房产税我国房地产市场宏观调控新工具

房产税我国房地产市场宏观调控新工具

房产税是指以房屋为征税对象，以房屋的剩余价值或租金为税，向所有人征收的财产税。从这一定义可以看出,房产税没有明确说明对于个人住宅征收房产税,相反按现行《房产税暂行条例》,“个人所有非营业用的房产”(显然自住住宅是包含在内的),是免征房产税的。但是,2011年1月重庆市试点房产税改革,开始对个人住房(同住宅,笔者注)征收房产税。如果说对新购住宅征税是引导个人合理住房消费和调节个人房产收益,是因应近年来经过多次宏观调控我国房价仍不下降的严峻形势,那么对存量住宅征税的合法性的质疑一直不绝于耳。本文以重庆市房产税试点改革方案为例,在简要评析这一方案的基础上,尝试对存量住宅征收房产税的合法性这一关键问题做出初步的回应与解答。1存量住宅征收房产税的立法困境2011年1月27日《重庆市人民政府关于进行对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》(以下简称《暂行办法》)和《重庆市个人住房房产税征收管理实施细则》(以下简称《实施细则》)颁布(渝府令247号),这是重庆市房产税试点改革方案的主要内容。《暂行办法》在开篇伊始就提出“为调节收入分配,引导个人合理住房消费,根据国务院第136次常务会议有关精神,重庆市人民政府决定在部分区域进行对部分个人住房征收房产税改革试点。现结合我市实际情况,制定本暂行办法。”这是《暂行办法》的目的与宗旨,也是重庆市进行改革试点的基础。为了这一目的与宗旨,房产税涵盖的范围自然就不限定于新购住宅,对存量住宅征收房产税就是立法无法回避的问题。《暂行办法》的“二、征收对象。(一)试点采取分步实施的方式。首批纳入征收对象的住房为:1.个人拥有的独栋商品住宅。……(二)未列入征税范围的个人高档住房、多套普通住房,将适时纳入征税范围。”以及《实施细则》的第4条:“个人住房房产税的征收对象为个人拥有的独栋商品住宅,……未列入征税范围的个人高档住房、多套普通住房,将适时纳入征税范围。”说明了两个问题:一是对于个人拥有的独栋商品住宅即使是存量的也要征收房产税;二是对于这次房产税改革试点没有包括的“高档住房、多套普通住房,将适时纳入征税范围。”尽管现在这些存量住宅没有征收房产税,但将来会征收的。《实施细则》的第1条:“……依据《重庆市人民政府关于进行对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》(以下简称《暂行办法》),结合本市实际情况,制定本实施细则。”第2条“本实施细则所称个人住房房产税是以《暂行办法》确定的住房为征税对象,向产权所有人征收的一种财产税。”也说明只要《暂行办法》房产税涵盖的范围一旦全面包括所有存量住宅,这一《实施细则》自然也就对所有存量住宅征收房产税。但是重庆市现在的房产税改革方案对于占市场存量最大的高档和普通存量住宅均回避了。从预期税收的规模和稳定性来看,该项税收的收入汲取能力有限,更多的是通过改变市场预期发挥政策调控功能。如果不扩大征税范围,这一税种将难以成为地方政府财政收入支柱。因此,重庆市现在的房产税象征意义大于实质意义。重庆市现在的房产税改革方案采取了在原房产税基础上扩大征税范围的形式(也有学者认为没有扩大,①笔者赞同这一点,下文将具体论证),并没有通过全国人大的立法或国务院的修法程序,重庆城市也没有启动相应的立法程序。所以这一改革方案出现以来质疑声音不断,分析这些质疑论点多是着眼于重庆颁布房产税试点改革的立法权限的来源,认为其不符合宪政原则,不符合法治原则。因此证成存量住宅征收房产税的合法性就显得尤为重要,同时也解决了重庆市现在的房产税改革方案的合法性问题。2房产税的历史范围1949年11月24日–12月10日,中央人民政府政务院财政经济委员会和财政部召开首届全国税务会议并公布了《全国税政实施要则》,规定了房产税。1951年8月8日,中央人民政府政务院发布《中华人民共和国城市房地产税暂行条例》(中央人民政府政务院政财字第133号令公布),将房产税和地产税合并为城市房地产税,这一暂行条例自2008年12月31日起失效。