况看，没有明确的清偿计划（并非产生于商品购销等日常活动），则在长期应收款的账面价值大于1200万元的情况下，应以长期应收款的账面价值为限进一步确认投资损失1200万元。借：投资收益60000000贷：长期股权投资——损益调整60000000借：投资收益l2000000贷：长期应收款120000005.被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记“长期股权投资——其他权益变动”科目，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。A企业持有B企业30%的股份，能够对B企业施加重大影响。当期B企业因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额为1800万元，除该事项外，B企业当期实现的净损益为9600万元。假定A企业与B企业适用的会计政策、会计期间相同，投资时B企业有关资产、负债的公允价值与其账面价值亦相同，双方当期及以前期间未发生任何内部交易。A企业在确认应享有被投资单位所有者权益的变动时，应进行的账务处理为：借：长期股权投资——损益调整28800000——其他权益变动5400000贷：投资收益28800000资本公积——其他资本公积54000006.股票股利的处理被投资单位分派的股票股利，投资企业不作账务处理，但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化情况。７.长期股权投资的减值发生减值时，借记“资产减值损失”科目，贷记“长期股权投资减值准备”科目。长期股权投资的减值准备在提取以后，不允许转回。第三节长期股权投资核算方法的转换控制（成本法）成转权

①上升②下降

权转成共同控制、重大影响（权益法）①上升权转成成转权②下降持股比例低、无公允价值（成本法）（一）成本法转换为权益法1．因持股比例上升由成本法改为权益法（1）原持股比例部分①原持有的长期股权投资账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，属于通过投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值。具体来讲就是，原取得投资时长期股权投资的账面余额大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值。属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，一方面应调整长期股权投资的账面价值；另一方面应同时调整留存收益。②对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分，属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益，应调整留存收益，对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益；属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积——其他资本公积”。（2）新增持股比例部分新增的投资成本大于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，不调整长期股权投资的账面价值；新增的投资成本小于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，调整长期股权投资和营业外收入。商誉、留存收益和营业外收入的确定应与投资整体相关。练习１A公司于20×5年2月取得B公司10%的股权，成本为900万元，取得时B公司可辨认净资产公允价值总额为8400万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。本例中A公司按照净利润的10%提取盈余公积。20×6年1月1日，A公司又以1800万元的价格取得B公司12%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为12000万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的财务和生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%的股权后，双方未发生任何内部交易。B公司通过生产经营活动实现的净利润为900万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。答案（1）20×6年1月1日，A公司应确认对B公司的长期股权投资，账务处理为：借：长期股权投资18000000贷：银行存款18000000（2）对长期股权投资账面价值的调整：确认该部分长期股权投资后，A公司对B公司投资的账面价值为2700万元，其中与原持有比例相对应的部分为900万元，新增股权的成本为1800万元。①对于原10%股权的成本900万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额840（8400×10%）万元之间的差额60万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。对于被投资单位的可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动（12000-8400）相对于原持股比例的部分360万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分90（900×10%）万元，应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动270万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积——其他资本公积。账务处理为：借：长期股权投资3600000贷：资本公积——其他资本公积2700000盈余公积90000利润分配——未分配利润810000②对于新取得的股权，其成本为1800万元，取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1440（12000×12%）万元之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。练习２A公司于2010年1月1日取得B公司10%的股权，成本为500万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元(假定公允价值与账面价值相同)。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的10%提取盈余公积。2011年3月1日，A公司又以1510万元取得B公司20%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为7500万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%股权后至新增投资日，B公司通过生产经营活动实现的净利润为1000万元（其中2010年度实现净利润900万元，2011年1月和2月实现净利润100万元），2010年5月1日，B公司宣告分派现金股利200万元，未发生其他计入资本公积的交易或事项。假定不考虑投资单位和被投资单位的内部交易。答案（1）对长期股权投资账面价值的调整①对于原10%股权的成本500万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额600万元(6000×10%)之间的差额100万元，该部分差额应调整长期股权投资的账面价值和留存收益。借：长期股权投资100贷：盈余公积10利润分配——未分配利润90②对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动(7500-6000)相对于原持股比例的部分150万元，其中属于投资后被投资单位留存收益和净利润增加部分80万元[(1000-200)×10%]，应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益和投资收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动70万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积(其他资本公积)。其中的200为分派的现金股利。借：长期股权投资150贷：资本公积——其他资本公积70盈余公积7利润分配——未分配利润63（90-20-7）投资收益10

(2011年的利润分额)(2)2011年3月1日，A公司应确认对B公司的长期股权投资借：长期股权投资1510贷：银行存款1510对于新取得的股权，其成本为1510万元，与取得该投资时按照新增持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1500万元(7500×20%)之间的差额10万元，应体现在长期股权投资成本中，但原持股比例10%部分长期股权投资中确认留存收益100万元，所以综合考虑应确认留存收益90万元，应冲减原确认的留存收益10万元。借：盈余公积1利润分配——未分配利润9贷：长期股权投资102．因持股比例下降由成本法改为权益法因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或者与其他投资方一起实施共同控制的情况下,首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。在此基础上,应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,属于投资作价中体现的商誉部分,不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,在调整长期股权投资成本的同时,应调整留存收益。对于原取得投资后至因处置投资导致转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益（扣除已发放及已宣告发放的现金股利和利润）中应享有的份额，调整留存收益，对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享有的份额，调整当期损益；其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当记入“资本公积——其他资本公积”。长期股权投资自成本法转为权益法后，未来期间应当按照准则规定计算确认应享有被投资单位实现的净损益及所有者权益其他变动的份额。练习１A公司原持有B公司60%的股权，其账面余额为9000万元，未计提减值准备。20×6年1月2日，A公司将其持有的对B公司20%的股权出售给某企业，出售取得价款5400万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为24000万元。A公司原取得对B公司60%股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为13500万元（假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同）。自取得对B公司长期股权投资后至处置投资前，B公司实现净利润7500万元。假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中A公司按净利润的10%提取盈余公积。在出售20%的股权后，A公司对B公司的持股比例为40%，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法进行核算。答案（1）确认长期股权投资处置损益，账务处理为：借：银行存款54000000贷：长期股权投资30000000投资收益24000000（2）调整长期股权投资账面价值：剩余长期股权投资的账面价值为6000万元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额600（6000-13500×40%）万元为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。取得投资以后被投资单位可辨认净资产公允价值的变动中应享有的份额为4200［（24000-13500）×40%］万元，其中，3000（7500×