合并财务报表

合并财务报表知识点1：合并财务报表概述第一节合并财务报表概述

合并财务报表是反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。

企业集团是会计主体（报告主体），但不是法人，其成员一般是法人。合并报表的会计主体是企业集团，但由母公司编制。合并报表资料来源于当期的个别报表，而不是上期合并报表。其编制原理是个别报表项目的加总，特殊项目应抵消内部交易的影响。

注：注意本章的合并报表与上章合并报表的区别，本章合并报表是指年末编制的，上章合并报表是合并日编制的。合并后期间，母子公司之间可能发生内部交易，本章合并报表应抵消这些内部交易的影响。

知识点2：合并范围的确定第二节合并范围的确定

合并范围应当以控制为基础加以确定。母公司和子公司可以是非企业的主体。

一、应纳入合并范围的情形

（一）拥有其半数以上的表决权

直接拥有、间接拥有和混合拥有。混合拥有持股比例的计算只能做加法不能做乘法。

混合拥有比例的确定方法

A企业拥有C企业的表决权比例为：

35%＋20%＝55%

这种算法错误：

35%＋60%×20%＝47%

（二）拥有其半数以下的表决权

拥有半数以下表决权的能够控制的方式：

1.通过与被投资单位其他投资者的协议，拥有被投资单位半数以上表决权。

2.根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营决策。

3.有权任免被投资单位董事会或类似机构的多数成员。

4.在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。

另外，确定合并范围还应考虑潜在表决权。特殊目的主体也可以参与合并。

二、不纳入合并范围的子公司

（一）已宣告被清理整顿的原子公司

（二）已宣告破产的原子公司

（三）不能控制的其他情形

注意：受到外汇管制、资金调度受到限制的境外子公司，也应纳入合并范围。

第三节合并财务报表编制的前期准备事项及其程序

■一、合并财务报表编制的前期准备事项

■首先，要统一母子公司的会计政策和会计期间，境外子公司外币报表要进行折算。

■其次，要对母子公司的个别报表进行调整：一是要对子公司的报表进行公允价值调整；二是要对母公司的报表按权益法进行调整。

■最后，把个别报表过入合并工作底稿。工作底稿的格式见P412表25-1。工作底稿是按利润表、所有者权益变动表、资产负债表和现金流量表等项目的顺序排列。一般的报表项目，母子公司相加即可；特殊的报表项目，应编制抵消分录，抵消内部交易的影响。

■说明：调整抵消分录借贷双方不是会计科目，而是报表项目。该分录不登记账簿，不影响个别报表，不影响以后期间。二、编制合并资产负债表、合并利润表和所有者权益变动表的抵消项目

■合并资产负债表和合并利润表的抵消项目有5组：

■（1）母公司对子公司股权投资与子公司所有者权益；（2）内部债权债务，即母子公司之间发生内部债权债务项目（含坏账准备、债券利息费用与债券投资收益的抵消）；（3）存货，即内部购进存货价值中包含的未实现内部销售利润（含存货跌价准备、所得税的抵消）；（4）固定资产和无形资产，即内部购进固定资产和无形资产价值中包含的未实现内部销售利润（含减值准备、所得税的抵消）；（5）子公司利润分配项目。

性质内容内部投资的抵消母公司股权投资与子公司所有者权益的抵消母公司投资收益与子公司利润分配的抵消内部债权债务的抵消应收账款与应付账款的抵消应收票据与应付票据的抵消预付账款与预收账款的抵消持有至到期投资与应付债券的抵消应收股利与应付股利的抵消其他应收款与其他应付款的抵消内部交易的抵消内部商品交易的抵消内部固定资产交易的抵消

知识点3：同一控制下长期股权投资与所有者权益的合并第四节长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制下）

■编制合并资产负债表之前，应先做两件事：

■一是对母公司个别报表的数据进行调整。重新按照权益法核算对子公司的投资。

■二是对子公司个别报表的数据进行调整。主要是指非同一控制取得的子公司，应对子公司的资产和负债按照公允价值进行调整。同一控制取得的子公司，其资产和负债按照账面价值纳入合并报表，无需调整。

