第4章-长期股权投资-课件

本章主要考点1.长期股权投资初始投资成本的确定2.长期股权投资成本法下的会计处理3.长期股权投资权益法下的会计处理4.长期股权投资成本法与权益法转换的会计处理5.长期股权投资减值及处置的会计处理6．长期股权投资与企业合并、合并会计报表等内容相结合的会计处理7/24/20231第一节长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的初始计量原则（一）长期股权投资的初始计量原则长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本，应分别企业合并和非企业合并两种情况确定。7/24/20232（二）长期股权投资的核算内容长期股权投资的核算内容主要包括以下四类：（1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资——即对子公司的投资；（2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资——即对合营企业的投资；（3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资——即对联营企业的投资；7/24/20233（4）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资——重大影响以下的投资。

◆重大影响以下、在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资——应按《第22号――金融工具的确认和计量》准则的有关规定处理。

7/24/20234【例题1·单项选择题】下列投资中，不应作为长期股权投资核算的是（）。A．对子公司的投资B．对联营企业和合营企业的投资。C．对被投资单位没有重大影响且在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的权益性投资D．对被投资单位没有重大影响且在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的权益性投资【答案】D7/24/20235（三）股权购买日的确定 股权购买日的确定应同时满足以下四个条件：（1）股权购买协议已获股东大会（或股东会）批准通过；（2）已支付购买价款的大部分（一般应超过50%）；（3）与出售方已办理股权划转手续；（4）企业能从所持的股权中获得利益和承担风险等。◆如有关股权转让需要经过国家有关部门批准，则在满足上述条件且取得国家有关部门的批准文件时才能确认。

7/24/20236

二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量企业合并——是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。同一控制下的企业合并——是指参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。非同一控制下的企业合并——是指参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制。7/24/20237（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资1、合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的——应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额——应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。

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【例题2】甲公司和A公司同属某企业集团内的企业，2009年1月1日，甲公司以1300万元购入A公司60%的普通股权，并准备长期持有。A公司2009年1月1日的所有者权益账面价值总额为2000万元。甲公司有关会计处理如下：借：长期股权投资1200资本公积——股本溢价100贷：银行存款1300

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2、合并方以发行权益性证券作为合并对价的——应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额——应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。7/24/202310【例题3】甲公司和A公司同属某企业集团内的企业，2009年1月1日，甲公司以其发行的普通股票200万股（股票面值为每股1元，市价为每股5元），取得A公司60%的普通股权，并准备长期持有。A公司2009年1月1日的所有者权益账面价值总额为2000万元。甲公司有关会计处理如下：借：长期股权投资1200贷：股本200资本公积——股本溢价1000

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【考题解析·2019年单选题】甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司80%股权。为取得该股权，甲公司增发2000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为5元；支付承销商佣金50万元。取得该股权时，A公司净资产账面价值为9000万元，公允价值为12000万元。假定甲公司和A公司采用的会计政策相同，甲公司取得该股权时应确认的资本公积为（）万元。A.5150B.5200C.7550D.7600【答案】A

7/24/202312（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资

非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当区别下列情况，确定企业合并成本，并将其作为长期股权投资的初始投资成本。

1、一次交换交易实现的企业合并

合并成本——为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和（不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用）。7/24/202313

会计处理如下：借：长期股权投资（确定的合并成本）应收股利贷：固定资产清理等资产科目（账面价值）银行存款（支付的相关费用）营业外收入（或借：营业外支出）

以库存商品作为合并对价的——应按其公允价值确认为主营业务收入。7/24/202314【例题4·单选题】A、B两家公司属于非同一控制下的独立公司。A公司于2009年1月1日以本企业的固定资产对B公司投资，取得B公司60％的股份。该固定资产原值1500万元，已计提折旧400万元，已提取减值准备50万元，固定资产公允价值为1250万元。2009年1月1日，B公司净资产的公允价值为2000万元。则甲公司该项股权投资的初始投资成本为（）万元。A.1500B.1250C.1200D.1050【答案】B7/24/202315

2、通过多次交换交易分步实现的企业合并

合并成本——为每一单项交易成本之和。（1）达到企业合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的——长期股权投资在购买日的成本为原账面余额加上为取得进一步股份新支付对价的公允价值之和。（2）达到企业合并前对持有的长期股权投资采用权益法核算的——购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整，将其调整至最初取得成本，在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。7/24/202316◆无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润——应作为应收项目（应收股利）处理。