1973年,为达到简化税制的目的,我国将城市房地产税等一些税种合并为工商税,但这些被合并的税种并没有取消。经第6届全国人民代表大会及其常务委员会的批准,国务院决定从1984年10月起在全国实施国营企业“利改税”的改革,将城市房地产税分为房产税、城镇土地使用税。这说明,房产税一直存在的,它不是一个新生事物,而是一个老税种,当然房产税涵盖的范围时有变化。1986年9月15日,《中华人民共和国房产税暂行条例》(国发90号)颁布,这一条例至今一直有效。该条例的第4、6、7、8、9、10、11条是程序性和管理性条款,其余条款都与存量住宅征收房产税的合法性关系紧密,也与重庆市现在的房产税改革方案的合法性联系密切。第1条规定:“房产税在城市、县城、建制镇和工矿区征收。”这明确了房产税不适用于农村住房。第2条规定:“房产税由产权所有人缴纳。…产权出典的,由承典人缴纳。…。”第3条规定:“房产税依照房产原值一次减除10%至30%后的余值计算缴纳。…房产出租的,以房产租金收入为房产税的计税依据。”我们从第2、3条可以明确看出房产税分两类:一类是非出租的;一类是出租的。第5条规定:“下列房产免纳房产税:…四、个人所有非营业用的房产;…。”这一条的“个人所有非营业用的房产”免税规定是今天许多非议对个人住宅征收房产税重要的理由,当然存量住宅更不能征收房产税,这也导致重庆市现在的房产税改革方案一出台饱受攻击。笔者以为,我们在理解这一条例时要整体理解,不能单独抓住某一个条款。这条例出台的时候还没有进行住房改革,人们所住的房子几乎是没有个人产权的,按照条款的规定纳税人应该是人们所属单位,实际情况是只有国家机关、人民团体、军队、事业单位和一些当时的好的国企才有福利房,基于历史原因,当时的国企(无论好坏)往往都被人们认为也属于“国家单位”,所以自然就被排除了。此时,只有极个别人拥有住房的产权(往往是政治和历史的考量因素),还有部分人拥有营业用的房产,规定房产税由个人承担没有实际意义,所以才规定了“个人所有非营业用的房产”免税。我们从这一条例可以看出,实际上凡是不属于所谓“国家单位”的房产都是要交房产税的,自然个人拥有的房产无论是否属于非营业用的是要交税的,存量住宅自然也交。那些由于政治和历史的考量因素致使个人拥有的住房不能理解为个人拥有产权的住房不缴房产税。笔者以为,我们理解一项法律不能离开这个法律的历史因素,特别是在我国这样一个处于改革进程中的国家。因此,房产税的演化历程说明房产税一直存在,房产税涵盖现在意义上的个人拥有所有权的和营业用的房产。对存量住宅征收房产税和一直行之有效的房产税条例不存在冲突,重庆市现在的房产税试点改革方案也符合《房产税暂行条例》的要求。对存量住宅征收房产税符合有法必依这一法制的基本要求。房产税的演化历程支撑存量住宅征收房产税的合法性。3住宅征收房产税的法律定位第9届全国人民代表大会第3次会议2000年3月15日通过,并自2000年7月1日起施行的《立法法》第2条规定:“法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例的制定、修改和废止,适用本法。国务院部门规章和地方政府规章的制定、修改和废止,依照本法的有关规定执行。”笔者认为,由于对存量住宅征收房产税还没一个独立成文的明确规定的法律法规,但我们可以通过重庆市现在的房产税试点改革方案和《立法法》关系的论证,先解决这个个案的合法性,然后由点及面推而广之,就可以为存量住宅征收房产税的合法性的论证打下部分基础。重庆市的《实施细则》是《暂行办法》的具体实施方案,如果我们解决了《暂行办法》的合法性,自然重庆市《实施细则》的合法性就不是问题,毕竟《暂行办法》是《实施细则》的基础。因此,本文主要是通过论证重庆市的《暂行办法》的合法性来解决重庆市现在的房产税试点改革方案的合法性。《暂行办法》作为地方政府规章是在立法法颁布后出台的,毫无疑问《暂行办法》的立法权限和立法程序都应该服从立法法的规定。