2023年会计政策与会计估计变更

会计政策以及会计估计变更和差错更正

本章重点

1.会计政策变更以及会计估计变更和差错更正的基本原理

这里主要包括会计政策以及会计估计以及会计政策变更和会计估计变

更的基本定义，要求掌握考试中常见的会计政策和会计估计变更。如存货

发出的计价方法由后进先出法改为先进先出法，属于政策变更，但不需要

追溯调整；固定资产的折旧方法由直线法改为双倍余额递减法则作为会计

估计变更，采用未来适用法。

会计政策变更不一定都要追溯调整，反过来说，追溯调整的也不一定

都是政策变更。如因为增资引起的长期股权投资核算方法由成本法改为权

益法，需要追溯调整，但不属于政策变更。

当持股比例不发生变动，但按照规定由成本法核算改为权益法核算时,

这属于同一性质的事项采用不同的会计处理方法，属于政策变更的情况。

假设持股比例为20%的投资按原制度规定采用成本法核算，按新规定采用

权益法核算，这种情况可以认为是会计政策变更。

2.会计政策变更的会计处理

本部分内容是整章乃至整门课程的重点。会计政策变更，如果累积影

响数能够计算，那么应该追溯调整；如果累积影响数不能够计算，那么采

用未来适用法。

追溯调整法的完整处理通常包括三个部分：累积影响数的计算以及会

计分录的做法和报表的调整，其中会计处理是关键的环节，又可以分为税

前处理以及所得税处理和税后分配处理三个环节。政策变更时，因为是追

溯，最终的累积影响数应调整到变更当年年初的留存收益，故损益表项目

的科目要换成利润分配一一未分配利润科目核算。

3.会计估计变更的会计处理

典型的会计估计变更：固定资产折旧方法的变更以及固定资产折旧年

限的变更以及固定资产净残值率的变更以及坏账准备计提比例的变更以及

无形资产摊销期限的变更等。

会计估计变更的处理通常是未来适用法，重点是变更期初的资产账面

价值（即未来处理的基数）的计算。

4.会计差错更正

前期重大差错采用追溯重述法处理。追溯重述法与追溯调整法的处理

思路一样，不同的是，追溯重述法对于损益的影响需要先记入“以前年度

损益调整”账户，然后再将“以前年度损益调整”账户的余额汇总结转到

“利润分配一一未分配利润”，再考虑盈余公积的调整。

当期发现当期的差错，直接调整当期的相关项目。

滥用会计政策视同会计差错进行更正。比如企业因为业绩达不到合同

的约定以及要求，或为了使部门得到比较高的奖励，为了提高业绩而做了

相关变更，这都属于滥用会计政策。

本章适宜考查计算分析题或综合题，需要大家特别注意。

典型习题

一以及单项选择题

【例题1】下列交易或事项中，属于会计政策变更的是（）。

A.固定资产折旧方法由直线法改为双倍余额递减法

B.外币长期借款余额按期末市场汇率进行调整

C.年末根据当期产生的递延所得税负债调整本期所得税费用

D.投资性房地产核算由成本模式改为公允价值模式

【答疑编码21160101】

【答案】D

【解析】选项D属于会计计量属性的改变，属于会计政策变更；选项

ABC与会计政策变更和会计估计变更无关。

小结：资产由成本模式或者成本与市价孰低模式改为公允价值模式，

都属于会计政策变更。计量属性以及计量基础的变化是典型的会计政策变

更。

【例题2】下列属于会计政策变更的事项是（）。

A.本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政

策

B.对初次发生的交易或事项采用新的会计政策

C.按照法律或会计准则等行政法规以及规章的要求采用新的会计政策

D.对曾经出现过，但不重要的交易或事项采用新的会计政策

【答疑编码21160102】

【答案】C

【解析】本题考核的是对会计政策变更性质的界定。在两种情况下，

企业可以变更会计政策：第一，法律或会计准则等行政法规以及规章要求

变更。第二，变更会计政策后，能够使所提供的企业财务状况以及经营成

果和现金流量信息更为可靠以及更为相关。选项ABD均不属于会计政策变

更。

【例题3］会计政策变更的累积影响数是指（）。

A.会计政策变更对当期税后净利润的影响数

B.会计政策变更对当期投资收益以及累计折旧等相关项目的影响数

C.会计政策变更对以前各期追溯计算的变更年度期初留存收益应有金

额与原有金额之间的差额