一、母公司个别报表的调整

■母公司对子公司的长期股权投资，采用成本法进行账务处理，合并报表时，应采用权益法重新核算该投资，据此调整母公司的个别报表。

■应在账面价值计量的基础上，调整权益法与成本法存在差异的三个核算环节：①期末确认投资损益，②宣告现金股利，③其他权益变动。

■注：同一控制下取得对子公司的投资，按照账面价值计量，无需比较：初始投资成本与享有子公司净资产公允价值份额的大小，无需调整长期股权投资的账面价值。

（一）初次编制

■1.确认投资损益（子公司账面净利润份额）

■借：长期股权投资

■贷：投资收益

■或相反的会计分录。

■2.宣告现金股利

■借：投资收益

■贷：长期股权投资

■3.其他权益变动

■借：长期股权投资

■贷：资本公积

■或相反的会计分录。

■注意：连续编制应连续调整。

（二）连续编制

■1.确认投资损益

■借：长期股权投资

■贷：期初未分配利润

■投资收益

■或相反的会计分录。

■注：合并报表对以前年度损益调整，不考虑对应交所得税的影响，也不考虑对提取盈余公积等利润分配事项的影响。

■2.宣告现金股利

■借：期初未分配利润

■投资收益

■贷：长期股权投资

■3.其他权益变动

■借：长期股权投资

■贷：资本公积

■或相反的会计分录。

二、抵消分录

■抵消母公司的长期股权投资与子公司的所有者权益：

■借：股本

■资本公积

■盈余公积

■未分配利润

■贷：长期股权投资

■少数股东权益

注释

■【例题1·计算分析题】■甲公司于2002年1月1日，以28600万元的价格取得A公司80%的股权，使其成为子公司。A公司净资产公允价值为35000万元。甲公司在购买A公司过程中发生审计、评估和法律服务等相关费用120万元。

■A公司2002年1月1日股东权益总额为32000万元，其中股本为20000万元，资本公积为8000万元，盈余公积1200万元，未分配利润2800万元。

■要求：完成甲公司2002年1月1日的账务处理和合并报表的抵消分录。

■前言：2002年1月1日即合并日，合并日的会计处理已经讲解过。本章学习重点是合并日后的会计处理。

【答案】

■1.2002年1月1日账务处理

■借：长期股权投资25600（32000×80%）

■资本公积——股本溢价3000

■贷：银行存款28600

■借：管理费用120

■贷：银行存款120

2.2002年1月1日编制合并报表

■抵消母公司的长期股权投资与子公司的所有者权益：

■借：股本20000

■资本公积8000

■盈余公积1200

■未分配利润2800

■贷：长期股权投资25600

■少数股东权益6400

【例题2·计算分析题】

■沿用【上例】。甲公司于2002年1月1日，以28600万元的价格取得A公司80%的股权，使其成为子公司。

■A公司2002年1月1日股东权益总额为32000万元，其中股本为20000万元，资本公积为8000万元，盈余公积1200万元，未分配利润2800万元。2002年12月31日，股东权益总额为38000万元，其中股本为20000万元，资本公积为8000万元，盈余公积3200万元，未分配利润6800万元。

