培训第二讲(成本核算管理)

会计与财务

第二讲王亲强Idyll_china@成本核算与管理在经营决策分析中的常用概念一、相关成本与无关成本，相关收入与无关收入

相关成本指与特定决策有关，在分析评价时必须加以考虑的成本无关成本（非相关成本）指与特定决策无关的，在分析评价时不必加以考虑的成本如：一批可修复的废品，降价直接出售还是修复后正常销售二、边际收入和边际成本

边际收入是由于销售量变动一个单位所引起的总收入的变动额边际成本是每增加或减少一个单位的产量所引起总成本的变动额三、差量收入和差量成本1、差量收入指两个方案预期收入之间的差额2、差量成本指两个方案预期成本之间的差额不同目的产生不同成本四、专属成本与共同成本1、专属成本——固定成本中专属于某种产品、某批产品、某个部门、某个方案的部分2、共同成本——固定成本中由多种产品、多批产品、多个部门、多个方案共同负担的部分——通常做无关成本处理五、历史成本（沉落成本、沉入成本）历史成本——过去已经发生的成本沉落成本——①历史成本

②在某种情况下不可能挽回的成本

③无关成本——无关性六、机会成本指在决策过程中，放弃另一个方案所提供收益的机会而实行本方案，这项失去的潜在收益是实行本方案的一种代价，称为本方案的机会成本。七、重置成本按当前价格重新购置与原有相同资产所需支付的成本八、付现成本需在当时或最近期间支付现金的成本主要内容成本核算目的和作用生产成本核算方法介绍完全吸收成本法讲解变动成本法讲解和应用成本分析、成本控制（责任中心）方法作业成本介绍成本核算和管理的目的满足对外报告的数据需要配合公司战略的实施为产品定价提供资料。还可以作为谈判的筹码为公司编制财务预算及经营决策提供数据。记录历史成本资料，分析成本趋势，进行差异分析，为降低成本提供资料。考核各责任中心的成本管理水平与竞争对手或相应标准比较，评价各自优劣之处健全公司成本支出，规范日常制度。预先准备成本资料，才能编制预算产品成本差异分析成本纵横向比较分析单位成本宏达实际成本宏达历史最佳水平行业最佳水平南京东爵水平数量实际价格标准价格价格差异数量差异标准总成本成本标准投入量实际投入量实际投入上的标准成本实际总成本成本差异分析敏感性分析单位价格单位成本固定成本利润1%5%需要获取什么成本资料？1，各类产品的制造成本2，各类产品的成本构成3，各类产品/批别/步骤的变动成本（量价）4，各车间/部门的费用耗费资料5，部分半成品的成本资料6，标准成本/预算成本资料7，行业或本公司的成本历史资料成本核算基础知识五个界限需要牢记在心：（1）不同性质的费用支出界限。不同性质的费用支出，包括资本支出与收益支出、营业内支出与营业外支出等。（2）产品制造成本与期间费用的界限。（3）本期产品成本和下期产品成本的界限。（4）不同产品成本的界限。（5）本期完工产品和期末在产品之间的费用界限。通常根据不同的经济用途，把企业所发生的成本费用划分为生产成本和期间费用两大类别。生产成本是指：企业在生产过程中发生的、与产品生产直接相关的耗费，根据其在产品生产过程中的作用，通常分为：料、工、费。直接材料直接人工制造费用主要成本加工成本制造成本成本核算基础知识生产成本核算方法按照成本对象不同：品种法分步法分批法按照核算内容不同：完全吸收成本法变动成本法标准成本法作业成本法成本核算方法组合使用成本核算方法比较适用工艺特点分类应用品种法多品种生产，在产品多联产品、宏达二车间分批法不连续的小批量生产（定单生产），在产品少服装厂，宏达混炼胶分步法连续生产程序、多步骤、大量生产逐步结转分步法炼钢平行结转分步法可以混合使用传统成本分类成本发生的领域生产成本销售成本管理成本费用的性质和用途直接材料直接人工制造费用——只能满足对外报告需要，不能满足决策分析和成本控制需要引入成本习性概念（CostBehavior）成本总额对业务量总数的依存关系y=f(x)