D.会计政策变更对以前各期追溯计算后各有关项目的调整数

【答疑编码21160103】

【答案】C

【解析】会计政策变更的累积影响数，是指按变更后的会计政策对以

前各期追溯计算的变更年度期初留存收益的应有金额与原有金额之间的差

额。

【例题4］会计政策变更时，下列对于累积影响数的处理正确的是（）o

A.重新编制以前年度会计报表

B.调整列报前期最早期初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报

前期披露的其他比较数据也应一并调整

C.调整或反映为变更当期及未来各期会计报表相关项目的数字

D.只需要在报表附注中说明其累积影响

【答疑编码21160104】

【答案】B

【解析】会计政策变更采用追溯调整法进行处理的，将会计政策变更

累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，其他相关项目的期初余额和

列报前期披露的其他比较数据也应一并调整。

【例题5】甲公司系上市公司，该公司于2007年12月建造完工的办

公楼作为投资性房地产对外出租，该办公楼的原价为3000万元（同建造

完工时公允价值），至2009年1月1日，已提折旧240万元，已提减值

准备100万元。2009年1月1日，甲公司决定采用公允价值对出租的办公

楼进行后续计量。该办公楼2008年12月31日的公允价值为2800万元，

2008年12月31日之前该投资性房地产的公允价值无法合理确定。该公司

按净利润的10%提取盈余公积，所得税税率为25%,采用资产负债表债务法

核算。按照税法规定，该投资性房地产作为固定资产处理，净残值为0,

采用直线法按照20年计提折旧。则甲公司2009年此项会计政策变更的累

积影响数为（）万元。

A.140

B.105

C.200

D.340

【答疑编码21160105】

【答案】B

【解析】

单选（5）

原政策新政策税前差异

费用和减值公允价值变动损失

2008年340万200万_140^_

所得税税后差异（累积影响数）

140万X25%105万元

原政策新政策税前差异

费用和减值公允价值变动损失

2008年340万200万140万

所得税税后差异（累积影响数）

140万X25%105万元

【拓展】对于政策变更前后的差异是应该用“+”号还是用“一”号

表示，主要看新政策对利润的影响。若采用新政策增加了利润，那么税前

差异就用“+”号；减少了利润，就用“一”号。对所得税费用的影响增

加了，一般用“+”号；若减少了，则用“一”号。

【例题6】某企业一台设备从2007年1月1日开始计提折旧，其原值

为H1000元，预计使用年限为5年，预计净残值为1000元，采用双倍

余额递减法计提折旧。从2009年起，该企业将该固定资产的折旧方法改为

平均年限法，设备的预计使用年限由5年改为4年，设备的预计净残值由

1000元改为600元。该设备2009年的折旧额为（）元。

A.19500

B.19680

C.27500

D.27600

【答疑编码21160106】

【答案】B

【解析】应按会计估计变更处理，采用未来适用法。至2008年12月

31日该设备的账面净值为39960元[111000-111000X40%-(111000-111

000X40%)X40%],该设备2009年应计提的折旧额为19680元[(39

960-600)4-2]=19680(元)。

【例题7】甲公司2006年12月1日购入管理部门使用的设备一台，

原价为1500000元，预计使用年限为10年，预计净残值为100000元,

采用直线法计提折旧。2011年1月1日考虑到技术进步因素，将原估计的

使用年限改为8年，净残值改为60000元，该公司的所得税税率为25%,

采用资产负债表债务法进行所得税核算。则由于上述会计估计变更对2011

年净利润的影响金额为减少净利润()元。

A.60000

B.55000

C.-80000

D.-70000

【答疑编码21160107】

【答案】A

【解析】本题与例题6不同，题干问的是由于会计估计变更对当期净

利润的影响，计算的思路是，先按变更后的年限和净残值计算出当期净利

润①，再假设当期没有发生会计估计变更，即按变更前的年限和净残值计