■A公司2002年全年实现净利润10500万元，经公司董事会提议并经股东大会批准，2002年提取盈余公积2000万元，向股东宣告分派现金股利4500万元。

【解答】

■1.2002年12月31日按照权益法核算对A公司投资

■（1）确认投资损益

■借：长期股权投资8400（10500×80%）

■贷：投资收益8400

■（2）宣告现金股利调整

■借：投资收益3600（4500×80%）

■贷：长期股权投资3600

■长期股权投资＝25600＋8400－3600＝30400

2.2002年12月31日编制合并报表

■（1）抵消母公司的长期股权投资与子公司的所有者权益

■借：股本20000

■资本公积8000

■盈余公积3200

■未分配利润6800

■贷：长期股权投资30400

■少数股东权益7600

■（2）抵消母公司确认的投资收益，以及抵消子公司所有的利润分配项目。

■借：投资收益8400（10500×80%）

■少数股东损益2100（10500×20%）

■期初未分配利润2800

■贷：提取盈余公积2000

■对股东分配利润4500

■年末未分配利润6800借:应付股利贷应收股利

合并工作底稿20×2年度单位：万元项目母公司子公司合计数调整分录抵消分录少数股东权益合并数借方贷方借方贷方流动资产：货币资金570065001220012200交易性金融资产3000500080008000应收票据720036001080010800应收账款850051001360013600预付款项1500250040004000应收股利4800048003600⑤1200其他应收款500130018001800存货37000180005500055000其他流动资产1800100028002800流动资产合计70000430001130003600109400非流动资产：可供出售金融资产8000080008000持有至到期投资1300040001700017000长期股权投资400000400008400①3600②30400③14400固定资产原价28000260005400054000在建工程1300042001720017200无形资产6000180078007800商誉2000020002000其他非流动资产0000非流动资产合计110000360001460008400360030400120400资产总计18000079000259000840036003400229800流动负债：短期借款1000048001480014800交易性金融负债4000240064006400应付票据1300036001660016600应付账款1800052002320023200预收款项4000390079007900应付职工薪酬5000160066006600应交税费2700140041004100应付股利5000450095003600⑤5900其他应付款30070010001000其他流动负债200090029002900流动负债合计640002900093000360089400非流动负债：长期借款4000500090009000应付债券2000070002700027000长期应付款6000060006000其他非流动负债0000非流动负债合计30000120004200042000负债合计94000410001350003600131400股东权益：股本40000200006000020000③40000资本公积100008000180008000③10000盈余公积180003200212003200③18000未分配利润（见本表最后）股东权益合计86000380001240004160090800少数股东权益7600③7600负债和股东权益总计18000079000259000229800利润表一、营业收入15000094800244800244800减：营业成本9600073000169000169000营业税金及附加1800100028002800销售费用5200340086008600管理费用6000390099009900财务费用120080020002000资产减值损失600300900900加：公允价值变动收益0000投资收益9800200100003600②8400①8400④6400二、营业利润49000126006160036008400840058000加：营业外收入1600240040004000减：营业外支出2600100036003600三、利润总额48000140006200036008400840058400减：所得税费用1200035001550015500四、净利润36000105004650036008400840042900少数股东权益2100归属于母公司股东损益40800一、年初未分配利润90002800118002800④9000二、本年增减变动金额三、利润分配1．提取盈余公积70002000900070002．对股东的分配2000045002450020000四、年末未分配利润18000680024800360084006800③1800022800**22800=24800＋（8400－3600）＋（13300－18000）－2100第五节长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制下）

■编制合并资产负债表之前，应先做两件事：一是对子公司报表的数据进行公允价值调整（主要是指非同一控制取得的子公司）；二是对母公司报表的数据进行权益法调整。

一、子公司个别报表数据的调整

■非同一控制下企业合并中取得的子公司，应根据母公司为该子公司设置的备查簿的记录，以持续计算的该子公司的资产、负债等在购买日公允价值为基础，将子公司期末个别报表中的账面价值，调整为以购买日公允价值为基础持续计算的金额。

■在合并工作底稿中，对子公司报表调整分两步：一是取得投资时公允价值调整，二是资产费用化的调整。

子公司个别报表的调整

■1.取得投资时公允价值调整

■借：资产或负债

■贷：资本公积

■或反向的分录。

■2.资产费用化的调整

■借：管理费用、营业成本等

■贷：累计折旧、累计摊销、存货等

■或反向的分录。

注：应注意连续编制的调整。

☆连续编制的调整

■1.取得投资时公允价值调整

■借：资产或负债

■贷：资本公积

■或反向的分录。

■这笔分录与初次编制时相同。

■2.资产费用化的调整

■借：管理费用、营业成本等

■期初未分配利润

■贷：累计折旧、累计摊销、存货等

二、母公司个别报表数据的调整

■在合并工作底稿中，对母公司个别报表具体要进行三方面的调整：

■第一方面，要采用权益法重新核算长期股权投资。即调整权益法与成本法存在差异的四个核算环节，①入账价值的调整，②期末按照享有子公司净利润份额确认投资损益，③宣告现金股利，④其他权益变动。