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【例题5·计算题】甲公司于2009年3月取得乙公司20％的股份，成本为1000万元，当日乙公司可辨认净资产公允价值为4000万元。取得投资后甲公司派人参与乙公司的生产经营决策。2009年确认投资收益80万元，在此期间，乙公司未宣告发放现金股利或利润，不考虑相关税费影响。甲公司按净利润的10％提取盈余公积。2019年2月，甲公司又以3000万元的价格进一步购入乙公司40％的股份，购买日乙公司可辨认净资产的公允价值为7000万元。

要求：

计算甲公司在合并日的合并成本并编制相关会计分录。7/24/202318（1）对原按照权益法核算的长期股权投资进行追溯调整（权益法转为成本法）借：盈余公积80000利润分配——未分配利润720000贷：长期股权投资800000（2）确认购买日进一步取得的股份

借：长期股权投资30000000贷：银行存款30000000长期股权投资的成本＝1080－80＋3000＝4000（万元）7/24/202319

三、企业合并以外其他方式取得的长期股权投资

除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：

（一）以支付现金取得的长期股权投资

——应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本，包括支付的手续费、税金等必要支出。实际支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润——应作为应收项目处理。7/24/202320

（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资

——应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润（应作为应收项目处理）。

为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用——不构成取得长期股权投资的成本。（该部分费用应在权益性证券的溢价发行收入中扣除，权益性证券溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润）7/24/202321基本账务处理如下：借：长期股权投资（股票的公允价值）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）贷：股本（面值）资本公积——股本溢价（差额）发行权益性证券支付的手续费、佣金等借：资本公积——股本溢价贷：银行存款7/24/202322

【例题6】2009年1月1日，甲公司通过增发普通股票1000万股（股票面值为每股1元，市价为每股5元），取得B公司20%的普通股权，并对B公司有重大影响。甲公司支付股票发行的佣金100万元。B公司2009年1月1日的净资产公允价值总额为30000万元。

甲公司有关会计处理如下：借：长期股权投资5000贷：股本1000资本公积——股本溢价4000借：资本公积——股本溢价100贷：银行存款1007/24/202323（三）投资者投入的长期股权投资——应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。7/24/202324（四）通过债务重组、非货币性资产交换等方式取得的长期股权投资

——初始投资成本应按照《企业会计准则第12号——债务重组》和《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》的有关规定确定。7/24/202325

第二节长期股权投资的后续计量长期股权投资应当分别不同情况采用成本法或权益法确定期末账面余额一、长期股权投资的成本法（一）成本法及其适用范围成本法——是指投资按成本计价的方法。长期股权投资核算的成本法适用于以下情况：7/24/202326

长期股权投资初始投资或追加投资的成本收回投资的成本余额：尚未收回的投资成本7/24/202327

1．投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资（即对子公司的长期股权投资）。控制——是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。7/24/202328

控制的途经：（1）母公司直接拥有被投资单位50%以上的表决权资本。（2）母公司拥有被投资单位50%或以下的表决权，满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被投资单位。7/24/202329①通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权。②根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。③有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。④在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。7/24/202330

乙公司

甲公司

A公司40%30%30%

丙公司(1)甲公司与乙公司协议,乙公司30%的表决权委托甲公司管理,甲公司拥有A公司70%的表决权,能操纵A公司股东大会的表决(2)A公司章程规定,甲公司有权决定A公司的财务与经营决策(3)A公司董事会有9人构成,甲公司能任免其中5人以上——能操纵董事会(4)A公司董事会有9人中,甲公司有5人以上——能操纵董事会的表决7/24/202331

2．投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。

共同控制——是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。投资企业与其他方对被投资单位实施共同控制的，被投资单位为其合营企业。7/24/202332

重大影响——是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。投资企业直接或通过子公司间接拥有被投资单位20%以上但低于50%的表决权股份时，一般对被投资单位具有重大影响。投资企业能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其联营企业。7/24/202333

◆企业在确定能否对被投资单位施加重大影响时，一方面应考虑投资企业直接或间接持有被投资单位的表决权股份，同时要考虑企业和其他方持有的现行可执行潜在表决权在假定转换为对被投资单位的股权后产生的影响，如被投资单位发行的现行可转换的认股权证、股份期权及可转换公司债券等的影响。7/24/202334（二）成本法核算