算出当期净利润②，①一②的差额就是会计估计变更对当期净利润的影响

金额，即这里涉及一个比较的概念，而不单纯是计算变更后当期计提的折

I0O

按照原使用年限和净残值,2011年应计提折旧=（1500000-100000）

/10=140000（元），按照变更后的使用年限和净残值，20n年应计提折

旧=（1500000-140000X4-60000）/4=220000（元）,对2011年净

利润的影响=（220000-140000）X（1-25%）=60000（元）（减少净

利润）。

【例题8］甲公司2008年3月在上年度财务会计报告批准报出后，发

现2006年10月购入的专利权摊销金额出现错误，该专利权2006年应摊销

的金额为120万元，2007年应摊销的金额为480万元，2006以及2007年

实际摊销金额均为480万元。甲公司对此重大会计差错采用追溯重述法进

行会计处理。适用所得税税率为25%,按净利润的10%提取法定盈余公积,

甲公司2008年年初未分配利润应调增的金额为（）万元。

A.270

B.243

C.648

D.324

【答疑编码2n60108】

【答案】B

【解析】本题考查的是前期差错更正的处理。按照错误的处理，已经

摊销的金额为960(480X2)万元，按照正确的处理，应该摊销的金额为

600(120+480)万元，正确的处理比错误的处理应少计摊销额360万元,

因此应调增留存收益的金额为360X(1—25%)=270(万元)，本题问的

是2008年年初未分配利润应调增的金额，因此应调增2008年年初未分配

利润金额为270X(1-10%)=243(万元)。即需要扣除提取的盈余公积

金额，因为贷记“盈余公积”的同时借记“利润分配一一未分配利润”，

又减少了未分配利润。

二以及多项选择题

【例题1】下列交易或事项中，属于会计政策变更的有()。

A.由于新准则的发布，所得税核算方法由应付税款法改为资产负债表

债务法

B.固定资产预计使用年限由8年改为5年

C.对不重要的交易或事项采用新的会计政策

D.发出存货的计价方法由后进先出法改为加权平均法

【答疑编码21160109】

【答案】AD

【解析】会计政策变更是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会

计政策改用另一会计政策的行为，但当期发生的交易或事项与以前相比具

有本质区别而采用新的会计政策以及对初次发生的或不重要的交易或事项

采用新的会计政策,并不属于会计政策变更,本题中AD属于会计政策变更,

选项B为会计估计变更，选项C不属于会计政策变更。

【例题2】下列关于会计估计变更的说法中，正确的有（）。

A.会计估计变更应采用未来适用法

B.如果以前期间的会计估计变更影响数包括在特殊项目中，则以后期

间也应作为特殊项目处理

C.会计估计变更不改变以前期间的会计估计

D.会计估计变更的累积影响数无法确定时应采用未来适用法

【答疑编码21160110】

【答案】ABC

【解析】会计估计变更不需要计算累积影响数，因此选项D错误。

【例题3】下列事项中，应作为前期差错更正的有（）。

A.由于经营指标的变化，缩短长期待摊费用的摊销年限

B.根据规定对资产计提准备，考虑到利润指标超额完成太多，根据谨

慎性原则，多提了存货跌价准备

C.由于技术进步，将电子设备的折旧方法由直线法变更为年数总和法

D.固定资产盘盈

【答疑编码21160111】

【答案】ABD

【解析】选项A以及B,滥用会计政策，有舞弊嫌疑，应当作为前期

差错进行处理；选项D,根据新准则要求，固定资产盘盈应作为前期差错

更正来处理。

【例题4】下列各项业务进行的会计处理中，符合现行会计准则规定

的有（）。

A.由于物价持续下跌，存货的核算由原来的加权平均法改为先进先出

法

B.由于银行提高了借款利率，当期发生的财务费用过高，故该公司将

超出财务计划的利息暂作资本化处理

C.由于客户财务状况改善，该公司将坏账准备的计提比例由原来的5%

降为1%

D.无形资产预计使用年限发生变化而改变摊销年限

【答疑编码21160112】

【答案】ACD

【解析】选项B是人为提高会计利润，属于滥用会计政策，因此不符