■其中，第二个环节即期末确认投资损益时，应按权益法的要求，对子公司的账面净利润进行的两项调整：第一项是抵消当期母子公司之间内部交易的影响，第二项是进行公允价值调整。

■第二方面，要抵消母公司与其联营企业合营企业之间发生的未实现内部交易损益。

■第三方面，衍生问题。上述两方面的调整，可能导致母公司的有些资产和负债金额发生变化，从而衍生出确认递延所得税负债或资产等问题。

1.权益法调整四个环节

■（1）入账价值的调整

■借：长期股权投资

■贷：营业外收入

■（2）确认投资损益（子公司净利润应进行公允价值调整、抵消与母公司的内部交易损益）

■借：长期股权投资

■贷：投资收益

■或相反的会计分录。

对母公司报表的调整

■（3）宣告现金股利

■借：投资收益

■贷：长期股权投资

■（4）其他权益变动

■借：长期股权投资

■贷：资本公积

■或相反的会计分录。

■注意：连续编制应连续调整。

☆连续编制的调整

■（1）入账价值的调整

■借：长期股权投资

■贷：期初未分配利润

■（2）确认投资损益

■借：长期股权投资

■贷：期初未分配利润

■投资收益

■或相反的会计分录。

连续编制的调整

■（3）宣告现金股利

■借：期初未分配利润

■投资收益

■贷：长期股权投资

■（4）其他权益变动

■借：长期股权投资

■贷：资本公积

■或相反的会计分录。

☆为什么要进行权益法调整呢？

■母公司个别报表为什么要按照权益法进行调整呢？

■1.为什么母公司不按权益法进行账务处理呢？如果母公司个别报表按权益法核算，年末确认投资收益，却没有收到现金股利，降低利润质量。另外，实务中，母公司股东看到利润，以此要求分红，从而可能衍生出母公司超分配、垫付现金股利的情形。因此，个别报表按成本法核算合理。

■2.为什么合并报表中又要按权益法核算呢？投资意图分为两种：一种是为了获取近期利益，如无重大影响的长期股权投资，获取现金股利就确认为投资收益，应按成本法核算；另一种是战略投资，如，对子公司、合营企业、联营企业的投资，目的是产生协同效应，分享被投资方的净资产，应采用权益法核算。因此，为了反映对子公司投资的实质，应在合并报表中采用权益法。

■最后，也是为了与国际会计准则保持一致。

2.抵消母公司与其联营合营之间的内部交易损益

3.衍生问题

调整抵消分录改变了资产负债的账面价值，可能产生暂时性差异，要调整所得税等（见P324第19章第四节四、合并财务报表中因抵消未实现内部交易损益产生的递延所得税【例19-24】）。