1．初始投资或追加投资时——按初始投资或追加投资的成本增加长期股权投资的账面价值。借：长期股权投资贷：银行存款等

7/24/202335

2．被投资单位宣告分派利润或现金股利时

——采用成本法核算的长期股权投资，应当按照被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认当期的投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。(新变化)企业取得现金股利时所作的会计处理如下：借：应收股利贷：投资收益7/24/202336

企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资可能存在的减值迹象，如果相关长期股权投资存在减值迹象，应当进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。7/24/202337【例题7·计算题】甲公司有关投资资料如下：（1）2009年1月1日，甲公司以银行存款800万元从乙公司购入其持有的A公司10%的股权（不具有重大影响），同时支付相关直接费用和税金2万元，A公司为非上市公司。（2）2009年3月20日，A公司宣告分配2019年现金股利100万元。（3）2009年4月20日，甲公司收到现金股利10万元。（4）2009年，A公司实现净利润500万元。（5）2019年3月18日，A公司宣告分配2009年现金股利为200万元。（6）2019年4月18日，收到现金股利20万元（7）2019年A公司发生巨额亏损。甲公司预计对A公司投资按当时市场收益率确定的未来现金流量现值为780万元。要求：根据上述资料编制甲公司有关会计分录。7/24/202338【答案】（1）2009年1月1日，取得投资时：借：长期股权投资——A公司802贷：银行存款802（2）2009年3月20日，A公司宣告分派现金股利时：借：应收股利10（100×10%）贷：投资收益10（3）2009年4月20日，收到现金股利时：借：银行存款10

贷：应收股利10（4）2009年，A公司实现净利润500万元，甲公司采用成本法核算，不作账务处理。7/24/202339（5）2019年3月18日，A公司宣告分派现金股利时：借：应收股利20（200×10%）贷：投资收益20（6）2019年4月18日，收到现金股利时：借：银行存款20

贷：应收股利20（7）2019年A公司发生巨额亏损时，2019年末甲公司对A公司的投资预计可收回金额为780万元，长期股权投资的账面价值为802万元，应计提22万元减值准备：借：资产减值损失22

贷：长期股权投资减值准备227/24/202340二、长期股权投资核算的权益法（一）权益法的适用范围

1．概念

权益法——是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。7/24/202341

长期股权投资（1）初始投资或追加投资的成本（1）被投资单位所有者权益减少额×持股比例（2）收回投资的账面价值余额：投资企业在被投资单位所有者权益中的份额（2）被投资单位所有者权益增加额×持股比例7/24/2023422．特点长期股权投资的账面价值要随投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动而调整。3．适用范围投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。7/24/202343（二）权益法核算

1．取得长期股权投资时

（1）长期股权投资的初始投资成本＞投资时投资企业应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的——不调整长期股权投资的初始投资成本。借：长期股权投资——××公司（成本）贷：银行存款等7/24/202344【例题8】甲公司2009年1月1日，以860万元购入B公司40%普通股权，并对B公司有重大影响，2019年1月1日B公司可辨认净资产的公允价值为2000万元，款项已以银行存款支付。甲公司会计分录如下：借：长期股权投资——B公司（成本）860贷：银行存款860

7/24/202345（2）长期股权投资的初始投资成本＜投资时投资企业应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的

——其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本借：长期股权投资——××公司（成本）（份额）贷：银行存款等（支付的全部价款）营业外收入（差额）7/24/202346【例题9】甲公司2009年1月1日，以760万元购入B公司40%普通股权，并对B公司有重大影响，2009年1月1日，B公司可辨认净资产的公允价值为2000万元，款项已以银行存款支付。甲公司会计分录如下：借：长期股权投资——B公司（成本）800贷：银行存款760营业外收入407/24/2023472．投资后，被投资单位净损益的变动（1）被投资单位实现净利润时——应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。基本会计分录：借：长期股权投资——××公司（损益调整）贷：投资收益（被投资单位实现的净利润×持股比例）7/24/202348接例题8：假定B公司2009年度实现净利润500万元。甲公司应享有的份额＝500×40%＝200（万元）会计处理如下：借：长期股权投资——××公司（损益调整）200贷：投资收益200