合会计准则规定。选项ACD都是由于客观环境的变化，企业为了提供更可

靠以及更相关的信息而做出的变更，不是为了主观管理上对利润的调节而

做出的变更，故符合准则规定。

［例题5］下列各项中，应采用未来适用法进行会计处理的有（）。

A.因出现相关新技术将某专利权的摊销年限由15年改为7年

B.发现以前会计期间滥用会计估计，将该滥用会计估计形成的秘密准

备予以冲销

C.因某项固定资产用途发生变化，导致使用寿命下降，折旧年限由10

年改为5年

D.追加投资以后对被投资单位有重大影响，像长期股权投资由成本法

改为权益法

【答疑编码21160113】

【答案】AC

【解析】选项B属于以前期间的差错，应该追溯重述，不能采用未来

适用法；选项D,长期股权投资增资引起的成本法改为权益法，不属于会

计政策变更，但应该追溯调整。

【例题6】下列有关会计差错处理中，正确的有（）。

A.对于当期发生的重要的会计差错，调整当期项目的金额

B.对发现以前年度影响损益的重要会计差错应当调整发现当期的期初

留存收益

C.对于比较会计报表期间的重要会计差错，编制比较报表应调整各该

期间的净损益及其他相关项目

D.对于年度资产负债表日至财务报告批准报出日发现的报告年度的重

要会计差错作为资产负债表日后的调整事项处理

【答疑编码21160114】

【答案】ABCD

三以及判断题

【例题1】企业对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政

策，属于会计政策变更。（）（2006年考题）

【答疑编码21160115】

【答案】X

【解析】企业对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策，

不属于会计政策变更。

【例题2】固定资产折旧方法变更应作为会计政策变更进行会计处理。

（）（2005年考题）

【答疑编码21160116】

【答案】X

【解析】固定资产折旧方法变更应作为会计估计变更进行会计处理。

［例题3］本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新

的会计政策，不属于会计政策变更。（）（2005年考题）

【答疑编码21160117】

【答案】V

【解析】按照准则规定，本期发生的交易或事项与以前相比具有本质

差别而采用新的会计政策，不属于政策变更。

【例题4】企业发现重要差错，无论是本期还是以前期间的差错，均

应调整期初留存收益和其他相关项目。（）

【答疑编码21160118】

【答案】X

【解析】企业发现本期的差错不调整期初留存收益。

【例题5］在会计政策变更期初确定会计政策变更对以前各期累积影

响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理。（）

【答疑编码21160119】

【答案】V

【例题6］会计估计变更的影响包括对期初留存收益的影响和对当期

损益的影响。（）

【答疑编码21160120】

【答案】X

【解析】会计估计变更不计算累积影响数，因此不包括对期初留存收

益的影响。

【例题7】确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应当

从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策。（）

【答疑编码21160121】

【答案】V

【解析】比如，2008年进行会计政策变更，该变更的业务在2006年

就已经存在，但2006年的资料不全，无法追溯，此时应从可以追溯的那一

期开始追溯。假设2007年的资料是完整的，那么我们可以从2007年开始

进行追溯；假设该变更的业务在2005年就已经存在，2005年的资料不全，

那么我们应从2006年开始进行追溯。

四以及计算分析题

【例题1】甲公司从2007年1月1日起执行《企业会计准则》，从2007

年1月1日起，所得税的核算方法由应付税款法改为资产负债表债务法，

所得税税率为33%。企业预期从2008年起，该公司适用的所得税税率变更

为25%,甲公司预计2007年1月1日存在的暂时性差异将在2008年1月1