借：递延所得税负债或资产

贷：所得税费用

或类似的调整分录。

知识点4：非同一控制下长期股权投资与所有者权益的合并

三、抵消母公司的长期股权投资与子公司的所有者权益

借：股本

资本公积

盈余公积

未分配利润

商誉

贷：长期股权投资

少数股东权益

分录倒挤出的商誉金额必然=合并成本－被购买方可辨认净资产公允价值份额。

甲公司20×1年1月1日以定向增发公司普通股票的方式，购买取得A公司70%的股权。甲公司当日资产负债表和A公司当日资产负债表及评估确认的资产负债数据如下表所示。甲公司定向增发普通股股票10000万股（每股面值为1元），甲公司普通股股票面值每股为1元，市场价格每股为2．95元。甲公司并购A公司属于非同一控制下的企业合并，假定不考虑甲公司增发该普通股股票所发生的审计评估以及发行等相关的费用。资产负债表会企01表编制单位： 20×1年1月1日单位：万元资产甲公司A公司负债和所有者权益（或股东权益）甲公司A公司账面价值公允价值账面价值公允价值流动资产：流动负债：货币资金900042004200短期借款1200050005000交易性金融资产400018001800交易性金融负债380000应收票据470030003000应付票据1000030003000应收账款580039203820应付账款1800042004200预付款项2000880880预收款项300013001300应收股利420000应付职工薪酬600016001600其他应收款000应交税费200012001200存货310002000021100应付股利400040004000其他流动资产130012001200其他应付款000流动资产合计620003500036000其他流动负债1200700700流动负债合计600002100021000非流动负债：非流动资产：长期借款400030003000可供出售金融资产600000应付债券2000020002000持有至到期投资1100000长期应付款200000长期股权投资3200000其他非流动负债00固定资产210001800021000非流动负债合计2600050005000在建工程2000034003400负债合计860002600026000无形资产400016001600商誉00股东权益：其他非流动资产000股本4000020000非流动资产合计940002300026000资本公积100008000盈余公积110001200未分配利润90002800股东权益合计700003200036000资产总计1560005800062000负债和股东权益总计1560005800062000（1）2001年1月1日甲公司账务处理

对子公司投资，按成本法核算，无需计算股权投资差额，按合并成本作为长期股权投资的入账价值。

借：长期股权投资29500

贷：股本10000

资本公积——股本溢价19500

（2）编制合并资产负债表

①调整子公司公允价值

借：存货1100

固定资产3000

贷：应收账款100

资本公积4000

做完分录后，A公司所有者权益项目：股本20000，资本公积12000（8000＋4000），盈余公积1200，未分配利润2800，A公司净资产公允价值共计36000。