7/24/202349◆在确认应享有或应分担的被投资单位净利润或净亏损时，在被投资单位账面净利润的基础上，应考虑以下因素的影响并进行适当调整：

1）被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的——应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，并据以确认投资收益。2）以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及以投资企业取得投资时的公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。7/24/202350【例题10】2009年1月1日，甲股份有限公司以500万元取得D公司30％的股权，并对D公司有重大影响，取得投资时D公司的固定资产公允价值为1000万元，账面价值为500万元，剩余使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。D公司2009年度利润表中净利润为600万元。要求：计算甲公司2009年度对D公司投资应确认的投资收益（假定不考虑公允价值调整的所得税影响）。7/24/202351【答案及解析】按固定资产的公允价值与账面价值的差额调整增加的折旧＝1000/10－500/10＝50（万元）调整后的净利润＝600－50＝550（万元）甲公司应确认的投资收益＝550×30％＝165（万元）借：长期股权投资——D公司（损益调整）165贷：投资收益1657/24/202352

◆符合下列条件之一的，投资企业可以按被投资单位的账面净利润为基础，计算确认投资收益，同时在会计报表附注中说明不能按照准则中规定进行核算的原因。①投资企业无法合理确定取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值；②投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值相比，两者之间的差额不具重要性的；③其他原因导致无法取得被投资单位的有关资料，不能按照准则中的规定对被投资单位净损益进行调整的。7/24/202353

3）投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内容交易损益的处理在确认投资收益时，除考虑公允价值的调整外，对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内容交易损益应予抵销。即投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销，在此基础上确认投资损益。7/24/202354

①逆流交易的处理逆流交易——是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。对于逆流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响。当投资方自联营企业或合营企业购买资产时，在将该资产出售给外部独立的第三方之前，不应确认联营企业企业或合营企业因该项交易产生的损益中本企业应享有的部分。7/24/202355因逆流交易产生的未实现内部交易损益，在未对外部独立第三方出售之前，体现在投资方持有资产的账面价值中，投资企业对外编制合并财务报表的，应在合并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部交易损益的资产账面价值进行调整，抵销有关资产账面价值中包含的未实现内部交易损益，相应调整对联营企业或合营企业的长期股权投资。即在合并报表中作如下调整分录：

借：长期股权投资贷：存货等7/24/202356【例题11·单选题】甲公司于2009年1月3日以银行存款2000万元购入A公司40%有表决权股份，能够对A公司施加重大影响。假定取得该项投资时，被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。2009年6月5日，A公司出售商品一批给甲公司，商品成本为400万元，售价为600万元，甲公司购入的商品作为存货。至2009年末，甲公司已将从A公司购入商品的50%出售给外部独立的第三方。A公司2009年实现净利润1200万元。假定不考虑所得税因素。甲公司2009年应确认对A公司的投资收益为（）万元。A．480B．400C．440D．2407/24/202357【答案】C【解析】甲公司2009年应确认对A公司的投资收益＝[1200－（600－400）/2]×40%＝440（万元）

借：长期股权投资——A公司（损益调整）440贷：投资收益4407/24/202358②顺流交易的处理

顺流交易——是指投资企业向联营企业或合营企业出售资产。对于投资企业向联营企业或合营企业出售资产的顺流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响，同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值。7/24/202359

当投资企业向联营企业或合营企业出资或是将资产出售给联营企业或合营企业，同时有关资产由联营企业或合营企业持有时，投资方因投出或出售资产应确认的损益仅限于与联营企业或合营企业其他投资者交易的部分。即在顺流交易中，投资方投出资产或或出售资产给联营企业或合营企业产生的损益中，按照持股比例计算确定归属于本企业的部分不予确认。7/24/202360【例题12·单选题】2009年1月3日，甲公司以银行存款5000万元购入A公司30%有表决权股份，能够对A公司施加重大影响。假定取得该项投资时，被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。2009年6月5日，甲公司出售商品一批给A公司，商品成本为1000万元，售价为1500万元，A公司购入的商品作为存货。至2009年末，A公司已将从甲公司购入商品的40%出售给外部独立的第三方。A公司2009年实现净利润1000万元。假定不考虑所得税因素。甲公司2009年应确认对A公司的投资收益为（）万元。A．300B．150C．210D．2407/24/202361【答案】C【解析】甲公司2009年应确认对A公司的投资收益＝[1000－（1500－1000）×60%]×30%＝210（万元）7/24/202362