日以后转回。2006年末，资产负债表中存货账面价值为400万元，计税基

础为450万元；固定资产账面价值为1100万元，计税基础为1000万元；

预计负债的账面价值为150万元，计税基础为0。假定甲公司按10%提取法

定盈余公积。

要求：

（1）计算所得税会计核算方法变更的累积影响数，确认递延所得税资

产和递延所得税负债。

（2）编制2007年与上述会计政策变更的相关的会计分录。

【答疑编码21160201】

【分析】

1.如果本题中给出2008年的所得税税率为25%,而且2007年存在的

暂时性差异预计也是在2008年转回，则在计算递延所得税的时候，使用预

期的所得税税率，也就是2008年的所得税税率25%,但是“应交税费一一

应交所得税”金额的计算使用的是2007年的税率33%O

2.首次执行会计准则，哪些方法的改变属于会计政策变更，需要进行

追溯调整，需要按照《企业会计准则第38号一一首次执行企业会计准则》

的规定执行。

【答案】

计算分析题（1）

①存货会计账面价值400＜计税基础450

可抵扣差异50万

递延所得税资产=50万岁生纥12.5（万元）

②固定资产账面价值1100万＞计税基础1000万

应纳税差异100万

递延所得税负债=100万X25%=25（万元）

（1）计算所得税会计核算方法变更的累积影响数，确认递延所得税资

产和递延所得税负债。

①存货账面价值400万元〈计税基础450万元，

产生了可抵扣暂时性差异50万元

递延所得税资产=50X25%=12.5（万元）

②固定资产账面价值1100万元〉计税基础1000万元

产生了应纳税暂时性差异100万元

递延所得税负债=100X25%=25（万元）

③预计负债账面价值150万元〉计税基础0

产生了可抵扣暂时性差异150万元

递延所得税资产=150X25%=37.5（万元）

（2）编制2007年与上述会计政策变更的相关的会计分录。

借：递延所得税资产50（12.5+37.5）

贷：利润分配一一未分配利润50

借：利润分配一一未分配利润25

贷：递延所得税负债25

借：利润分配一一未分配利润2.5

贷：盈余公积2.5

累积影响数为税后的差异，也就是为25万元

【例题2】甲公司2005以及2006年分别以450万元和110万元的价

格从股票市场购入A以及B两支以交易为目的的股票,市价高于购入成本，

公司采用成本与市价孰低法对购入的股票进行计量，公司从2007年起，对

其以交易为目的的股票由成本与市价孰低法改为公允价值计量。公司保存

会计资料比较齐备，可以通过会计资料追溯计算，假设所得税税率为33%,

公司按净利润10%提取法定盈余公积金，按照净利润的5%提取任意盈余公

积金。那么两种方法计量交易性金融资产账面价值如下：

•本•^市2005年2006年

价孰低末公允价值末公允价值

磁票450万元510万元510万元

B股票110万元—130万元

成本与市价孰低2005年末公允价值2006年末公允价值

A股票450万元510万元510万元

B股票110万元—130万元

要求：

（1）计算2007年上述会计政策变更的累积影响数。

（2）编制该公司2005年和2006年会计政策变更的相关会计分录。

（3）对2007年上述会计政策变更报表项目的调整做出说明。

【答疑编码21160202】

【答案】

计算分析题（2）

1.累积影响数

m生华税前税后

新政策旧政策荽异所得税基异

2005510万450万60万19.8万40.2万

2006130万110万20万6.6万13.473

合计53.6万

不一

累积影响数7

（1）计算2007年上述会计政策变更的累积影响数。

新政策旧政策税前差异所得税的影响税后差异

2005510万元450万元60万元19.8万元40.2万元

2006130万元110万元20万元6.6万元13.4万元

合计53.6万元

则上述会计政策变更的累积影响数=40.2+13.4=53.6（万元）。

（2）编制该公司2005年和2006年会计政策变更的相关分录。

2005年会计分录:

借：交易性金融资产一一公允价值变动60

贷：利润分配一一未分配利润60

借：利润分配一一未分配利润19.8

贷：递延所得税负债19.8(60X33%)