变动成本固定成本混合成本内部管理需要对外报告需要成本习性分析1、固定成本总额在一定时期和一定业务量范围内不随业务量增减变动而变动的成本例：某电信公司市话机房、交换机及线路设备每年折旧为200万元，近年平均市话用户分别达5000户，10000户和15000户。业务量x成本总额y每户市话用户的折旧成本y/x50002000000400100002000000200150002000000133.3 成本习性分析约束性固定成本——在日常经营活动中很难控制并改变其数额的固定成本。如管理人员基本工资、租金、取暖费等酌量性固定成本——可以控制并改变其数额的固定成本。如研究开发费、广告费、业务招待费、职工培训费等成本习性分析2、变动成本总额在一定时期和一定业务量范围内随业务量变动成正比例增减变动的成本例：某邮局分拣工人工资为每分拣一件函件0.05元，该局近年来各年函件量为12万件，14万件，16万件函件量x工资成本y每件函件工资成本y/x12000060000.0514000070000.0516000080000.053、混合成本

指除固定成本和变动成本之外的，界于两者之间的成本。——随业务量变动而变动，但不成正比例变动。

（1）半固定成本（阶梯式成本）指总额随业务量呈阶梯式增长的成本

成本习性分析（2）半变动成本指在初试基数的基础上总额随业务量呈正比例增长的成本。如：带基本工资的计件工资、电话费等（3）延期变动成本指在一定业务量范围内总额保持稳定，超过特定业务量后则开始随业务量呈正比例增长的成本。例：在正常函件量时（<15万件）时，支付职工固定工资，函件量超过正常水平后，则按件支付附加工资。（4）曲线变动成本指总额随业务量增长而呈曲线增长的成本。递增型如：计件工资、违约金等递减型如：采购成本分段型4、相关范围混合成本类型繁多，若用方程式表示其成本习性尽可能真实的数学描述而不论方程式多复杂方程式种类繁多、复杂，麻烦超过好处尽可能简单的方程式而不论实际习性多复杂混合成本中最简单方程式为半变动成本y=a+bx混合成本数学描述大大简化与实际成本习性有差别，只要不影响决策结果即可为防止差别过大，限定相关范围。混合成本的分解混合成本没有提供内部管理所需的固定成本和变动成本信息，必须将其分解。用线性方程式替代各种混合成本的实际习性方程式后，所谓成本分解即为确定y=a+bx中a和b的值分解的方法有两类：根据特定会计期的实际成本发生额及其费用性质逐项逐笔进行判断、分析和归集根据大量历史成本资料或成本发生的具体过程分析计算，寻找混合成本与业务量之间规律性数量关系，确定固定成本和变动成本的历史平均值，用以代表正常成本水平。一、高低点法设y为混合成本，x为业务量，Δx为高点与低点业务量之差，Δy为高点业务量成本与低点业务量成本之差，b=Δy/Δxa=高（低）点业务量成本-b*高（低）点业务量例：

b=(300000-200000)/(20000-10000)=10(元/户)a=300000-10*20000=100000（元）只反映极端情况，未考虑历史成本。可用于历史单位成本差别不大时。期间1月2月3月4月市话用户数x（户）10000150001700020000市话成本y（元）200000240000260000300000二、散点图法

根据若干期历史成本资料，绘制各期成本点散布图，目测成本变动趋势，划出成本直线，在图上确定直线截距即固定成本，然后据以计算单位变动成本。根据直线与纵轴交点，确定截距为100000元（固定成本平均值）在直线上任取一点，如取用户数10000户，图上查得对应成本为200000元b=(y-a)/x=(200000-100000)/10000=10(元/户)考虑了全部历史成本数据，且直观容易。但根据目测，不十分精确，结果往往因人而异。三、回归直线法根据历史成本资料，用最小二乘法，计算代表平均成本水平的直线截距和斜率，作为固定成本和单位变动成本。克服了目测的偏差和结果的不确定性，理论上完善，计算结果精确。但计算过程繁琐。案例：惠普公司的成本性态计量