【考题解析·2019年单选题】甲公司20×7年1月1日以3000万元的价格购入乙公司30%的股份，另支付相关费用15万元。购入时乙公司可辨认净资产的公允价值为11000万元（假定乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相等）。乙公司20×7年实现净利润600万元。甲公司取得该项投资后对乙公司具有重大影响。假定不考虑其他因素，该投资对甲公司20×7年度利润总额的影响为（）。A.165万元B.180万元C.465万元D.480万元

【答案】C7/24/202363【考题解析·2019年单选题】在长期股权投资采用权益法核算时，下列各项中，应当确认投资收益的是（）。A．被投资企业实现净利润B．被投资企业提取盈余公积C．收到被投资企业分配的现金股利D．收到被投资企业分配的股票股利

【答案】A7/24/202364

③合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理（新增）合营方向合营企业投出或出售非货币性资产的相关损益，应当按照以下原则处理：●

符合下列情况之一的，合营方不应确认该类交易的损益：与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业；投出非货币性资产的损益无法可靠计量；投出非货币性资产交易不具有商业实质。7/24/202365

●合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用，应在该项交易中确认归属于合营企业其他合营方的利得和损失。交易表明投出或出售非货币性资产发生减值损失的，合营方应当全额确认该部分损失。在投出非货币性资产的过程中，合营方除了取得合营企业的长期股权投资外还取得了其他货币性或非货币性资产——应当确认该项交易中与所取得其他货币性、非货币性资产相关的损益。7/24/202366（2）被投资单位宣告分派利润或现金股利时

投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润，应抵减长期股权投资的账面价值。借：应收股利贷：长期股权投资——损益调整

自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认损益调整的部分应视同投资成本的收回，冲减长期股权投资的成本。7/24/202367接例8：假定B公司2019年3月2日，宣告分派现金股利200万元。甲公司应享有的份额＝200×40%＝80（万元）会计处理如下：借：应收股利80贷：长期股权投资——B公司（损益调整）807/24/202368（3）当被投资单位发生亏损时——投资企业应按所持表决权资本的比例计算确认应分担的份额，调整减少长期股权投资的账面价值，并确认为当期的投资损失。基本会计分录：借：投资收益（被投资单位发生的净亏损×持股比例）贷：长期股权投资（损益调整）

7/24/202369◆超额亏损的处理投资企业确认被投资单位发生的净亏损——应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。●

其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期性的应收项目，如企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。但不包括投资企业与被投资企业因销售商品等日常活动产生的长期债权。7/24/202370在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：首先，减记长期股权投资的账面价值。其次，在长期股权投资账面价值减记至零的情况下，再以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值。第三，在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。●按上述顺序确认投资损失后仍有未确认的亏损分担额，应在账外备查登记。7/24/202371【例题13·计算题】甲公司持有C公司40%的股权，2019年12月31日投资的账面价值为1200万元。C公司2009年发生净亏损4000万元。甲公司账上有应收C公司长期应收款300万元（符合长期权益的条件），假定取得投资时被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。要求：计算甲公司2009年度应确认的对C公司长期股权投资的投资损益并编制相关会计分录。

7/24/202372【答案】甲公司有关会计处理如下：2009年度甲公司应分担损失＝4000×40%＝1600万元>投资账面价值1200万元首先，冲减长期股权投资账面价值：借：投资收益1200贷：长期股权投资（损益调整）12007/24/202373

其次，因甲公司账上有应收C公司长期应收款300万元则应进一步确认损失：借：投资收益300贷：长期应收款3002009年度甲公司应确认的投资损失

＝1200＋300＝1500（万元）（长期股权投资和长期权益的账面价值均减至为0，还有未确认投资损失100万元备查登记）7/24/202374●被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述顺序相反的顺序处理，即：▲先减记已确认的预计负债的账面余额；▲再恢复长期权益的账面价值；▲最后恢复长期股权投资的账面价值。