②母公司报表的权益法调整

合并成本－被购买方可辨认净资产公允价值份额＝29500－36000×70%＝4300（商誉）>0。无需调整母公司对子公司投资的账面价值。

③抵消母公司对子公司的长期股权投资与子公司的所有者权益

借：股本20000

资本公积12000

盈余公积1200

未分配利润2800

商誉4300

贷：长期股权投资29500

少数股东权益10800

分录倒挤出的商誉金额必然等于：合并成本－被购买方可辨认净资产公允价值份额＝29500－36000×70%＝4300（万元），正差为商誉。

【例题2·计算分析题】

第1年期末编制合并报表之前，先要做两件事：一是调整子公司个别报表，二是调整母公司个别报表。

子公司个别报表的调整分两个步骤：一是调整资产和负债的公允价值，二是调整资产费用化的金额。

母公司个别报表的调整分为三个方面：一是按权益法核算长期股权投资，涉及4个核算环节；二是抵消母公司与其联营企业合营企业之间发生的内部交易损益，本例没有涉及到这个问题；三是衍生问题，本例没有考虑所得税等衍生问题。【例】 接【上例】，甲公司20×1年1月1日以定向增发普通股票的方式，购买持有A公司70%的股权。甲公司对A公司长期股权投资的金额为29500万元，甲公司购买日编制的合并资产负债表中确认合并商誉4300万元。甲公司和A公司20×1年12月31日个别资产负债表、利润表和股东权益变动表如表所示。资产负债表会企01表编制单位：20×1年12月31日 单位：万元资产甲公司A公司负债和所有者权益(或股东权益)甲公司A公司流动资产：流动负债：货币资金57006500短期借款100004800交易性金融资产30005000交易性金融负债40002400应收票据72003600应付票据130003600应收账款85005100应付账款180005200预付款项15002500预收款项40003900应收股利48000应付职工薪酬50001600其他应收款5001300应交税费27001400存货3700018000应付股利50004500其他流动资产18001000其他应付款300700流动资产合计7000043000其他流动负债2000900流动负债合计6400029000非流动负债：非流动资产：长期借款40005000可供出售金融资产90000应付债券200007000持有至到期投资140004000长期应付款60000长期股权投资695000其他非流动负债00固定资产2800026000非流动负债合计3000012000在建工程130004200负债合计9400041000无形资产60001800商誉股东权益：其他非流动资产股本5000020000非流动资产合本公积295008000盈余公积180003200未分配利润180006800股东权益合计11550038000资产总计20950079000负债和股东权益总计20950079000利润表 会企02表编制单位： 20×1年度单位：万元项目甲公司A公司一、营业收：营业成本9600073000营业税金及附加18001000销售费用52003400管理费用60003900财务费用1200800资产减值损失600300加：公允价值变动损益（损失以“-”号填列）00投资收益（损失以“-”号填列）9800200二、营业利润（亏损以“-”号填列）4900012600加：营业外收入16002400减：营业外支出26001000其中：非流动资产处置损失三、利润总额（亏损总额以“-”号填列）4800014000减：所得税费用120003500四、净利润（净亏损以“-”号填列）3600010500五、每股收益：（一）基本每股收益（二）稀释每股收益股东权益变动表会企04表编制单位：20×1年度 单位：万元项目甲公司A公司股本资本公积盈余公积未分配利润股东权益合计股本资本公积盈余公积未分配利润股东权益合计一、上年年末余额4000010000110009000700002000080001200280032000加：会计政策变更前期差错更正二、本年年初余额4000010000110009000700002000080001200280032000三、本年增减变动金额（减少以“-”号填列）（一）净利润36000360001050010500（二）直接计入股东权益的利得和损失1．可供出售金额资产公允价值变动净额2．权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响3．与计入股东权益项目相关的所得税影响4．其他上述（一）和（二）小计（三）股东投入和减少资本1．所有者投入资本1000019500295002．股份支付计入股东权益的金额3．其他（四）利润分配1．提取盈余公积70007000200020002．对股东的分配2000020000450045003．其他（五）股东权益内部结转1．资本公积转增股本2盈余公积转增股本3．盈余公积弥补亏损4．其他四、本年年末余额500002950018000180001155002000080003200680038000A公司在购买日股东权益总额为32000万元，其中股本为20000万元、资本公积为8000万元、盈余公积为1200万元、未分配利润为2800万元。A公司购买日应收账款账面价值为3920万元、公允价值为3820万元；存货的账面价值为20000万元、公允价值为21100万元；固定资产账面价值为18000万元、公允价值为21000万元。A公司20×1年12月31日股东权益总额为38000万元，其中股本为20000万元、资本公积为8000万元、盈余公积为3200万元、未分配利润为6800万元。A公司20×1年全年实现净利润10500万元，A公司当年提取盈余公积2000万元、向股东分配现金股利4500万元。截至20×1年12月31日，应收账款按购买日评估确认的金额收回，评估确认的坏账已核销；购买日发生评估增值的存货，当年已全部实现对外销售；购买日固定资产原价评估增值系公司用办公楼增值，该办公楼采用的折旧方法为年限平均法，该办公楼剩余折旧年限为20年，假定该办公楼评估增值在未来20年内平均摊销。

1.对子公司报表的调整

（1）调整子公司公允价值

借：存货1100

固定资产3000

贷：应收账款100

资本公积4000

（2）资产费用化的调整

按公允价值计量的话，因存货价值转入营业成本的金额应调增1100，固定资产年折旧费用应调增150（3000/20），应收账款的减值损失应调减100。调整分录为：

借：营业成本1100

贷：存货（库存商品）1100

借：管理费用150

贷：固定资产（累计折旧）150

借：应收账款（坏账准备）100

贷：资产减值损失100

贷记“固定资产”，其实就是贷记累计折旧，但资产负债表中没有“累计折旧”项目，计提折旧即冲减固定资产账面价值，所以写成贷记“固定资产”的格式。其他项目同理。

1．甲公司20×1年年末编制合并财务报表时相关项目计算如下：A公司本年净利润=10500+[100（购买日应收账款公允价值减值的实现而调减资产减值损失）-1100（购买日存货公允价值增值的实现而调增营业成本）-150（固定资产公允价值增值计算的折旧而调增管理费用）]=9350（万元）150万元系固定资产公允价值增值3000万元按剩余折旧年限摊销。A公司本年年末未分配利润=2800（年初）+9350-2000（提取盈余公积）-4500（分派股利）=5650（万元）甲公司本年投资A公司的投资收益=9350×70%=6545（万元）甲公司本年年末对A公司长期股权投资=29500+6545-4500（分派股利）×70%=32895（万元）2.对母公司报表的调整