也就是说《暂行办法》这一地方政府规章的法律权限等诸多问题必须符合立法法的要求,因此,我们首先要找出立法法中有关地方政府规章的立法权限和立法程序的规定,以此作为标准分析论证《暂行办法》是否越权,进而就可以证成重庆房产税试点改革方案的征税范围是否违法。3.1《基本法》的立法限制和立法程序3.1.1法律、行政法规、立法法关于规章的规定《立法法》第8条:“下列事项只能制定法律:……(八)基本经济制度以及财政、税收、海关、金融和外贸的基本制度;……”;《立法法》第9条“本法第8条规定的事项尚未制定法律的,全国人民代表大会及其常务委员会有权作出决定,授权国务院可以根据实际需要,对其中的部分事项先制定行政法规,…”这里产生一个问题,就是1986年的《房产税暂行条例》立法权限的来源问题。1984年9月18日全国人民代表大会常务委员会《关于授权国务院改革工商税制发布有关税收条例草案试行的决定》,授权国务院在实施工商税制改革的过程中,拟定有关税收条例发布试行。虽然全国人民代表大会常务委员会2009年6月27日废止了该项授权,但根据当时授权形成的一批税种及其征收的基本规则,已经形成我国现行的税收法律制度体系的核心内容。废止的原因仅仅在于它已经完成其历史使命,不再需要,而绝不能理解成为依据授权形成的税收法律制度也随之废止。否则,我国那么多正在运行的税收制度也会因此而不复存在。因此,1986年的《房产税暂行条例》的立法权限来自于全国人民代表大会常务委员会的授权。《立法法》第73条规定:“省、自治区、直辖市和较大的市的人民政府,可以根据法律、行政法规和本省、自治区、直辖市的地方性法规,制定规章。”从这一条可以看出,重庆市作为直辖市可以根据立法法的第73条规定针对高位阶的行政法规制定规章。1986年9月15日的《房产税暂行条例》属于行政法规,重庆市作为直辖市可以根据《房产税暂行条例》制定规章。这里存在一个问题,重庆市《暂行办法》有这样一句话:“根据国务院第136次常务会议有关精神……”。如何理解这样的阐述?我们是否可以理解这是重庆市《暂行办法》的立法根据?国务院第136次常务会议讨论的内容很多,其中提到要求有关部门加强房地产市场的调控。因此,重庆市《暂行办法》里面这一句话应该理解为国务院对重庆市加强房地产市场的调控的要求,它不是重庆市《暂行办法》的立法根据,重庆市《暂行办法》的立法根据应该是《房产税暂行条例》,笔者认为,我们应该这样完整的理解:重庆市按照国务院加强房地产市场的调控的要求,根据《房产税暂行条例》进行立法。重庆市《暂行办法》的立法权限是《立法法》赋予的。3.1.2重庆市政府主体的确定及其公布制度。根据《环境保护法《立法法》的第74、75、76、77条规定了地方政府规章的立法程序。从重庆市《暂行办法》的整个立法过程来看符合要求:立法主体是重庆市政府;都经过重庆市政府常务会议或者全体会议决定;都由重庆市市长签署命令予以公布;都及时在本级人民政府公报和在本行政区域范围内发行的报纸上刊登。因此,我们可以得出结论,重庆市《暂行办法》的合法性能够得到《立法法》的证成,重庆房产税试点改革方案的征税范围自然也就立法有据。3.2通过修改《房产税暂行条例》的方式来进行立法由于现在的征收房产税的试点改革方案还只是在重庆市和上海市局部试点,我们且不论这两个直辖市的房产税试点改革方案的优缺点,但至少《立法法》证成重庆市《暂行办法》合法性的阐述可以提供一个参考。所以存量住宅征收房产税同样也要解决立法权限和立法程序问题,而且关键是立法权限问题,只要在现存的法律法规和理论找到支持存量住宅征收房产税的立法权限的立论理由即可。前文提到的《立法法》第8条明确规定税收只能通过法律的形式,而且按照《立法法》的第7条:“全国人民代表大会和全国人民代表大会常务委员会行使国家立法权。……全国人民代表大会常务委员会制定和修改除应当由全国人民代表大会制定的法律以外的其他法律;……。”的要求,涵盖存量住宅的新房产税法只能由全国人民代表大会和全国人民代表大会常务委员会行使国家立法权,因此,制定新的房产税法要重新进行立法的过程。