7/24/2023753．被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动被投资单位除净损益以外的其他所有者权益的变动——主要是被投资单位资本公积的变动，包括：被投资单位因增资扩股而增加的资本溢价；被投资单位因可供出售金融资产公允价值变动形成的资本公积；被投资单位因将固定资产、无形资产转为投资性房地产公允价值大于其账面价值形成的资本公积等。7/24/202376

投资企业应按享有的份额，调整增加或减少长期股权投资账面价值，并增加或减少资本公积（其他资本公积）。借：长期股权投资（其他权益变动）贷：资本公积——其他资本公积

处置长期股权投资时，将“资本公积——其他资本公积”转至“投资收益”科目。

7/24/202377

4.股票股利的处理被投资单位分派的股票股利,投资企业不作账务处理,但应于除权日注明所增加的股数,以反映股份的变化情况。7/24/202378三、长期股权投资减值

按照成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资的减值——应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》有关规定处理。其他长期股权投资的减值——应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》有关规定处理。7/24/202379（1）计提减值准备时借：资产减值损失贷：长期股权投资减值准备

（2）已计提减值准备的投资价值恢复时按《企业会计准则第8号——资产减值》的规定，已计提的减值准备不得转回。7/24/202380

【考题解析·2009年单选题】（旧制度）甲公司20×6年取得公司40%股权，实际支付价款为3500万元，投资时乙公司可辩认净资产公允价值为8000万元（各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同）。甲公司能够对乙公司施加重大影响。甲公司投资后至20×7年末，乙公司累计实现净利润1000万元，未作利润分配；因可供出售金融资产公允价值变动增加资本公积50万元。乙公司20×8年度实现净利润800万元，其中包括因向甲公司借款而计入当期损益的利息费用80万元。

要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第10题到第11题。7/24/202381

10.下列各项关于甲公司对乙公司长期股权投资会计处理的表述中，正确的是（）。A.对乙公司长期股权投资采用成本法核算B.对乙公司长期股权投资的初始投资成本按3200万元计量C.取得成本与投资时应享有乙公司可辨认净资产公允价值份额之间的差额计入当期损益D.投资后因乙公司资本公积变动调整对乙公司长期股权投资账面价值并计入所有者权益

【答案】D【解析】A选项，应该是采用权益法进行核算,选项A错误；B选项，应该是初始投资成本为3500万元,故选项B错误；C选项，实际支付的款项3500万元大于享有被投资方可辨认净资产的公允价值份额8000×40％＝3200万元，那么这部分的差额是作为商誉，不在账上反映的。故选项C错误。7/24/202382

11.20×8年度甲公司对乙公司长期股权投资应确认的投资收益是（）。A.240.00万元B.288.00万元C.320.00万元D.352.00万元

【答案】C【解析】投资收益=800×40%=320（万元），无需根据甲、乙公司之间借款形成的利息费用对投资收益进行调整。7/24/202383

第三节长期股权投资核算方法的转换及处置

一、长期股权投资核算方法的转换（一）成本法转为权益法长期股权投资的核算成本法转为权益法时，应以成本法下长期股权投资的账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本，并在此基础上比较该初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定是否需要对长期股权投资账面价值进行调整。7/24/2023841．原持有的投资不具有重大影响或共同控制，因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的——在成本法转为权益法时，应区分原投资和追加投资两部分分别处理：7/24/202385①属于通过投资作价体现的商誉部分——不调整长期股权投资的账面价值；②属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额之间的差额——一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益

（1）原持有的长期股权投资的处理原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额之间的差额：7/24/202386对于原取得投资后至再次投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分：①属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的——一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益——应调整留存收益，对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净损益——应计入当期损益。7/24/202387②属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额——在调整长期股权投资的账面价值的同时，应当计入“资本公积——其他资本公积”。7/24/202388对于新取得的股权部分，应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其中：①投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额——不调整长期股权投资的账面价值；②投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的——应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入。（2）新增长期股权投资的处理7/24/202389