借：利润分配一一未分配利润6.03

贷：盈余公积6.03

2006年的会计分录

借：交易性金融资产20

利润分配一一未分配利润13.4

贷：递延所得税负债6.6

借：利润分配一一未分配利润2.01

贷：盈余公积2.01

（3）对2007年上述会计政策变更的报表项目调整作出说明。

①资产负债表：

交易性金融资产年初数需要调增80万元，递延所得税负债调增26.4

万元，盈余公积年初需要调增8.04万元，未分配利润年初需要调增45.56

万元。

②利润表：

需要调增公允价值变动损益的上年数20万元,所得税费用上年数调增

6.6万元，净利润上年数调增13.4万元。

③所有者权益变动表：

调整会计政策变更项目中盈余公积的上年数（2005年）调增6.03万

元，未分配利润上年数调增34.17万元，所有者权益合计上年调整40.2

万元。

调整会计政策变更项目中盈余公积的本年数（2006年）调增2.01万

元,未分配利润上年调增11.39万元，所有者权益合计上年调整13.4万元。

五以及综合题

【例题1］甲公司为国有独资企业，经批准自2008年1月1日执行企

业会计准则，甲公司对所得税一直采用资产负债表债务法核算，适用所得

税率为25%,甲公司自设立以来一直按照净利润的10%提取法定盈余公积,

未计提任意盈余公积。

（1）为执行企业会计准则，甲公司对2008年以前的会计资料复核，

发现以下问题：

①甲公司自行建造的办公楼已于2007年6月30日达到预定可使用状

态，并投入使用，甲公司未按规定在6月30日办理竣工结算及结转固定资

产的手续，2007年6月30该在建工程科目的账面余额为2000万元，2007

年12月31日该在建工程科目账面余额为2190万元，其中包括建造该办

公楼相关专门借款在2007年7月〜12月期间发生利息50万元，应记入管

理费用的支出140万元。

该办公楼竣工结算的建造成本为2000万元，甲公司预计该办公楼使

用年限为20年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。至2008年

1月1日甲公司尚未办理结转固定资产手续。

②以400万元价格于2006年7月1日购入一套计算机软件,在购入当

天作为管理费用处理，按照甲公司会计政策该计算机的软件作为无形资产

确认入账，年限为5年，采用直线法摊销。

③其他应收款账户余额中600万元未按期结转为费用，其中应确认为

2007年销售费用400万元，应确认2006年销售费用为200万元。

④误将2006年12月发现的一笔销售原材料收入1000万元计入2007

年1月1日其他业务收入，误将2007年12月发现一笔销售原材料收入2000

万元计入2008年1月的其他业务收入，其他业务收入2006年的毛利率为

20%,2007年的毛利率为25%。

(2)为执行企业会计准则2008年1月1日甲公司进行如下会计变更：

①将坏账准备计提方法由原来应收账款余额百分比法变更账龄分析法,

2008年以前甲公司一直采用备抵法核算坏账损失，按期末应收账款余额的

0.5%计提坏账准备，2008年1月1日变更前的坏账准备账面余额为20万

元，甲公司2008年12月31日应收账款余额账龄以及计提比例如下(当年

未发现其他涉及到坏账准备事项)：

3年以

项目1年以内1至2年2至3年

上

2008年12月31日应收账款余500万300万200万

3000万元

额元元元

2008年起坏账准备计提比例10%20%40%100%

②将A设备的折旧方法由年限平均法变更为年数总和法。A设备系公

司2006年6月购入并投入使用，入账价值为3300万元，预计使用年限为

5年，预计净残值为300万元。该设备用于公司行政管理。

(3)2008年7月1日，鉴于更先进的技术被采用，经董事会决议批

准，决定将B设备的使用年限由10年缩短至6年，预计净残值为零，仍采

用年限平均法计提折旧。B设备是公司2006年12月购入，并于当月投入

公司管理部门使用，入账价值为10500万元；购入当时预计使用年限为

10年，预计净残值为500万元。

假定：

(1)甲公司上述固定资产的折旧年限以及预计净残值以及折旧方法均

符合税法的规定。

（2）上述会计差错均具有重要性。

要求：

（1）对资料（1）中会计差错进行更正。

（2）对资料（2）中会计变更的性质作出判断及处理。