本例对母公司报表的调整，主要是按权益法调整4个核算环节。

（1）入账价值的调整

2001年1月1日取得投资时：

合并成本－被购买方可辨认净资产公允价值份额＝29500－36000×70%＝4300（商誉）>0。

无需调整长期股权投资的入账价值。

（2）确认投资损益

持续计算的子公司净利润＝账面净利润10500－营业成本1100－管理费用150＋资产减值损失100＝9350

应确认的投资收益＝9350×70%＝6545

借：长期股权投资6545

贷：投资收益6545

对母公司报表的调整

（3）宣告现金股利

借：投资收益3150（4500×70%）

贷：长期股权投资3150

（4）其他权益变动

子公司当年没有其他权益变动（比如，可供出售金融资产公允价值变动）

调整之后，2001年12月31日对A公司投资的金额＝29500＋6545－3150＝32895

3.抵消母公司长期股权投资与子公司所有者权益

假设按子公司股东权益的期末数抵消：

借：股本20000

资本公积12000

盈余公积3200

未分配利润5650

商誉4300

贷：长期股权投资32895

少数股东权益12255（40850×30%）（4）投资收益与子公司利润分配等项目的抵消。将甲公司对A公司投资收益与A公司本年利润分配有关项的金额予以抵消。在合并工作底稿中其抵消分录如下：借：投资收益6545少数股东本期损益2805未分配利润（年初）2800贷：提取盈余公积 2000向股东分配利润4500未分配利润5650（5）应收股利与应付股利的抵消。本例中A公司本年宣告分派现金股利4500万元，股利款项尚未支付，A公司已将其计列应付股利4500万元。甲公司根据A公司宣告的分派现金股利的公告，按照其所享有的金额，已确认应收股利，并在其资产负债表中计列应收股利3150万元。这属于母公司与子公司之间的债权债务，在编制合并财务报表时必须将其予以抵消，其抵消分录如下：借：应付股利3150贷：应收股利3150

【计算题】）

第2年期末编制合并报表之前，先要做两件事：一是调整子公司个别报表，二是调整母公司个别报表。

子公司个别报表的调整分两个步骤：一是调整资产和负债的公允价值，二是调整资产费用化的金额。

母公司个别报表的调整主要是按权益法核算长期股权投资，涉及4个核算环节。

1.对子公司报表的调整

（1）调整子公司公允价值

借：期初未分配利润（存货）1100

固定资产3000

贷：期初未分配利润（应收账款）100

资本公积4000

为什么今年还要调？因为在子公司2002末的个别报表中，固定资产的金额仍是账面价值18000，并没有调为公允价值21000，而2002年合并报表的数据，来源于2002年的个别报表。这是理解连续编制的钥匙。

（2）资产费用化的调整

①调整上年资产费用化对本期的影响：

借：期初未分配利润（营业成本）1100

贷：期初未分配利润（存货）1100

借：期初未分配利润（管理费用）150

贷：固定资产150

借：期初未分配利润（应收账款）100

贷：期初未分配利润（资产减值损失）100

②调整当年资产费用化的影响

按公允价值计量的话，固定资产年折旧费用应调增150（3000/20）。调整分录为：

借：管理费用150

贷：固定资产（累计折旧）150

做完子公司报表的调整分录之后，对子公司股东权益项目的影响股本：调整分录没有涉及股本，仍是20000。

资本公积：8000+4000＝12000。

盈余公积：调整分录没有涉及盈余公积，仍是5600。

未分配利润：期初未分配利润的变化，必然影响年末未分配利润，管理费用也将影响年末未分配利润。

调整后的未分配利润＝10400－1100＋100－150－150＝9100。

持续计算的子公司净资产＝20000＋12000＋5600＋9100＝46700

2.对母公司报表的调整

本例对母公司报表的调整，主要是