惠普公司在其许多制造点使用详尽的工程分析法修改会计制度。它的旧成本制度把人工成本当作所有非材料成本的成本动因，不管真正的成本动因是什么。人工成本平均只是总成本的2%，所以不可能是大多数成本的主要动因。而使用劳动的结果就是极大的成本扭曲——有较高人工成本的产品被高估而有极少人工成本的产品成本被低估。在这种基于劳动量的成本制度下，管理者对产品成本预测不那么信任。成本分析家花了几年时间与管理者和工程师商讨并仔细观察了设备维修、生产支持及其他活动以便识别更准确的成本动因及其与成本性态之间的关系。在Boise的SurfaceMountCenter，自1993年初已全面采用了作业成本制度。该中心为HP的内部顾客生产大约50种不同的电子线路板。该中心的成本选择是会计、生产和工程人员对生产过程及成本性态形式的详尽分析的结果。这种帐户分析与工程分析的结合产生了10种不同的成本动因。

ABC制度有趣的一面是为了改进制度需要管理者和工程师的不断参与。“在生产者、工程师和会计之间大概天天都要有关于怎样改进ABC成本制度以及更准确反映产品成本的谈话。一系列经常费用和成本动因量之间的一元线形回归分析被用来检验成本动因统计上的有效性。例如，其中之一便是“所有自动安放费用成本”相对于成本动因“自动安放数量”，其决定系数（R）为92%。另一个回归分析测量“材料采办费用成本”和成本动因“不同部件数量”之间关系，它有91%的。回归分析趋向于证明所选成本动因确实与经常费用成本相关。资料来源：ManagementAccounting,September1993,pp.22-27”变动成本计算法一、变动成本计算法及其理论依据二、变动成本计算与完全成本计算比较三、应用变动成本计算法参与管理在计算产品及存货成本时，只包括直接材料、直接人工和变动制造费用，不包括变动制造费用。成本生产成本（产品成本）非生产成本（期间成本）直接材料直接人工在产品成本产成品成本销货成本期间损益汇总制造费用变动固定变动变动固定固定管理费用销售费用完全成本计算法变动成本计算法在计算产品成本时，只包括变动成本而不包括固定成本，固定成本作为期间成本处理，在发生当期直接列作损益表减项。不同之处在于将固定制造费用列作期间成本处理。理论依据：固定制造费用同产量没有直接关系，但与会计期间有直接关系，随之到来而发生，随之结束而结束。符合“收益与费用相配合”原则。1、产品成本=直接材料+直接人工+变动制造费用2、出库产成品成本以加权平均法计算3、固定成本由于作为当期损益，不需作为产品成本在甲、乙产品间分配甲、乙产品共有，需按相应标准分配一、变动成本计算法及其理论依据损益表单位：元摘要甲产品乙产品合计销售收入变动成本其中：已销产品生产成本变动销售费用变动管理费用3200012752112008327204800018728164001248108080000314802760020801800贡献毛益192482927248520固定成本其中：固定制造费用固定销售费用固定管理费用3572015000117209000税前利润12800二、变动成本计算法与完全成本计算法的比较1、对固定制造费用的处理及对成本项目的划分不同完全成本计算法——将固定制造费用看作生产成本的重要部分，计入产品成本和存货成本；变动成本计算法——将固定制造费用看作期间费用，不计入产品成本和存货成本，而作为当期贡献毛益的减项。两种成本计算法的成本划分变动成本计算法完全成本计算法标准按成本习性划分按经济内容划分类别变动成本

直接材料变动生产成本直接人工变动制造费用变动销售费用变动管理费用生产成本直接材料直接人工全部制造费用固定成本固定生产成本固定销售费用期间成本固定管理费用非生产成本全部销售费用期间成本全部管理费用2、计算盈亏的公式不同（1）全部成本计算法销售毛利=销售收入-已销产品生产成本其中：已销产品生产成本=期初产品存货成本+本期生产成本-期末产品存货成本税前利润=销售毛利-期间费用其中：期间费用=销售费用+管理费用（2）变动成本计算法贡献毛益=销售收入-变动成本其中：变动成本=变动生产成本+变动销售费用+变动管理费用税前利润=贡献毛益-固定成本其中：固定成本=固定制造费用+固定销售费用+固定管理费用3、计算的税前利润结果不同例：某产品生产销售情况表基本资料生产成本（元）非生产成本（元）销售单价200元本期生产量5000件本期销售量4000件期初存货0件期末存货1000件直接材料350000直接人工200000制造费用变动部分50000固定部分5000销售费用变动部分1100固定部分21100管理费用变动部分1510固定部分5510

损益表单位：元完全成本计算法变动成本计算法项目金额项目金额销售收入减：已销产品生产成本其中：期初存货成本本期生产成本期末存货成本8000005400000675000135000销售