（3）对资料（3）中会计变更的性质作出判断及计算相应折旧额以及

进行会计处理。

【答疑编码21160301】

【答案】

（1）对资料（1）中会计差错进行更正。

①结转固定资产并计提2007年下半年应计提折旧的调整

借：固定资产2000

贷：在建工程2000

借：以前年度损益调整50

贷：累计折旧50

借：以前年度损益调整190

贷：在建工程190

②无形资产差错的调整

借：无形资产400

贷：以前年度损益调整400

自2006年7月至2007年12月无形资产摊销金额为=（400/5X1.5）

=120（万元）

借：以前年度损益调整120

贷：累计摊销120

若合并在一起，则为:

借：无形资产400

贷：累计摊销120

以前年度损益调整280

③对销售费用差错的调整

借：以前年度损益调整600

贷：其他应收款600

④对其他业务核算差错的调整

借：其他业务收入2000

贷：以前年度损益调整500

其他业务成本1500

⑤对差错导致的利润分配影响的调整

借：应交税费一一应交所得税15

贷：以前年度损益调整15

借：利润分配一一未分配利润45

贷：以前年度损益调整45

借：盈余公积4.5

贷：利润分配一一未分配利润4.5

(2)对资料(2)中会计变更的性质作出判断及处理。

坏账准备计提方法的变更和折旧方法的变更，均属于会计估计变更。

采用未来适用法进行处理。

①坏账准备计提方法变更

按账龄分析法，2008年1月1日坏账准备余额应为720万元

(3000X10%+500X20%+300X40%+200X100%)

则2008年需要计提的坏账准备为700万元(720-20)

借：资产减值损失700

贷：坏账准备700

②折旧方法变更的会计处理

按年限平均法，至2008年1月1日已计提的累计折旧为900万元[(3

300-300)4-5X(1+1/2)]

按年数总和法，至2008年1月1日应计提的累计折旧918.75万元

(2400-300)X(3.5/8)

借：管理费用918.75

贷：累计折旧918.75

综合题(1)

要求：(2)一一(2)

2008年年数:总和法：

3.5

(2400-300)X-------------=918.75(万元)

8

【注释】采用年数总和法对固定资产计提折旧时，出现非整数年度情

况时(如本题)，计算思路讲解如下:

（1）该题属于政策变更和估计变更的一个典型例题，对于题目中出现

的年数总和法出现半年的情况通常只会在会计估计变更时出现（通常还是

年初发生估计变更），因为新添置的固定资产预计使用年限估计通常都是

整年；

（2）考试出现这种非整数年度时的年数总和法计提折旧的情况通常少

见，如果有，按照本题思路处理；

（3）站在考试的角度来看，掌握半年的情况即可。

（3）对资料③中会计变更的性质作出判断及计算相应折旧额。

本题属于会计估计变更。

2008年应计提的折旧金额=（10500-500）4-104-2+（10500-1500）

4-（6—1.5）4-2—1500（万兀）。

借：管理费用1500

贷：累计折旧1500

要求（3）

2008年折旧额

①（1O5OO-5OO）4-104-2

②（10500—1500）4-（6—1.5）+2

1500（万元）

【例题2］（根据2006年考题改编）太湖股份有限公司系上市公司（以

下简称太湖公司），为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%,

所得税税率为33%,所得税采用资产负债表债务法核算；除特别说明外，

不考虑除增值税以及所得税以外的其他相关税费；所售资产均未计提减值

准备。

销售商品均为正常的生产经营活动，交易价格为公允价值；商品销售

价格均不含增值税；商品销售成本在确认销售收入时逐笔结转。太湖公司

按照实现净利润的10%提取法定盈余公积。

太湖公司20X5年度所得税汇算清缴于20X6年2月28日完成。太湖

公司20X5年度财务会计报告经董事会批准于20X6年4月25日对外报出,

实际对外公布日为20X6年4月30日。

太湖公司财务负责人在对20X5年度财务会计报告进行复核时，对

20X5年度的以下交易或事项的会计处理有疑问，其中，下述交易或事项

中的(1)以及(2)项于20X6年2月26日发现，(3)以及(4)以及(5)