但是对存量住宅征收房产税还有另外一个路径,就是通过修改《房产税暂行条例》的方式。本文前面阐述1986年的《房产税暂行条例》立法权限的来源问题提到尽管全国人民代表大会常务委员会2009年6月27日废止了授权,但授权产生的结果并没有废止,这一条例至今有效。同时《立法法》第2条:“法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例的制定、修改和废止,适用本法。……”以及第56条:“国务院根据宪法和法律,制定行政法规。……”也作出了这样的规定。因此,笔者认为,《立法法》对于行政法规的制定,要求国务院必须要取得全国人民代表大会及其常务委员会的授权,但是对于国务院修改已经制定的行政法规则没有规定要取得这种授权,比较而言针对法律的修改,《立法法》第53条:“法律的修改和废止程序,适用本章的有关规定。……”则有明确规定。所以修改这一条例不需要重新取得全国人民代表大会常务委员会的授权,只要修改后的条例没有违背该条例原有的立法宗旨和精神即可,这一点可以参照《立法法》第7条:“……在全国人民代表大会闭会期间,对全国人民代表大会制定的法律进行部分补充和修改,但是不得同该法律的基本原则相抵触。”本文前述房产税的演化历程也说明房产税没有排除对存量住宅征收,通过修改条例,用更明确的条文规定对存量住宅征收房产税不违背该条例原有的立法宗旨和精神。因此,在这一途径下就可以解决存量住宅征收房产税的立法权限问题,至于存量住宅征收房产税的立法程序问题,只要按照《立法法》对行政法规的规定程序操作即可。《立法法》实际上正好论证了存量住宅征收房产税的合法性。4存量住宅征收房产税的税收法定2001年4月28日第9届全国人民代表大会常务委员会第21次会议修订的《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称《税收征收管理法》)对于征税做了具体的规定,其中关于征税权力和征税税种部分主要有这些条款:第2条:“凡依法由税务机关征收的各种税收的征收管理,均适用本法”;第3条:“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税,依照法律的规定执行;法律授权国务院规定的,依照国务院制定的行政法规的规定执行。…”权力法定,税收法定,这是不容动摇的治国之根本。毫无疑问,对存量住宅征收房产税必须符合《税收征收管理法》的要求,本文同样先论证重庆市现在的房产税试点改革方案和《税收征收管理法》关系,先解决这个个案的合法性。诚如前文所述重庆市现在的房产税试点改革方案中基础是《暂行办法》,解决了重庆市《暂行办法》的合法性,就解决了重庆市《实施细则》的合法性。《税收征收管理法》的第2条的规定说明所有征税机关的征税必须按照《税收征收管理法》进行,这里包括征税权力和征税程序,当然这一条只是总括规定,具体的规定体现在《税收征收管理法》的全部条文。所以重庆市《暂行办法》规定的重庆市关于房产税的征税权力和征税程序要与《税收征收管理法》的第2条的规定一致。我们从重庆市《暂行办法》的内容可以看出,重庆市房产税的征税权力属于这个城市的税收权力机关,不是由其他机关来行使,这个权力来源于有立法权限的重庆市《暂行办法》。另外,重庆市的税收权力机关现在征收房产税是按照税收权力机关的正常的征收税收程序进行的,并没有特殊的征收程序。因此,重庆市《暂行办法》满足《税收征收管理法》的第2条的征税权力和征税程序的要求。因此,重庆市《暂行办法》满足《税收征收管理法》的要求,重庆市《暂行办法》在《税收征收管理法》这里不存在不合法的问题,可以得到证成,自然《暂行办法》的征税范围也是符合《税收征收管理法》要求的。4.2存量住宅征收房产税法的合法性可以得到《税收征收管理法》的支撑作为个案的重庆市《暂行办法》合法性的论证,同样也可以给存量住宅征收房产税的合法性提供一定的借鉴。在对存量住宅征收房产税时只要解决了征税权力、征税程序和征税税种问题