我国企业捐赠税收政策探析

我国企业捐赠税收政策探析

企业捐赠是企业对社会没有福利的免费捐赠，这是一项应该给予的捐赠，是必要的。由于企业捐赠涉及到财富在企业、社会和国家之间的分配，因此国家在对企业捐赠给予一定的税收优惠的同时，也限定了较严格的条件。根据捐赠企业的不同、捐赠方式和程序的不同、捐赠对象的不同、捐赠数额的不同，税收政策也就不同。企业捐赠的税收政策直接关系到企业应纳所得税额的多少，也影响着企业捐赠的积极性，并且关系到我国公益事业的健康发展。因此有必要探析我国企业捐赠的税收政策，以便进一步完善企业捐赠税收政策，促进我国公益事业的健康发展。一、直接捐赠的性质企业捐赠根据其是否经过法定中间机构可以分为间接捐赠和直接捐赠两种。间接捐赠指的是公益救济性捐赠，《企业所得税暂行条例实施细则》对公益救济性捐赠的含义界定为：纳税人通过中国境内的非营利性的社会团体、国家机关向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠。这里所称的社会团体包括中国青少年发展基金会、希望工程基金会、中国红十字会、全国老年基金会、中国残疾人联合会等等。直接捐赠指的是非公益、救济性的捐赠，是纳税人直接向受赠人的捐赠。捐赠的性质不同，适用的税收政策也是不同的。对非公益救济性捐赠税法的规定非常明确，《企业所得税暂行条例》第七条规定：非公益、救济性的捐赠则不得在税前扣除。因此这里所说的企业捐赠税收政策关于扣除限额的变化，指的是国家对企业公益救济性捐赠的税收政策。（一）济性捐赠的税收1994年1月1日起施行的《企业所得税暂行条例》第六条规定:纳税人用于公益、救济性的捐赠,在年度应纳税所得额3%以内的部分，准予扣除。但3%的扣除比例相对来说过小，不足以鼓励纳税人支持和参与社会公益事业，因而在1994年之后，国务院、财政部、国家税务总局先后出台了一系列扩大公益、救济性捐赠扣除比例的税收优惠政策。（二）对公共教育对象的捐赠向符合规定的宣传文化事业的捐赠（国发41号）和向科技馆、自然博物馆、对公众开放的天文馆（站、台）和气象台（站）、地震台（站）、高等院校和科研机构对公众开放的科普基地的捐赠（财税55号），在年度应纳税所得额的10%以内的部分，准予扣除。（三）公益救济性捐赠的税收向红十字事业的捐赠（财税30号）、对公益性青少年活动场所（其中包括新建）的捐赠（财税21号）、向福利性、非营利性的老年服务机构的捐赠（财税97号）、向慈善机构、基金会等非营利机构的捐赠（财税9号）、向农村义务教育的捐赠（财税103号）、向防治非典型肺炎事业的捐赠（财税106号）（疫情解除后已停止）、向中华健康快车基金会和孙冶方经济科学基金会、中华慈善总会、中国法律援助基金会和中华见义勇为基金会的捐赠（财税204号）、向第29届奥运会的捐赠（财税10号）、向教育事业的捐赠（财税39号）、通过宋庆龄基金会、中国福利会、中国残疾人福利基金会、中国扶贫基金会、中国煤矿尘肺病治疗基金会、中华环境保护基金会用于公益救济性的捐赠（财税172号）、向寄宿制学校建设工程的捐赠（财税137号）。由此可见，随着我国公益事业的不断发展，国家对企业公益救济性捐赠的税收政策也是不断变化的。从最初只适用3%的扣除比例到3%的扣除比例、10%的扣除比例及全额扣除并存适用，尤其是全额扣除的范围日益扩大，体现了国家通过税收优惠政策对企业公益救济性捐赠的支持和鼓励。二、《企业捐款扣除额计算方法》规定对企业公益救济性捐赠税前扣除限额的计算方法，我国的税收政策规定了以下方法：（一）含公益救济性捐赠支出的额-应纳税及其限制按照这种方法，允许列支的公益救济性捐赠限额=应纳税所得额×3%（仅以一般企业为例，下同），而应纳税所得额=包含公益救济性捐赠支出的所得额-应纳税所得额×3%，即应纳税所得额=包含公益救济性捐赠支出的所得额÷（1+3%），所以允许列支的公益救济性捐赠限额=包含公益救济性捐赠支出的所得额÷（1+3%）×3%这种计算方法最具权威，但计算比较复杂。从严格意义上讲，无论是纳税人还是征税人都应当按照这一方法计算公益性救济性捐赠的税前扣除限额。（二）．计算技术误差按照这种方法，允许列支的公益救济性捐赠限额=包含公益救济性捐赠支出的所得额×3%这种计算方法是对第一种方法的简化。按此方法计算的扣除限额比按第一种方法计算的限额略大，最终的计算结果与法律规定虽然存在一定的误差，但只是计算方法选择上的差异，属于技术性误差。按照公认的税收原则，因其没有损害纳税人的利益，这种误差也是允许的。（三）税收征管中的“应纳税所得”按照这种方法，允许列支的公益救济性捐赠限额=“纳税调整前所得”（企业所得税纳税申报表主表第42行）×3%这种计算方法不合理。