项于20X6年3月2日发现：

(1)1月1日，太湖公司与甲公司签订协议，采取以旧换新方式向甲

公司销售一批A商品，同时从甲公司收回一批同类旧商品作为原材料入库。

协议约定，A商品的销售价格为300万元，旧商品的回收价格为10万元(不

考虑增值税)，甲公司另向太湖公司支付341万元。

1月6日，太湖公司根据协议发出A商品，开出的增值税专用发票上

注明的商品价格为300万元，增值税额为51万元，并收到银行存款341

万元；该批A商品的实际成本为150万元；旧商品已验收入库。

太湖公司的会计处理如下:

借：银行存款341

贷：主营业务收入290

应交税费一一应交增值税（销项税额）51

借：主营业务成本150

贷：库存商品150

（2）10月15日，太湖公司与乙公司签订合同，向乙公司销售一批B

产品。合同约定：该批B产品的销售价格为400万元，包括增值税在内的

B产品货款分两次等额收取；第一笔货款于合同签订当日收取，第二笔货

款于交货时收取。

10月15日，太湖公司收到第一笔货款234万元，并存入银行；太湖

公司尚未开出增值税专用发票。该批B产品的成本估计为280万元。至12

月31日，太湖公司已经开始生产B产品但尚未完工,也未收到第二笔货款。

太湖公司的会计处理如下：

借：银行存款234

贷：主营业务收入200

应交税费一一应交增值税（销项税额）34

借：主营业务成本140

贷：库存商品140

（3）12月1日，太湖公司向丙公司销售一批C商品，开出的增值税

专用发票上注明的销售价格为100万元，增值税额为17万元。为及时收回

货款,太湖公司给予丙公司的现金折扣条件为2/10,1/20,n/30（假定现

金折扣按销售价格计算）。该批C商品的实际成本为80万元。至12月31

日，太湖公司尚未收到销售给丙公司的C商品货款117万元。

太湖公司的会计处理如下:

借：应收账款117

贷：主营业务收入100

应交税费一一应交增值税（销项税额）17

借：主营业务成本80

贷：库存商品80

（4）12月1日，太湖公司与丁公司签订销售合同，向丁公司销售一

批D商品。合同规定，D商品的销售价格为500万元（包括安装费用）；

太湖公司负责D商品的安装工作，且安装工作是销售合同的重要组成部分。

12月5日，太湖公司发出D商品，开出的增值税专用发票上注明的D

商品销售价格为500万元，增值税额为85万元，款项已收到并存入银行。

该批D商品的实际成本为350万元。至12月31日，太湖公司的安装工作

尚未完成。

太湖公司的会计处理如下：

借：银行存款585

贷：主营业务收入500

应交税费一一应交增值税（销项税额）85

借：主营业务成本350

贷：库存商品350

（5）12月1日，太湖公司与戊公司签订销售合同，向戊公司销售一

批E商品。合同规定：E商品的销售价格为700万元，太湖公司于20X6

年4月30日以740万元的价格购回该批E商品。

12月1日，太湖公司根据销售合同发出E商品，开出的增值税专用发

票上注明的E商品销售价格为700万元，增值税额为H9万元；款项已收

到并存入银行；该批E商品的实际成本为600万元。

太湖公司的会计处理如下：

借：银行存款819

贷：主营业务收入700

应交税费一一应交增值税（销项税额）119

借：主营业务成本600

贷：库存商品600

要求：

（1）逐项判断上述交易或事项的会计处理是否正确（分别注明其序号

即可）。

（2）对于其会计处理判断为不正确的，编制相应的调整会计分录（涉

及“利润分配一一未分配利润”以及“盈余公积一一法定盈余公积”以及

“应交税费一一应交所得税”的调整会计分录可合并编制）。

（3）计算填列利润表以及所有者权益变动表相关项目的调整金额。

（“应交税费”科目要求写出明细科目及专栏名称；答案中的金额单

位用万元表示）

【答疑编码21160302】

【答案】⑴判断：