【例题14·计算题】2009年1月1日，甲公司以350万元取得A公司10％的股权，款项以银行存款支付，A公司2009年1月1日可辨认净资产公允价值总额为3000万元（假定其公允价值等于账面价值），因对A公司不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，甲公司对该项投资采用成本法核算。甲公司每年均按10%提取盈余公积。2009年A公司实现净利润600万元，未分派现金股利。2019年1月1日，甲公司又以840万元取得A公司20％的股权，款项以银行存款支付，当日A公司可辨认净资产公允价值总额为4000万元，取得该部分股权后，甲公司能够对A公司施加重大影响，因此甲公司将对A公司的股权投资转为权益法核算。要求：编制甲公司股权投资的有关会计分录。7/24/202390【答案】（1）2009年1月1日借：长期股权投资350贷：银行存款350（2）2019年1月1日①购入20%股权时：借：长期股权投资（成本）840贷：银行存款840②调整长期股权投资的账面价值借：长期股权投资100[（4000－3000）×10%]贷：盈余公积6（600×10%×10%）利润分配——未分配利润54（600×10%－6）资本公积――其他资本公积40[（4000－3000－600）×10%]7/24/202391

在上例中，如果2009年1月1日，甲公司是以250万元取得A公司10％的股权。则购入20%股权时，应先调整原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额之间的差额：

借：长期股权投资50贷：盈余公积5（50×10%）利润分配——未分配利润45（50×10%－5）

再按上述追加投资进行会计处理。7/24/202392

2．因处置投资等导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或实施共同控制的——应将成本法转为权益法7/24/202393①属于投资作价中体现商誉部分——不调整长期股权投资的账面价值；②属于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的——在调整长期股权投资账面价值的同时，应调整留存收益。首先，应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。其次，比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额7/24/202394对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中按照持股比例计算应享有份额——一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益（扣除已发放及已宣告发放的现金股利及利润）中应享有的份额——调整留存收益；对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享有的份额——调整当期损益。

7/24/202395对于被投资单位在此期间所有者权益的其他变动应享有的份额——在调整长期股权投资的账面价值的同时，应当计入“资本公积——其他资本公积”。7/24/202396

【例题15·计算题】2019年1月1日，甲公司以3200万元取得B公司60％的股权，款项以银行存款支付，B公司2019年1月1日可辨认净资产公允价值总额为5000万元（假定其公允价值等于账面价值），甲公司对B公司具有控制权，并对该项投资采用成本法核算。甲公司每年均按10%提取盈余公积。（1）2019年B公司实现净利润800万元，未分派现金股利。（2）2009年B公司实现净利润1200万元，未分派现金股利。（3）2019年1月3日，甲公司出售B公司30％的股权，取得出售价款2600万元，款项已收入银行存款户，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为7000万元。出售该部分股权后，甲公司不能再对B公司实施控制，但能够对B公司施加重大影响，因此甲公司将对B公司的股权投资由成本法改为权益法核算。

要求：编制甲公司股权投资的有关会计分录。7/24/202397【答案】（1）2019年1月1日借：长期股权投资3200贷：银行存款3200（2）2019年1月3日①借：银行存款2600长期股权投资1600贷：投资收益10007/24/202398②借：长期股权投资900[（7000－5000）×30%]贷：盈余公积60[（800＋1200）×30%×10%]利润分配——未分配利润540（2000×30%－60）

7/24/202399（二）权益法转为成本法

1．因追加投资等导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司的投资的——应将权益法改为成本法

应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整——将有关长期股权投资的账面余额调整为最初成本。在此基础上加上购买日为取得进一步的股份新支付的对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。7/24/2023100

【例题16·计算题】2009年1月1日，甲公司以1500万元取得C公司30％的股权，款项以银行存款支付，C公司2009年1月1日可辨认净资产公允价值总额为5000万元（假定其公允价值等于账面价值），因对C公司具有重大影响，甲公司对该项投资采用权益法核算。甲公司每年均按10%提取盈余公积。2009年C公司实现净利润1000万元，未分派现金股利。2019年1月1日，甲公司又以1800万元取得C公司30％的股权，款项以银行存款支付，当日C公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元，取得该部分股权后，甲公司能够对C公司实施控制，因此甲公司将对C公司的股权投资转为成本法核算。

要求：编制甲公司股权投资的有关会计分录。7/24/2023101【答案】（1）2009年1月1日借：长期股权投资1500贷：银行存款1500（2）2009年末：借：长期股权投资（损益调整）300贷：投资收益3007/24/2023102（3）2019年1月1日①购入30%股权时：借：长期股权投——C公司1800贷：银行存款1800②调整长期股权投资的账面价值借：盈余公积30（300×10%）利润分配——未分配利润270（300－30）贷：长期股权投资