企业所得税纳税申报表主表第42行的“纳税调整前所得”所反映的内容相当于企业的税前利润，在金额上，“纳税调整前所得”远远小于法律所规定的“应纳税所得”，按此方法计算得出的公益救济性捐赠税前扣除限额将小于法律允许扣除的限额。此方法额外地增加了纳税人的负担，使纳税人承担了法定义务之外的其他义务，在相当程度上侵犯了纳税人的合法权益。因而这一方法违反了纳税义务的法定原则，是对税收法制原则的一种破坏。（四）得税纳税服务允许扣除的公益救济性捐赠的计算基数为申报表主表第16行“纳税调整后所得”，“纳税调整后所得”等于“纳税调整前所得”加上“纳税调整增加额”减去“纳税调整减少额”。新的企业所得税纳税申报表是按照企业所得税应确定的收入总额减去会计上确认的除捐赠（包括公益性捐赠和非公益性捐赠）外的所有支出项目以及按照企业所得税的规定应确认的扣除项目的余额为“纳税调整前所得”，而后按照企业所得税的规定调增或调减所得额，捐赠是按照调整后的应纳税所得作为扣除的基数。按照这种方法，允许列支的公益救济性捐赠限额=“纳税调整后所得”×3%重新设计的企业所得税申报表，使得纳税人在申报企业所得税时计算扣除的公益救济性捐赠符合《中华人民共和国企业所得税暂行条例》的规定，而且按此方法计算操作相对简便，因此具有合理性。三、公司捐款和税收问题我国企业捐赠的税收优惠政策，对支持和鼓励企业捐赠及发展我国公益事业起到了积极的作用，但也存在一些不容忽视的问题。（一）外资企业捐赠中的税收征管一方面，企业捐赠中，内外资企业适用的税收优惠政策不同。涉外企业的税收优惠政策较之内资企业宽松得多，其深度和广度都远远超过了内资企业。在企业捐赠的扣除额度上，我国税法规定外资企业的公益救济性捐赠均可全额扣除，而内资企业基本的扣除比例是年应纳税所得额的3%，10%的扣除比例和全额扣除只限于法律法规列明的项目。另一方面，现行税收政策规定的内资企业捐赠税前扣除比例有3%、10%和全额扣除三种标准。对于企业向同样具有社会公益性和非营利性，社会公益程度相差不大的各种社会团体、基金会和事业单位的捐赠，实行三种优惠悬殊的扣除标准，有失税收公平，不利于普遍性的社会公益事业的发展。(二)捐赠增值税扣除的额度不高从目前我国公益事业发展的现状来看，我国社会力量的捐赠积极性较低。这主要是因为与发达国家相比，我国的经济发展速度还较慢。但也应当看到，我国税法规定的公益救济性捐赠税前扣除的额度明显低于其他国家。美国1969年税法对于公司捐赠的免税比例为11%；我国台湾地区《所得税法》规定，对于教育、文化、公益、慈善捐赠，营利事业所得税每年最高抵税额度为所得总额的10%。我国企业捐赠普遍适用的比例是3%，10%和全额抵扣的捐赠项目非常有限，这大大限制了社会力量投身公益事业的热情。（三）企业向社会捐赠、捐赠较少。对于年度内企业的法在企业捐赠的过程中，有的年度向社会提供了较多的捐赠，如发生重大自然灾害的年度、社会举办较多公益活动的年度等，而有的年度企业却无力向社会捐赠或捐赠较少。我国现行的税收政策规定，企业捐赠超过当年应纳税所得额扣除标准的，不准向以后年度结转扣除的规定，不符合国际税收惯例，不利于企业逐年消化一次性较多的捐赠。四、公司捐赠政策和税收为了更好地鼓励企业捐赠，促进我国公益事业的健康发展，有必要进一步完善我国企业捐赠的税收政策。（一）税收优惠待遇无差异在尊重市场规律的基础上，根据我国的国情有选择地对需要重点发展的行业通过税收优惠予以鼓励,这是必要的。只不过这种优惠应对内外资企业一视同仁,即不论是境内资本还是境外资本,只要符合税收优惠条件,都应当享受与之相对应的税收优惠待遇,任何一方都不能受到歧视。而从我国目前来看,根本上违背了税收平等的原则。应该改变外资企业在税收领域享受的“超国民待遇”的现状,真正实现无差别的国民待遇,统一内外资企业捐赠的扣除额度,保证公平的市场竞争。（二）．鼓励掌控大量社会资源和财富，并大力弘扬社会的义举我国应该借鉴发达国家和地区的经验，提高公益救济性捐赠的税前抵扣额度，以鼓励社会力量积极捐赠，特别是提高企业捐赠的数额。通过对企业捐赠的税收优惠政策，更大程度地调动全社会的力量，尤其是鼓励掌控大量社会资源和财富的企业慷慨解囊。这类义举和善事有助于在全社会弘扬一种人人热心公益事业的行为，弘扬一种我为人人的奉献精神。鉴于此，借鉴外国税制的一般做法和多数国家的扣除标准比例限制，建议在新的企业所得税立法中，规定纳税人用于公益事业的捐赠，在年度应纳税所得额10%以内的部分，准予按实际发生额在税前扣除，超过部分允许向以后年度结转扣除，但最长不得超过5年。（三）效力层级较低在我国税法乃至整个法律